Zastosowanie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Uznanie za koszty kwalifikowane kosztów wynagrodzeń pracowników biorących udział w pracach B+R i kosztów materiałów i elementów maszyn.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 29 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lipca 2022 r. (wpływ 21 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani wspólnikiem X Sp. z o.o. Sp. kom. (dalej: „Spółka”). Spółka jest jednym z czołowych polskich producentów (...). Nowoczesne sposoby produkcji i charakterystyka użytych materiałów dają Pani możliwość oferowania swoich produktów w wielu formach, do których zaliczają się m.in. (...). Spółka realizuje równolegle wiele projektów badawczo-rozwojowych (dalej: „prace B+R”).

Jednym z nich jest wdrożenie produkcji nowego wyrobu - (...) w linii produkcyjnej (dalej: Nowy Wyrób). Jest to swoista hybryda wyrobów tworzonych dotychczas.

Produkt powstał w odpowiedzi na zapotrzebowanie rynkowe. Istotą wyrobu jest połączenie (...). Przyjęcia takiego założenia pozwala na utrzymanie niższej ceny wyrobu gotowego zachowania jego pierwotnych parametrów.

(...)

Spółka w dalszym ciągu analizowała zapotrzebowanie rynkowe na tego rodzaju produkty oraz prowadziła prace nad jeszcze dalej idącymi zmianami, mającymi na celu zachowanie parametrów produktu przy jednoczesnym zmniejszeniu ilości materiału używanego do produkcji wyrobu. W taki sposób udało się opracować zmieniony asortyment, zaś na etapie prób technologicznych udało się uzyskać wyrób (...).

Wdrożenie wyrobu było efektem pracy działu produkcji i technicznego. Stanowiło odpowiedź na zgłaszane przez dział handlowy zapotrzebowanie na produkt wyróżniający się z gamy wyrobów szablonowych jakimi są (...) (podstawowe wyroby spółki), które stanowią asortyment również u konkurencji.

Dział handlowy podczas wizytacji u największych kontrahentów Spółki miał za zadanie ustalić oczekiwania podmiotów oraz ich podstawowe problemy w procesie pakowania. Jednym z wniosków okazały się (...). W celu wypracowania sposobu produkcji (...) praca została zlecona Dyrektorowi Produkcji i Kierownikowi ds. Technicznych jako osobom merytorycznie odpowiedzialnym za znalezienie rozwiązania (szczegóły zastosowanych rozwiązań zawierają się w opisie technologicznym) X odpowiedziała na zapotrzebowanie rynku wdrażając (...).

W ramach prac B+R personel Spółki zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej (dalej: „Pracownicy") realizował czynności polegające na pracy koncepcyjnej, zmierzającej do stworzenia produktu, który będzie odpowiadał założonym wymogom.

Prace B+R sprawiają, że osoby wykonujące/świadczące prace na rzecz Spółki, które biorą w nich udział wzbogacają kapitał intelektualny Spółki. Prace te charakteryzują się wysokim stopniem skomplikowania oraz innowacyjności, dlatego też do ich przeprowadzenia oraz wdrożenia kluczowym jest zaangażowanie wysoko wykwalifikowanej kadry.

Należy przy tym podkreślić, że niniejszy wniosek nie dotyczy kosztów wynagrodzeń pracowników Spółki, którzy nie uczestniczą w realizacji prac B+R - które realizują Pracownicy (zwykle na stanowiskach konstruktorskich i programistycznych), stąd niniejszy wniosek nie dotyczy pracowników zaszeregowanych do grup stanowisk, które należy uznać za działy wsparcia, w tym: marketingu, finansów, kadr i obsługi administracyjnej.

Spółka posiada narzędzia pozwalające na wyodrębnienie w dokumentacji księgowej (kadro- płacowej) wartości poniesionych kosztów w postaci wynagrodzeń wraz ze składkami ZUS Pracowników. Spółka prowadzi w swojej ewidencji rachunkowej szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za Pracowników. Z ewidencji rachunkowej prowadzonej w systemie teleinformatycznym ERP Spółka generuje zestawienie (raport) zawierający, m.in. szczegółowe dane dotyczące kosztów wynagrodzeń Pracowników takie jak:

1)wyszczególnienie godzinowe prac poświęconych przez poszczególnego Pracownika na projekcie o charakterze B+R,

2)opis prac o charakterze rozwojowym realizowanych przez poszczególnego Pracownika.

Dzięki ewidencji prac badawczo-rozwojowych przez Pracowników w wymiarze godzinowym możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników realizujących prace B+R odpowiada ilości godzin poświęconej na projekt w danym miesiącu w proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu danego Pracownika.

