Temat interpretacji

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2020 r. (wg daty wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem z 24 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium RP, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której głównym przedmiotem jest sklasyfikowana pod numerem PKWiU 62.01.Z działalność związana z oprogramowaniem. Podatnik jest polskim rezydentem i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów.

Działalność Wnioskodawcy polega na projektowaniu i budowaniu oprogramowania komputerowego przeznaczonego dla najnowszych telefonów (smartfonów) firmy () oraz innych urządzeń firmy (), takich jak () (inteligentny zegarek), () (inteligentny telewizor) oraz komputerów przenośnych i stacjonarnych.

Tworzone przez Wnioskodawcę aplikacje przeznaczone są dla szerokiego grona użytkowników urządzeń firmy (), zarówno z kraju jak i z zagranicy. Obszary zastosowań tych aplikacji, ich funkcjonalność oraz zastosowane rozwiązania techniczne są wynikiem własnych przemyśleń i pomysłów Wnioskodawcy oraz śledzenia przez niego trendów rynkowych oraz najnowszych dostępnych technologii informatycznych.

Co roku firma () udoskonala swój sprzęt i przeznaczone dla programistów technologie, oferujące nowe możliwości. Każdorazowo po ich wprowadzeniu, Wnioskodawca testuje nowe rozwiązania, sprawdzając je pod kątem użyteczności dla użytkowników swoich aplikacji, a następnie wdraża te, które okażą się przydatne, tworząc nowe produkty lub ulepszając te już istniejące.

Prawa do korzystania z aplikacji, stanowiących autorskie rozwiązania Wnioskodawcy, dostępne dla użytkowników na całym świecie, są sprzedawane za pośrednictwem sklepu (), w którym użytkownicy nabywają prawo do używania i aktualizacji konkretnej aplikacji przez określony czas. Pośrednikiem w sprzedaży jest (), który udostępnia aplikacje Wnioskodawcy w swoim sklepie (). Średnio raz w miesiącu Wnioskodawca wystawia na pośrednika faktury na wartość sprzedanych w danym okresie aplikacji. Do najbardziej popularnych programów Wnioskodawcy należą aplikacje: (), (), które służą do rejestracji i analizy danych związanych z uprawianiem różnych dyscyplin sportu.

Aplikacje zostały stworzone przez Wnioskodawcę w latach 2017-2019 i od tego czasu są utrzymywane i systematycznie rozwijane i ulepszane, z wykorzystaniem najnowszych dostępnych technologii informatycznych. Głównym zadaniem poszczególnych aplikacji jest umożliwianie rejestracji danych podczas uprawiania przez użytkownika różnorodnych dyscyplin sportowych oraz wszechstronna ich analiza, umożliwiająca wyciąganie odpowiednich wniosków przez użytkownika.

Prawa autorskie do powyższych aplikacji są i pozostają własnością Wnioskodawcy i nie przychodzą ani na użytkowników ani na pośrednika ().

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody; czy działalność badawczo-rozwojowa była prowadzona w 2019 r. i jest prowadzona w 2020 r.?

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od kwietnia 2017 roku do chwili obecnej i uzyskiwał z tego tytułu dochody zarówno w roku 2019 jak 2020 oraz uzyskuje je nadal.

Według jakiej formy Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej?

Wnioskodawca stosuje opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych (PIT-36).

Czy tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach działalności podejmowanej w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), której celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach działalności podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Czy wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych. Każda innowacja techniczna jest dogłębnie analizowana, po czym następuje faza testowania różnych możliwości zastosowania takich innowacji technicznych w istniejących produktach Wnioskodawcy lub nowych projektach. Następnie nowo nabyta wiedza i umiejętności są wykorzystywane do ulepszania i projektowania nowych produktów Wnioskodawcy.

Jakie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskuje Wnioskodawca, w szczególności czy są to dochody osiągnięte z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej?

Z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu opłat wnoszonych przez użytkowników poszczególnych aplikacji za możliwość korzystania z nich.

Czy umowami licencyjnymi jest objęty także rozwój i ulepszanie i z tego tytułu Wnioskodawca również otrzymuje opłaty/należności licencyjne?

Wnioskodawca nie jest zobligowany na mocy umowy licencyjnej do rozwoju i ulepszania swoich produktów. Taki rozwój wymusza rynek i użytkownicy aplikacji. Jeśli aplikacje nie byłyby ulepszane i dostosowywane do nowinek technicznych systematycznie pojawiających się na rynku, klienci nie byliby zainteresowani zakupem takich przestarzałych aplikacji.

Czy Wnioskodawca jest twórcą tworzonego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wnioskodawca jest twórcą tworzonego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czy wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi autorskie programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi autorskie programy komputerowe, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czy działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności?

Działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności i funkcjonalności.

Czy Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe czy podatkową księgę przychodów i rozchodów?

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Czy w księgach rachunkowych lub w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w odrębnej ewidencji Wnioskodawca na bieżąco:

• wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
• wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
• wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Na podstawie prowadzonej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz jest w stanie przypisać przychody oraz koszty uzyskania przychodów do poszczególnych praw własności intelektualnej.

Czy i w jaki sposób Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Wnioskodawca nie oblicza wskaźnika nexus, bowiem działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca prowadzi w całości wyłącznie we własnym zakresie, nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od innych podmiotów, ani też nie nabywa kwalifikowanych praw własności intelektualnej od innych podmiotów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% do opodatkowania dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży prawa do użytkowania aplikacji będących jego własnością intelektualną?

