Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 07.09.2020, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.529.2020.2.DA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 sierpnia 2020 r. (data wpływu 27 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 6 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.529.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 6 sierpnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 sierpnia 2020 r.). W dniu 27 sierpnia 2020 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność związana z oprogramowaniem (kod PKD 62.01). Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników na żadnej podstawie prawnej. Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane przez siebie usługi i samodzielnie ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Opłaca podatek dochodowy na zasadach podatku liniowego. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskiwał i uzyskuje w Polsce. Wnioskodawca jako programista świadczy usługi jako podwykonawca na rzecz jednego podmiotu (dalej: Klient). Odbiorcą usług jest spółka kapitałowa posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polski rezydent podatkowy). Podstawą świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest pisemne porozumienie o współpracy (ramowa umowa zlecenia). Usługi były i są świadczone na rzecz Klienta na terytorium Polski. Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca okresowo podpisuje z Klientem umowy zlecenia określające wysokość wynagrodzenia za usługi programistyczne świadczone we wskazanym w tym dokumencie okresie (w ramach tego wynagrodzenia następuje też przeniesienie majątkowych praw autorskich). Poszczególne składniki wynagrodzenia, w tym w części dotyczącej przeniesienia praw autorskich, nie są wyraźnie wyodrębnione. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich jest zatem skalkulowane jako element wynagrodzenia za całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, które są ściśle związane z działalnością badawczo-rozwojową prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W ramach zawartej z Klientem umowy Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co otrzymuje ww. wynagrodzenie. Dotyczy to wszelkich majątkowych praw autorskich wytworzonych w związku z realizacją usług programistycznych, w tym również praw autorskich wytworzonych w związku z rozwijaniem oprogramowania. Zgodnie z treścią porozumienia o współpracy majątkowe prawa autorskie przechodzą na Klienta z chwilą ich wytworzenia. Działalność Wnioskodawcy polega przede wszystkim na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi rekrutacje techniczne, opracowuje wewnętrzne procesy i pełni funkcję team leadera koordynując pracę zespołu programistów &‒ co stanowi czynności niezbędne dla wytworzenia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych, również tych tworzonych przez Wnioskodawcę. Praca Wnioskodawcy nad opisanym oprogramowaniem jest równoznaczna z tworzeniem kodu źródłowego stanowiącego ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania.

Wnioskodawca w 2019 r. pracował głównie (ale nie tylko) nad następującymi programami komputerowymi:

oprogramowanie dla firmy specjalizującej się w korporacyjnych rozwiązaniach prepaid. Aplikacja internetowa umożliwia zarządzanie kartami płatniczymi i rozliczanie wydatków ponoszonych przez pracowników. Jedną z unikalnych cech tego rozwiązania jest możliwość aktywacji wirtualnej karty i dokonanie płatności jednorazowej. Oprogramowanie integruje się z systemami zewnętrznymi zapewniając tym samym użytkownikom łatwość rozliczania nie tylko wydatków kartą płatniczą, ale również wydatków związanych z wypożyczeniem pojazdu służbowego czy odbyciem delegacji krajowej lub zagranicznej;
oprogramowanie dla dostawcy usług płatności internetowych, tj. zbiór komponentów umożliwiających osadzenie w bezpieczny sposób elementów formularza płatności na stronie klienta. Standardowy sposób płatności polega na przekierowaniu na stronę dostawcy, a przedmiotowe oprogramowanie cały proces płatności wykonuje na stronie internetowej klienta. Cały system komponentów i ich komunikacji został zaimplementowany według autorskiego pomysłu z zapewnieniem zgodności ze standardem bezpieczeństwa PCI-DSS;
oprogramowanie dla firmy doradczej &‒ aplikacja internetowa wykorzystująca mechanizmy ... Learning analizująca wprowadzone procedury pod kątem zgodności z określonymi standardami. Otrzymane statystyki pozwalają na przygotowywanie dalszych raportów przez analityków. Cały system wykorzystuje rozwiązania chmurowe, ciągle mało popularne, a zarazem pionierskie;
oprogramowanie dla firmy specjalizującej się w usługach utrzymania budynków automatyzujące dotychczas manualny proces rozliczania wykonywanych usług oraz przygotowywania prognoz na kolejne okresy rozliczeniowe. Unikalną cechą oprogramowania jest możliwość dokładnego przedstawienia kosztów dla zarządcy budynku o powierzchni nawet kilku/kilkunastu tysięcy metrów kwadratowych z bardzo dużą dokładnością. Rozwiązanie bazuje na usługach chmurowych.

Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie służy realizacji nowych funkcji lub ulepszeniu już istniejących funkcji. Opisane oprogramowanie jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy, a więc stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Tym samym, mając na uwadze cały stan faktyczny, w ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest stwierdzenie, że w efekcie prowadzonych przez Niego prac powstaje kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy, przysługujące z mocy prawa Wnioskodawcy. Stwierdzenie to dotyczy również rozwijania i ulepszania oprogramowania, które prowadzi do powstania nowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (nowych praw autorskich do nowego, ulepszonego programu komputerowego). Podstawą wykonywania prac rozwojowych dotyczących oprogramowania (modyfikacji) jest również ww. umowa zlecenia. Klient nie udziela Wnioskodawcy odrębnej licencji wyłącznej w celu wykonania takich prac, jest to bowiem zbędne, (również w sytuacji, gdy modyfikowane fragmenty kodu były wytworzone przez inne osoby, co jest okolicznością obojętną; podstawą modyfikacji jest bowiem zlecenie Klienta i umowa między Klientem a Wnioskodawcą; to Klient jest dysponentem majątkowych praw autorskich, które nabywa od wszystkich podwykonawców/zleceniobiorców, niezależnie od tego, kto wytworzył modyfikowane oprogramowanie). Konsekwentnie, dokładnie to samo należy odnieść do sytuacji modyfikowania oprogramowania na zlecenie Klienta, co do którego wcześniej Wnioskodawca przeniósł na Klienta prawa autorskie.

Podsumowując:

dysponentem majątkowych praw autorskich do modyfikowanego (rozwijanego) oprogramowania jest Klient, niezależnie od tego kto wytworzył dany pogram komputerowy (kod źródłowy);
podstawą wprowadzania modyfikacji (rozwijania) jest umowa zawarta między Wnioskodawcą a Klientem (umowa opisana wyżej); niecelowe i zbędne jest w opisanym układzie udzielanie licencji na rzecz Wnioskodawcy.

Oprogramowanie jest rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany &‒ zgodnie z przyjętą metodyką prac programistycznych), z góry w określonym celu, według ustalonego harmonogramu i terminów realizacji, w ramach codziennej pracy. Nie są to czynności jedynie o rutynowym czy okresowym charakterze. Wnioskodawca podejmuje swoją twórczą i systematyczną działalność w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (tworzona jest nowa funkcjonalność, również w wyniku rozwijania oprogramowania). Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę i umiejętności przede wszystkim z zakresu IT oraz programowania (znajomość języków programowania, metodologii programowania, działania algorytmów, zasad przetwarzania danych itp.). W efekcie wykorzystania tej wiedzy w działalności Wnioskodawcy powstaje nowe (oryginalne) oprogramowanie. Prowadzone są również prace polegające na rozwoju już istniejącego oprogramowania, które to prace prowadzą do poprawy użyteczności i funkcjonalności istniejącego oprogramowania. Innymi słowy, w wyniku wykorzystania i łączenia aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności tworzone są nowe lub ulepszone produkty i usługi. Tym samym, w ramach tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, zdaniem Wnioskodawcy prowadzi On działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest stwierdzenie, że prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, która służy tworzeniu rozwiązań charakteryzujących się oryginalnymi cechami (działalność o charakterze twórczym). Jest to działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich, w tym kwalifikowanych praw własności intelektualnej od innych podmiotów. Wnioskodawca w 2019 r. uzyskiwał przychody z działalności gospodarczej wyłącznie ze sprzedaży usług, w ramach których wytwarzane jest oprogramowanie komputerowe (i stan ten trwa nadal). Wnioskodawca osiągał dochody ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania &‒ zarówno wytworzonego od podstaw jak i będącego wynikiem twórczych prac rozwojowych/modyfikacji (i stan ten trwa nadal).

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja prowadzona jest od dnia 1 stycznia 2019 r. Ewidencja ta jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest w formie elektronicznej jako odrębny arkusz kalkulacyjny.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca zamierza rozliczać osiągane dochody z wykorzystaniem preferencji IP Box, przy czym pierwszy raz dochody te zamierza rozliczyć za 2019 r., a następnie lata kolejne, w których powyższy stan faktyczny nie będzie ulegał zmianom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tym przepisie, w zeznaniu za 2019 r. (i przy takim samym stanie faktycznym w kolejnych latach) wynagrodzenia uzyskanego z tytułu świadczonych usług programistycznych, w wyniku których powstają majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które w ramach tego wynagrodzenia przenoszone są na kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw IP wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw IP, ponieważ:

Wnioskodawca uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych);
prawa autorskie do programów komputerowych są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym są to prawa kwalifikowane;
uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP;
ustalenie dochodu (straty) Wnioskodawcy z poszczególnych kwalifikowanych praw IP jest możliwe na podstawie prowadzonej przez Niego odrębnej ewidencji.