Jeżeli dany Pracownik wykonywał również inne czynności niż prace B+R, wówczas Spółka uwzględni w kalkulacji ulgi B+R koszty wynagrodzeń takiego pracownika jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu zgodnie z dyspozycją wskazaną w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych(zwolnienia dot. Specjalnych Stref Ekonomicznych oraz Polskiej Strefy Inwestycji).

Przedmiotowe koszty wynagrodzeń pracowniczych, poniesione na realizacje prac B+R nie zostały zwrócone ani refundowane Spółce w jakiejkolwiek formie oraz zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 22 ust. 6ba, ust. 6bb, oraz 23 ust. 1 pkt 55, 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto w celu zrealizowania Projektu Spółka poniosła następujące koszty:

1)koszt pracy działu technicznego i pracowników utrzymania ruchu,

2)koszty dostosowania maszyn i urządzeń,

3)koszty testów i zużycia materiału.

W związku z realizacją wyżej opisanych prac o charakterze badawczo-rozwojowym zamierza Pani wykazać w rocznej deklaracji podatkowej oraz załączniku do niej wysokość kosztów kwalifikowanych i skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku podała Pani, że:

–Przedmiotem wniosku nie jest odpowiedź na pytanie, czy działalność prowadzona przez Spółkę stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje natomiast, że przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie pytań będących przedmiotem wniosku. W konsekwencji regulacjami, które jej zdaniem należy powinny być [powinno być: które mają zastosowanie są – dopisek organu ] art. 26e ust. 1- 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

–Wniosek dotyczy lat podatkowych 2018-2019.

–Zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową za lata 2018-2019. Pragnie doprecyzować, że działalność gospodarczą i wszystkie czynności faktyczne realizuje Spółka, a nie ona jako osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki komandytowej i posiadająca jedynie prawa do udziału w zysku tej spółki. W związku z tym wszelkie sformułowania znajdujące się we wniosku mogące sugerować, że faktyczne czynności wykonuje ona prosi rozumieć w ten sposób, że czynności te są podejmowane przez Spółkę.

–Spółka X Sp. z o. o. Sp. k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

–Zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową poprzez złożenie korekty zeznań podatkowych za lata, w których prowadziła „prace B+R” wskazane we wniosku.

–Podejmowana bezpośrednio przez Spółkę, której jest wspólnikiem działalność, w okresie którego dotyczy wniosek, w zakresie wskazanego we wniosku „Projektu" stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

–Poprzez opisane we wniosku wynagrodzenia „personelu Spółki” należy rozumieć należności, o których mowa art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację opisanego we wniosku „Projektu" pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

–Wdrożenie wyrobu było efektem pracy działu produkcji i technicznego. Stanowiło odpowiedź na zgłaszane przez dział handlowy zapotrzebowanie na produkt wyróżniający się z gamy wyrobów szablonowych jakimi są (...). W celu wypracowania sposobu produkcji (...) praca została zlecona Dyrektorowi Produkcji i Kierownikowi ds. Technicznych jako osobom merytorycznie odpowiedzialnym za znalezienie rozwiązania technologicznego i opracowania szczegółowej koncepcji modyfikacji procesu produkcyjnego w celu stworzenia produktu, który odpowie na wszystkie założenia i oczekiwania. Praca polegała na dokładnej analizie potrzeb, zbudowaniu założeń i metod dotarcia do ich realizacji. Kolejno podjęcia działań empirycznych np. przez zmiany parametrów maszyny, przebudowy i udoskonalenia. Wprowadzenie fazy testów i prób. Analizę wyników, modyfikacje założeń i ponowienie prób, aż do osiągnięcia celu. Każde z tych zadań połączone były z obszarem konsultacji wewnętrznych i zewnętrznych.

–Chodzi jej wyłącznie o koszty pracownicze w części związanej wyłącznie z zakresem ich obowiązków związanych z opracowaniem „Projektu” wdrożenia nowego produktu (...) w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

–Pod pojęciem koszty testów i dostosowania maszyn i urządzeń należy rozumieć w tej grupie, m.in. koszty materiałów i elementów maszyn przeznaczonych do prac jakie Spółka realizowała w trakcie wielogodzinnych prób przeprowadzonych w kierunku (...), koszty wynagrodzeń osób dokonujących dostosowania maszyny, koszty dostosowania urządzeń peryferyjnych (...) oraz innych elementów koniecznych do wytwarzania (...) konieczne było przebudowanie maszyny, aby (...).