Zdaniem Wnioskodawcy osiągane przez niego dochody w świetle przepisów zawartych w art. 30ca ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa w ust. 7 pkt 3 tego przepisu.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Jednym z nich jest autorskie prawo do programu komputerowego (pkt 8 powołanego przepisu).

Dodatkowym wymogiem, aby prawo własności intelektualnej mogło zostać uznane za kwalifikowane jest aby:

• prawo własności intelektualnej podlegało ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz
• przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oba te kryteria w przypadku Wnioskodawcy zostały jego zdaniem spełnione. Nie budzi wątpliwości fakt, że oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest w tym przypadku oprogramowanie do aplikacji wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Aby dowieść, że działalność Wnioskodawcy spełnia również drugie kryterium dotyczące działalności badawczo-rozwojowej należy przeanalizować co ustawa rozumie pod pojęciem takiej działalności.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pkt 39 powołanego wyżej przepisu określa natomiast czym są badania naukowe, odwołując się w tym zakresie do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z przytoczonej ustawy wynika, że badaniami naukowymi są:

• badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
• badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Definicja prac rozwojowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych również stanowi odesłanie do przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które określają prace rozwojowe jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Można zatem wysnuć wniosek, że działalność badawczo-rozwojowa powinna obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć charakter twórczy, być podejmowana w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu oprogramowania do nowych aplikacji, a także ciągłym ulepszaniu wcześniej wytworzonych przez siebie aplikacji w celu zapewnienia jak najlepszych rezultatów analizy danych zbieranych podczas uprawiania sportów przez użytkowników aplikacji. Działania te polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. dostępnej wiedzy i narzędzi programistycznych języków programowania, znanych algorytmów, do projektowania i wdrażania nowych i ulepszonych rozwiązań. W swoich aplikacjach Wnioskodawca wykorzystuje m.in. nowoczesną technologię (..), dzięki czemu tworzone przez niego aplikacje są szybsze i wygodniejsze w użytkowaniu. Przykładem zastosowania innowacyjnych rozwiązań przez Wnioskodawcę jest także zaprojektowanie i zbudowanie pierwszej na rynku aplikacji do rejestracji i analizy danych podczas uprawiania sportów wodnych. Aplikacja została stworzona przez Wnioskodawcę do zastosowania w nowince technicznej wypuszczonej prze firmę () w postaci wodoodpornego inteligentnego zegarka, co było absolutną nowością na rynku.

Innym przykładem innowacyjności rozwiązań w produktach Wnioskodawcy jest zastosowanie w aplikacjach najnowszej technologii firmy () o nazwie (), przeznaczonej do ().

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie powyższe przykłady są dostatecznym argumentem, aby uznać, że jego działalność spełnia definicję prac rozwojowych w rozumieniu przedmiotowych ustaw.

Podsumowując w opisanym wyżej stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zastosować preferencyjną stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu udostępniania aplikacji wytworzonych, rozwijanych i ulepszanych przez siebie na rzecz szerokiego grona użytkowników, bowiem jego działalność znajduje się w zamkniętym katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej wymienionych w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega ochronie prawnej na mocy przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz stanowi wytwór działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy & Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

---------------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy jednak podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej preferencyjne opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (druk 2860) wskazano, że Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac B+R.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Z treści powołanego powyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym celu należy ustalić iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochód z kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla każdego z tych praw i zastosować ten wskaźnik do dochodu przypadającego na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Istotne jest przy tym to, aby przy ustaleniu wskaźnika nexus uwzględnić tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: wysokość kwalifikowanego dochodu oraz kwalifikowane prawo własności intelektualnej zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe rozumienie potwierdza również treść art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie tym ustawodawcza używa liczby mnogiej w odniesieniu do powołanych wcześniej pojęć. Zatem na sumę kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej składa się każdy kwalifikowany dochód dotyczący danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) suma to wynik dodawania, zbiór pewnej liczby rzeczy, zjawisk. Aby zatem ustalić sumę, o której mowa w art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, należy w pierwszej kolejności ustalić poszczególne elementy mające się składać na wynik dodawania, a więc poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym.

Powyższe zasady obowiązują niezależnie od tego, czy podatnik tworzy pojedyncze kwalifikowane prawa IP z różnych ich grup wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. patent, znak towarowy, wzór użytkowy, autorskie prawo do programu komputerowego), czy też kilka/kilkanaście kwalifikowanych praw IP w ramach jednej grupy tych praw (np. różne patenty, różne autorskie prawa do programów komputerowych).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Ponadto na podstawie prowadzonej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz jest w stanie przypisać przychody oraz koszty uzyskania przychodów do poszczególnych praw własności intelektualnej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie oblicza wskaźnika nexus.

Odnosząc powyższe regulacje do opisanego przez Wnioskodawcę sposobu prowadzenia ewidencji, należy wskazać, że taka odrębna ewidencja, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz przypadające na nie przychody i koszty uzyskania przychodów oraz dochód (stratę), powinna także wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ostatnia pozycja jest niezbędna do tego, aby dla każdego kwalifikowanego prawa IP wyliczyć w sposób prawidłowy wskaźnik nexus, który jak wskazano powyżej jest niezbędny w celu wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca w opisie sprawy nie wskazał, że wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, co więcej wskazał, że nie oblicza wskaźnika nexus.

W związku z tym, należy stwierdzić, że niniejsza ewidencja nie jest prowadzona w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 omawianej ustawy.

Z powołanych wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, w celu skorzystania z preferencji, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ww. ustawy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują w tym zakresie żadnych wyjątków.

Reasumując z uwagi na to, że Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca nie ma możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej