Skutki podatkowe oraz konieczność dokonania korekty przychodu komplementariusza w związku z jego wystąpieniem ze Spółki Operacyjnej w trakcie roku podatkowego oraz uzyskanie przez niego przychodu z tego tytułu, w odniesieniu do pozostałej części roku podatkowego komplementariusza, a w konsekwencji tej korekty do zmniejszenia kwoty przychodu skutkującej proporcjonalnym zmniejszeniem podatku dochodowego do zapłaty.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 23 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy korekty przychodu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 czerwca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest Komplementariuszem Spółki A (dalej: „Spółka”), która jest spółką komandytową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku ze zmianą przepisów prawa podatkowego Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z czym osiągane przez nią dochody podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o CIT. Powyższe skutkuje tym, że to Spółka obowiązana jest do obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od dochodu uzyskanego przez Spółkę.

Opodatkowanie po stronie wspólników Spółki pojawia się wyłącznie w momencie uzyskiwania przez nich podziału i wypłaty zysku osiągniętego przez Spółkę, co także co do zasady wiąże się po stronie Spółki z dodatkowym obowiązkiem wystąpienia w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz prawnych, tj. z koniecznością prawidłowego obliczenia, poboru i zapłaty pobranego podatku dochodowego.

Spółka ma charakter spółki celowej zawiązanej w celu realizacji wspólnego celu inwestycyjnego polegającego na inwestowaniu w (...). W tym celu Spółka nabyła udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającej na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, która prowadzi aktywnie działalność gospodarczą w (...), a jej przeważającą działalnością gospodarczą jest (...) (dalej: „Spółka Operacyjna”).

Umowa Spółki przewiduje, że prawo do udziału w zysku Spółki przysługuje wspólnikom Spółki za okresy rozliczeniowe, które rozpoczynają się 1 stycznia każdego roku kalendarzowego i kończą się wraz z ostatnim dniem tego roku kalendarzowego, przy czym jeżeli w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego dojdzie do transakcji sprzedaży udziałów w Spółce Operacyjnej (dalej: „Transakcja”) wówczas ten trwający okres rozliczeniowy zakończy się z końcem miesiąca, w którym doszło do Transakcji, a z początkiem kolejnego miesiąca rozpocznie się nowy okres rozliczeniowy, który zakończy się z ostatnim dniem tego roku kalendarzowego.

Umowa Spółki przewiduje także, że po Transakcji każdy ze wspólników Spółki może wypowiedzieć umowę Spółki z zachowaniem tygodniowego okresu wypowiedzenia.

Spółka dokonała w marcu 2023 r. sprzedaży udziałów w Spółce Operacyjnej, co powoduje, że zgodnie z umową Spółki z dniem 31 marca 2023 r. nastąpi zamknięcie okresu rozliczeniowego (dalej: „Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów”). Zysk za ten okres zostanie podzielony pomiędzy wspólników Spółki na podstawie uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów i uchwałą o podziale zysku za Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów. Podjęcie tych uchwał planowane jest na (...) 2023 r.

Następnie w związku z osiągnięciem wspólnego celu inwestycyjnego wspólnicy Spółki planują podjęcie uchwały o rozwiązaniu Spółki i otwarciu likwidacji. Podjęcie uchwały w tym przedmiocie planowane jest także na dzień (...) 2023 r.

W okresie po podjęciu uchwały o rozwiązaniu Spółki i otwarciu likwidacji, ale przed zakończeniem likwidacji i wykreśleniem Spółki z rejestru przedsiębiorców, Komplementariusz zgodnie z umową Spółki może wypowiedzieć umowę Spółki z zachowaniem tygodniowego okresu wypowiedzenia i tym samym wystąpić ze Spółki.

Uzupełnienie wniosku

W opisie zdarzenia przyszłego oraz w treści wniosku wskazano co ma stanowić przychód Wnioskodawcy, tj. przychód z tytułu wypłaconego udziału w zysku za Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów.

Korekta, o której mowa w złożonym wniosku odnosi się do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji wystąpienia ze Spółki Operacyjnej w trakcie roku podatkowego Komplementariusza. Istota pytania sprowadza się bowiem do uzyskania odpowiedzi w zakresie czy wystąpienie ze Spółki Operacyjnej w trakcie roku podatkowego Wnioskodawcy oraz uzyskanie przez niego przychodu z tego tytułu będzie skutkowało koniecznością dokonania korekty przychodu Wnioskodawcy w odniesieniu do pozostałej części roku podatkowego Wnioskodawcy, a w konsekwencji tej korekty do zmniejszenia kwoty przychodu skutkującej proporcjonalnym zmniejszeniem podatku dochodowego do zapłaty.

Wskazać bowiem należy, że Wnioskodawca (Komplementariusz) otrzyma wynagrodzenie po upływie części jego roku podatkowego, a w dalszym ciągu tego roku podatkowego nie będzie już wspólnikiem Spółki Operacyjnej, z wystąpienia z której uzyska przychód. Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy zatem kwestii wpływu wystąpienia ze Spółki Operacyjnej na rozliczenie przychodu uzyskanego z tytułu wystąpienia ze Spółki Operacyjnej.