–W grupie kosztów zużycia materiałów ujęto m.in.: koszty zużycia (...), koszty zużycia (...), koszty wytworzenia próbek (...), koszty materiałów potrzebnych do modernizacji maszyny na potrzeby projektu, koszt zakupu (...), koszt zakupu (...) na potrzeby modernizacji maszyny.Materiały te nie służy w działalności Spółki nie związanej z działalnością badawczo- rozwojową. Bez użycia ww. materiałów nie byłoby możliwe przeprowadzenie prac rozwojowych.

–Pod pojęciem kosztów dostosowania maszyn i urządzeń nie kryje się zakup nowej maszyny. Koszty poniesione w ramach tego projektu dotyczyły przebudowy maszyny, (...) oraz wiele godzin prób zanim uzyskano oczekiwany efekt. Koszty ww. przebudowy chce zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w oparciu o art. 26e ust. 2 pkt 2 oraz art. 26e ust. 2 pkt 1, odpowiednio w zakresie materiałów poświęconych na realizację prób (....) oraz w zakresie czasu pracy poświęconego na przebudowę maszyny przez pracowników Spółki.

–Spółka nie posiadała ani nie posiada statusu centrum badawczo- rozwojowego.

–Wydatki, o których mowa we wniosku nie zostały i nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania.

–Na działania objęte kosztami, o których mowa we wniosku nie zostały i nie zostaną przyznane dotacje, subwencje ani inne dofinansowania.

–Koszty, które zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią i będą dla niej stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stosownie do prawa do udziału w spółce).

–W prowadzonej księdze rachunkowej wyodrębniała i wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art.26e ustawy.

Pytania:

1)Czy należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”), w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, stanowią dla Podatnika koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania wspólników Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

W uzupełnieniu wniosku ww. pytanie doprecyzowała Pani wskazując, że przedmiotem tego pytania jest wyłącznie możliwość uznania za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy (stosownie do jej prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy) wynagrodzeń „personelu Spółki” jako poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację przedstawionego we wniosku „Projektu” pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

2)Czy pozostałe opisane we wniosku koszty ponoszone w ramach realizacji prac związanych z wytworzeniem Nowego Wyrobu, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W uzupełnieniu wniosku ww. pytanie doprecyzowała Pani w następujący sposób:

„Czy pozostałe opisane we wniosku koszty (tj. koszty materiałów i elementów maszyn, dostosowania maszyn i urządzeń) ponoszone w ramach realizacji prac związanych z wytworzeniem Systemu, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów?”

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem:

– w zakresie pytania pierwszego – w świetle przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można stwierdzić, że opisane wyżej prace B+R realizowane przez Pracowników powinny być uznane za działalność badawczo-rozwojową. Należy bowiem zauważyć, że prace B+R mają, jako działalność wyodrębniona organizacyjnie i procesowe, charakter wysoce innowacyjny. Pracowników Spółki można uznać za pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 26e ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca definiuje badania naukowe odnosząc się do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca definiuje prace rozwojowe, wskazując, że oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z ww. przepisem ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka w ramach swojej działalności prowadzi działalność z zakresu inżynierii, projektowania, rozwoju i optymalizacji produktów opakowaniowych. Działalność ta polega na nabywaniu, łączeniu kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy, umiejętności doświadczenia Spółki (jej Pracowników) w procesie projektowania, konstruowania, ulepszania produktów (oraz ich poszczególnych części) w ramach świadczonych usług w branży opakowaniowej.

Prace te nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian - każdorazowo stanowią realizację zindywidualizowanego zapotrzebowania klientów Spółki i polegają na przygotowaniu koncepcji rozwiązań przy jednoczesnym zachowywaniu docelowych norm lub parametrów. Klienci Spółki nie dokonują przy tym ingerencji w metodologię wypracowania takiego rozwiązania ani nie imputują instrukcji jego wykonania.

Spółka, w ramach swojej działalności, jest w stanie na bieżąco dokonywać identyfikacji projektów na podstawie posiadanej przez Pracowników wiedzy co do charakterystyki prac, dzięki czemu może określić, czy dany projekt spełnia przesłanki uznania go za przejaw działalności B+R. Przy ocenie czy dany projekt wypełnia kryteria prac B+R Spółka opiera się na kryteriach takich, jak cel: realizacji danego projektu (tworzenie nowych lub ulepszonych produktów/procesów/usług/rozwiązań), konieczność wykorzystania istniejącej wiedzy z dziedziny technologii, inżynierii, IT lub nabywania nowej, a także występowanie pracy twórczej.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odnosi się przytoczony art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

–koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy,

–koszty muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową podatnika, oraz

–koszty te muszą stanowić dla pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, analizowany przepis zawiera ograniczenie, zgodnie z którym poniesione wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowniczych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Spółka posiada odpowiednie narzędzia teleinformatyczne pozwalające do ustalenia ww. proporcji. Jest to możliwe, dzięki funkcjonującemu w Spółce systemowi ewidencji czasu pracy. System ten pozwala na przyporządkowanie odpowiedniego, godzinowego nakładu czasu pracy do każdego projektu o charakterze prac B+R, a raporty z niego generowane pozwalają na wskazanie m.in.:

1)danych identyfikacyjnych projektu - nazwa i rodzaj,

2)wyszczególnienia godzinowego prac poświęconych przez poszczególnego Pracownika w projekcie o charakterze B+R,

3)szczegółowego opisu prac o charakterze rozwojowym realizowanych przez poszczególnego Pracownika.

Dzięki ewidencji prac B+R przez Pracowników w wymiarze godzinowym możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników realizujących prace B+R odpowiada ilości godzin poświęconej na projekt w danym miesiącu w proporcji do całościowej ilości godzin pracy w danym miesiącu danego Pracownika. Poprawność i zgodność z prawdą danych zawartych w ewidencji czasu pracy zapewnia zaimplementowana ścieżka autoryzacji ewidencji czasu pracy przez managera projektu.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, w której Pracownicy zajmowali się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją prac B+R. W szczególności, mogą oni wykonywać prace na rzecz innych działów lub podejmować czynności niestanowiące prac badawczo- rozwojowych, niemniej jednak dzięki obowiązującej w Spółce metodyce ewidencjonowania czasu pracy przez Pracowników oraz dedykowanemu dla tego celu oprogramowaniu możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników w danym miesiącu odnosi się do realizacji prac o charakterze B+R (w poszczególnych miesiącach).

Do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R Spółka zalicza/zamierza zaliczać wynagrodzenie pracowników wyłącznie w części, w jakiej pracownicy Ci zajmują się realizacją prac badawczo-rozwojowych (bez części w której zajmują się wdrażaniem produktów i usług).

Stosownie do art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy podatkowe nie precyzują w jaki sposób wyodrębnienie to powinno mieć miejsce. Z uwagi na brak szczegółowych regulacji stanowiących o formie wyodrębnienia kosztów działalności B+R, konieczne staje się spełnienie wymogu prowadzenia ewidencji w sposób pozwalający na precyzyjne określenie wysokości „kosztów kwalifikowanych” oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane - tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej ulgi.

Spółka prowadzi w swojej ewidencji rachunkowej szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za Pracowników. Z ewidencji rachunkowej prowadzonej w systemie teleinformatycznym ERP Spółka generuje zestawienie (raport) w formie pliku xls. zawierający m.in. szczegółowe dane dotyczące kosztów wynagrodzeń poszczególnych Pracowników wraz z należnymi składkami, co w połączeniu z wyżej opisaną ewidencją czasu pracy pozwalana na precyzyjne określenie i wyodrębnienie tej części kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, która może zostać uznana za koszt kwalifikowany.

W Pani ocenie taki sposób wyodrębnienia w ewidencji księgowej tzw. kosztów kwalifikowanych należy uznać za wystarczający dla możliwości skorzystania z ulgi. Takie stanowisko znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (przykładowo interpretacja z 10 kwietnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.27.2018.2).

Aby mogła Pani odliczyć od postawy opodatkowania koszty kwalifikowane, muszą one zostać zaliczone przez nią do kosztów uzyskania przychodu. Spółka spełnia ten wymóg - wydatki poniesione na wynagrodzenia Pracowników zostają zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 22 ust. 6ba, ust. 6bb, oraz 23 ust. 1 pkt 55, 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, aby uznać ww. wydatki jako koszt kwalifikowany nie mogą one zostać zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie i nie mogą być przedmiotem uprzedniego odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ten warunek również został spełniony w przypadku Spółki - koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne Pracowników nie zostały i nie będą jej zwracane w jakiejkolwiek formie (poprzez np. dotacje, refundacje czy refakturowanie). Spółka sama ponosi koszty prac B+R i bierze na siebie ryzyko biznesowe związane z komercjalizacją wyników tych prac. Tym samym Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów prac B+R w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 26ea, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty. W rozliczeniu rocznym oraz załączniku do PIT-36 lub PIT-36L wykaże Pani ww. koszty kwalifikowane związane z wynagrodzeniem Pracowników.

Reasumując, mając na względzie wypełnienie wszystkich przewidzianych w ustawie warunków niezbędnych do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, stoi Pani na stanowisku, że ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy wartość kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Panią.