Do sposobu rozliczenia przychodu znajdują zastosowanie przytoczone wyżej przepisy ustawy o PIT. Jak wskazał Organ, nie zawierają one w sobie dosłownie pojęcia korekty, jednakże regulują one kwestię podatkowego rozliczenia przychodu uzyskanego z tytułu wystąpienia ze Spółki Operacyjnej, stąd też zostały one przedstawione do oceny tut. Organu, jako odnoszące się do zasad rozliczenia podatkowego przychodu osiąganego z ww. tytułu przez Wnioskodawcę.

Pytanie

Czy wypowiedzenie umowy Spółki i wystąpienie ze Spółki przez Komplementariusza po dniu 1 kwietnia 2023 r., ale przed 31 grudnia 2023 r. (tj. po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego Sprzedaży Udziałów, ale przed zakończeniem roku kalendarzowego) będzie stanowiło przyczynę korekty przychodu Komplementariusza z tytułu wypłaconego udziału w zysku za Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy wypowiedzenie umowy Spółki i wystąpienie ze Spółki przez Komplementariusza po dniu 1 kwietnia 2023 r., ale przed 31 grudnia 2023 r. (tj. po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego Sprzedaży Udziałów, ale przed zakończeniem roku kalendarzowego) nie będzie stanowiło przyczyny korekty przychodu Komplementariusza z tytułu wypłaconego udziału w zysku za Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, który następuje w inny sposób niż określony w pkt 1.

Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c) albo d), albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Jednocześnie w definicjach zawartych w ustawie o PIT wskazano, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

1)spółce - oznacza to m.in. spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT);

2)udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c-e (art. 5a pkt 29 ustawy o PIT);

3)objęciu udziału (akcji) – oznacza to również uzyskanie przez wspólnika spółki, o której mowa w pkt 28 lit. c-e ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce (art. 5a pkt 32 ustawy o PIT).

Stosownie do art. 103 § 1 KSH w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Natomiast z art. 52 § 1 KSH wynika, że wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Doktryna prawa handlowego wskazuje na dyspozytywny charakter art. 52 § 1 KSH (tak np. Jara Z. (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 4, Warszawa 2022). Z powyższego wynika, że przedmiotowy przepis w zakresie w jakim odnosi się do partycypacji wspólników w zysku Spółki może być przez wspólników modyfikowany treścią umowy spółki.

Jednocześnie w praktyce podział zysku możliwy będzie po sporządzeniu sprawozdania finansowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że umowa przewiduje, iż prawo do udziału w zysku Spółki przysługuje wspólnikom Spółki za okresy rozliczeniowe, które rozpoczynają się 1 stycznia każdego roku kalendarzowego i kończą się wraz z ostatnim dniem tego roku kalendarzowego, przy czym jeżeli w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego dojdzie do Transakcji wówczas ten trwający okres rozliczeniowy (Okres Rozliczeniowy Sprzedaży Udziałów) zakończy się z końcem miesiąca, w którym doszło do Transakcji, a z początkiem kolejnego miesiąca rozpocznie się nowy okres rozliczeniowy, który zakończy się z ostatnim dniem tego roku kalendarzowego.

Jednocześnie wraz ze sprzedażą udziałów Spółki Operacyjnej został osiągnięty cel inwestycyjny, co tym samym będzie skutkowało podjęciem przez wspólników Spółki uchwały o rozwiązaniu Spółki i otwarciu likwidacji.

Z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „u.o.r.”) wynika, że sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy.

Z kolei w art. 12 ust. 2 pkt 6 u.o.r. wskazano, że księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji.

Mając na uwadze powyższe Spółka na moment zamknięcia ksiąg rachunkowych, jednocześnie przed wypłatą zysku będzie posiadała informacje o kwocie zysku wypracowanego od początku roku do tej daty. Co tym samym umożliwi realizację prawa Komplementariusza do wypłaty udziału w zysku Spółki w związku z osiągnięciem celu inwestycyjnego.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, w zakresie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi wskazać należy iż przychodami – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Pojęcie udziału w zyskach osób prawnych zostało wyjaśnione przez ustawodawcę w treści art. 5a pkt 31 ustawy o PIT i oznacza udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 28 lit. c-e.

W kategorii ww. spółek ustawodawca wymienił natomiast m.in. spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Mając na uwadze ww. przepisy Komplementariusz osiągnie przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki w związku z osiągnięciem celu inwestycyjnego.

Mając na uwadze ww. przepisy Komplementariusz osiągnie przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki w związku z osiągnieciem celu inwestycyjnego w dacie wypłaty udziału w zysku. Na tej podstawie wystąpienie ze Spółki przez wspólnika Spółki w trakcie roku obrotowego, ale po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego Sprzedaży Udziałów, w którym wystąpi Transakcja nie będzie stanowiło przyczyny korekty przychodu Komplementariusza z tytułu udziału w zysku Spółki.

Ubocznie wskazuje się, że analogiczny przypadek, odnoszący się do innego podmiotu biorącego udział w tożsamym stanie faktycznym Transakcji, był już przedmiotem oceny dokonanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który dnia 20 czerwca 2023 r. wydał interpretację indywidualną nr 0114-KDIP2-2.4010.170.2023.2.SP, w której stanowisko wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Pana stanowiska.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.