Jednocześnie w uzupełnieniu wniosku wskazuje Pani, że pragnie doprecyzować stanowisko dotyczące pytania nr 1 we wniosku w następujący sposób: Ostatni akapit stanowiska dotyczącego pytania numer 1 otrzymuje następujące brzmienie: Reasumując, mając na względzie wypełnienie wszystkich przewidzianych w ustawie warunków niezbędnych do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, w szczególności faktu prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy PIT, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy wartość kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię.

– w zakresie pytania drugiego - zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody [ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 – dopisek organu] odlicza od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

a)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

b)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R.

c)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

–przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

–prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

–odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

–opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Ponadto, zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do KUP, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP") wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl, art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kwoty kosztów uzyskania przychodów stanowiących wydatki poniesione na działalność rozwojową. Z kolei, art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R - co też w zakresie prowadzonego projektu Spółka czyni.

W rezultacie, podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

a)poniósł koszty na działalność B+R w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

b)koszty działalności B+R stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c)koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

d)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

e)wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

f)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

g)koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Pani zdaniem Spółka spełnia wszystkie powyższe warunki.

Mając powyższe na uwadze, stoi Pani na stanowisku, że wskazane w stanie faktycznym wydatki związane z realizacją opisanego projektu, poniesione przez Spółkę, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Pani potwierdzają liczne interpretację podatkowe, m.in.:

–interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 15 stycznia 2018 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.397.2017.2.IZ (wskazano podwójnie),

–interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14 grudnia 2017 r. znak 0115-KDIT2-3.4010.347.2017.2.PS,

–interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 23 marca 2017 r. znak 0461-ITPB3.4510.687.2016.2.PS.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/ WNiP stanowiły koszty kwalifikowane. I tak, odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od postawy opodatkowania w ramach ulgi B+R pod warunkiem, że:

a)zostały zaliczone do KUP oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,

b)nie dotyczą środków trwałych / WNiP wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, oraz

c)środek trwały / WNiP, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności rozwojowej.

Oznacza to, że kosztem kwalifikowanym może być, jedynie taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztu uzyskania przychodu, określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, specyfika odpisów amortyzacyjnych powoduje obowiązek uwzględniania także postanowień art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powołanym przepisem, kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz WNiP (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi B+R powinny dotyczyć tych aktywów, które spełniają definicję środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, aktywa nie mogą zostać wymienione w negatywnym katalogu środków trwałych/WNiP niepodlegających amortyzacji, ujętym w art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka do działalności B+R wykorzystywać a także wytwarzać może środki trwałe oraz WNiP, od których odpisy amortyzacyjne zaliczać będzie do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, Pani zdaniem, Spółka będzie uprawniona do uznania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i WNiP wykorzystywanych bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R, w przypadku, gdy nie będą one samochodami osobowymi oraz budowlami, budynkami i lokalami będącymi odrębną własnością, za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w uzupełnieniu wniosku wskazuje Pani, że pragnie doprecyzować własne stanowisko dotyczące pytania numer 2 dodając ostatni akapit o treści: Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni pozostałe opisane we wniosku koszty (tj. koszty materiałów i elementów maszyn, dostosowania maszyn i urządzeń) ponoszone w ramach realizacji prac związanych z wytworzeniem Systemu, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 Ustawy o PIT, poprzez zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie sformułowanych pytań (wątpliwości interpretacyjnych) jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia tej oceny.

Dodatkowe informacje

Zastrzec należy, że przedmiotem dokonanej w niniejszej interpretacji oceny Pani stanowiska była wyłącznie możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków opisanych w treści stanu faktycznego i doprecyzowanych w uzupełnieniu wniosku. W konsekwencji nie dokonano oceny tej części stanowiska, która wykracza poza (1) treść sformułowanych przez Panią pytań oraz (2) przedmiot Pani intencji doprecyzowanych w wyniku uzupełnienia wniosku, a w szczególności:

–potwierdzenia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy (informacja ta została przedstawiona jako okoliczność faktyczna i zgodnie z uzupełnieniem wniosku kwestia ta nie była przedmiotem Pani wątpliwości);

–potwierdzenia sposobu wyodrębnienia w ewidencji księgowej tzw. kosztów kwalifikowanych (informacja ta została przedstawiona jako okoliczność faktyczna i nie była przedmiotem Pani wątpliwości);

–prawidłowości limitowania kosztów kwalifikowanych, o której mowa w art. 26e ust. 7 ustawy (nie wyartykułowała Pani takiego zagadnienia i nie wskazała Pani ww. przepisu jako regulacji mającej podlegać interpretacji).

Jednocześnie – w odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych – stwierdzam, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

–Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

–Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

–Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

–Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).