Ad a) Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez Niego czynności programistyczne prowadzą i będą prowadzić do powstania programu komputerowego określonego w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy:

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie;
ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Na gruncie przepisów podatkowych, w tym przepisów o IP Box, nie ma definicji programu komputerowego. Nie ma również innej regulacji prawnej, która wprost definiuje program komputerowy. Należy wobec tego posłużyć się definicjami programu komputerowego, które są sformułowane w źródłach innych niż przepisy prawa. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem, program komputerowy jest to ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera (według Słownika języka polskiego PWN, źródło: https://sjp.pwn.pl/sjp/program;2572576.html). Pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro tworzone przez Niego oprogramowanie stanowi ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania zrozumiałym dla komputera, to stanowi ono program komputerowy podlegający ochronie jako przedmiot praw autorskich.

Ad b) Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. &‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej &‒ prace rozwojowe.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej stanowi więc oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Po drugie, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują zdobywanie, poszerzanie oraz wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Po trzecie, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym:

podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) &‒ prace nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój. Prace są prowadzone według ustalanego harmonogramu i terminów realizacji;
podejmowanej w celu zwiększania zasobów wiedzy &‒ w trakcie prac powstają unikalne koncepcje;
podejmowanej w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Każdorazowo tworzenie nowego oprogramowania wymaga zastosowania wiedzy z zakresu IT. Przystępując do nowego projektu Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w oparciu posiadaną wiedzę oraz doświadczenie z dziedziny IT

Ad c) Wnioskodawca zbywa całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie oprogramowania i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem &‒ w ocenie Wnioskodawcy &‒ stosownie do opisanego stanu faktycznego, osiąga On dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art.30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ad d) Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tak prowadzonej ewidencji jest możliwe:

wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP;
ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo IP;
wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, przypadających na każde kwalifikowane prawo IP &‒ w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na usługach programistycznych i przenoszeniu autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych &− oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od dnia 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników na żadnej podstawie prawnej. Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Opłaca podatek dochodowy na zasadach podatku liniowego. Przychody z prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskiwał i uzyskuje w Polsce. Wnioskodawca jako programista świadczy usługi jako podwykonawca na rzecz jednego podmiotu (Klienta). Odbiorcą usług jest spółka kapitałowa posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polski rezydent podatkowy). Podstawą świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest pisemne porozumienie o współpracy (ramowa umowa zlecenia). Usługi były i są świadczone na rzecz Klienta na terytorium Polski. Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca okresowo podpisuje z Klientem umowy zlecenia określające wysokość wynagrodzenia za usługi programistyczne świadczone we wskazanym w tym dokumencie okresie (w ramach tego wynagrodzenia następuje też przeniesienie majątkowych praw autorskich). Poszczególne składniki wynagrodzenia, w tym w części dotyczącej przeniesienia praw autorskich, nie są wyraźnie wyodrębnione. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich jest skalkulowane jako element wynagrodzenia za całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, które są ściśle związane z działalnością badawczo-rozwojową prowadzącą do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W ramach zawartej z Klientem umowy Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co otrzymuje ww. wynagrodzenie. Dotyczy to wszelkich majątkowych praw autorskich wytworzonych w związku z realizacją usług programistycznych, w tym również praw autorskich wytworzonych w związku z rozwijaniem oprogramowania. Zgodnie z treścią porozumienia o współpracy majątkowe prawa autorskie przechodzą na Klienta z chwilą ich wytworzenia. Działalność Wnioskodawcy polega przede wszystkim na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca prowadzi również rekrutacje techniczne, opracowuje wewnętrzne procesy i pełni funkcję team leadera koordynując pracę zespołu programistów &‒ co stanowi czynności niezbędne dla wytworzenia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych, również tych tworzonych przez Wnioskodawcę. Praca Wnioskodawcy nad oprogramowaniem jest równoznaczna z tworzeniem kodu źródłowego stanowiącego ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania. Wnioskodawca w 2019 r. pracował głównie nad następującymi programami komputerowymi:

oprogramowanie dla firmy specjalizującej się w korporacyjnych rozwiązaniach prepaid. Aplikacja internetowa umożliwia zarządzanie kartami płatniczymi i rozliczanie wydatków ponoszonych przez pracowników. Jedną z unikalnych cech tego rozwiązania jest możliwość aktywacji wirtualnej karty i dokonanie płatności jednorazowej. Oprogramowanie integruje się z systemami zewnętrznymi zapewniając tym samym użytkownikom łatwość rozliczania nie tylko wydatków kartą płatniczą, ale również wydatków związanych z wypożyczeniem pojazdu służbowego czy odbyciem delegacji krajowej lub zagranicznej;
oprogramowanie dla dostawcy usług płatności internetowych, tj. zbiór komponentów umożliwiających osadzenie w bezpieczny sposób elementów formularza płatności na stronie klienta. Standardowy sposób płatności polega na przekierowaniu na stronę dostawcy, a przedmiotowe oprogramowanie cały proces płatności wykonuje na stronie internetowej klienta. Cały system komponentów i ich komunikacji został zaimplementowany według autorskiego pomysłu z zapewnieniem zgodności ze standardem bezpieczeństwa PCI-DSS;
oprogramowanie dla firmy doradczej &‒ aplikacja internetowa wykorzystująca mechanizmy ... Learning analizująca wprowadzone procedury pod kątem zgodności z określonymi standardami. Otrzymane statystyki pozwalają na przygotowywanie dalszych raportów przez analityków. Cały system wykorzystuje rozwiązania chmurowe, ciągle mało popularne, a zarazem pionierskie;
oprogramowanie dla firmy specjalizującej się w usługach utrzymania budynków automatyzujące dotychczas manualny proces rozliczania wykonywanych usług oraz przygotowywania prognoz na kolejne okresy rozliczeniowe. Unikalną cechą oprogramowania jest możliwość dokładnego przedstawienia kosztów dla zarządcy budynku o powierzchni nawet kilku/kilkunastu tysięcy metrów kwadratowych z bardzo dużą dokładnością. Rozwiązanie bazuje na usługach chmurowych.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest na tyle innowacyjne, że istotnie wyróżnia się spośród innych rozwiązań dostępnych na rynku. Oprogramowanie wyróżnia się m.in. zastosowanymi technologiami (wpływającymi m.in. na wydajność aplikacji, stabilność jej działania i bezpieczeństwo danych wprowadzanych przez użytkowników), zestawieniem funkcjonalności w ramach jednej aplikacji i automatyzacją wielu procesów (m.in. w opisany wyżej sposób). Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie służy realizacji nowych funkcji lub ulepszeniu już istniejących funkcji. Opisane oprogramowanie jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy, a więc stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w efekcie prowadzonych przez Niego prac powstaje kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy, przysługujące z mocy prawa Wnioskodawcy. Stwierdzenie to dotyczy również rozwijania i ulepszania oprogramowania, które prowadzi do powstania nowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (nowych praw autorskich do nowego, ulepszonego programu komputerowego). Podstawą wykonywania prac rozwojowych dotyczących oprogramowania (modyfikacji) jest również ww. umowa zlecenia. Klient nie udziela Wnioskodawcy odrębnej licencji wyłącznej w celu wykonania takich prac, jest to bowiem zbędne, (również w sytuacji, gdy modyfikowane fragmenty kodu były wytworzone przez inne osoby, co jest okolicznością obojętną; podstawą modyfikacji jest bowiem zlecenie Klienta i umowa między Klientem a Wnioskodawcą; to Klient jest dysponentem majątkowych praw autorskich, które nabywa od wszystkich podwykonawców/zleceniobiorców, niezależnie od tego, kto wytworzył modyfikowane oprogramowanie). Wygląda to tak samo w sytuacji modyfikowania oprogramowania na zlecenie Klienta, co do którego wcześniej Wnioskodawca przeniósł na Klienta prawa autorskie. Podsumowując:

dysponentem majątkowych praw autorskich do modyfikowanego (rozwijanego) oprogramowania jest Klient, niezależnie od tego kto wytworzył dany pogram komputerowy (kod źródłowy);
podstawą wprowadzania modyfikacji (rozwijania) jest umowa zawarta między Wnioskodawcą a Klientem (umowa opisana wyżej); niecelowe i zbędne jest w opisanym układzie udzielanie licencji na rzecz Wnioskodawcy.

W zakresie w jakim Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe modyfikując i rozwijając już istniejący kod źródłowy (oprogramowanie), majątkowe prawa autorskie do modyfikowanego (rozwijanego) oprogramowania posiada Klient. Wytworzone przez Wnioskodawcę rozwinięte i ulepszone części oprogramowania (kody źródłowe) stanowią samodzielny przedmiot ochrony, tj. program komputerowy w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie do nowych (a także ulepszonych) części oprogramowania z mocy prawa przysługują Wnioskodawcy i przenosi On je w całości w zamian za wynagrodzenie na rzecz Klienta na podstawie pisemnej umowy tak samo, jak majątkowe prawa autorskie do nowo wytworzonych programów komputerowych. Jest tak zarówno w sytuacji, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, które sam wytworzył i do którego przeniósł na Klienta majątkowe prawa autorskie, jak i w sytuacji, gdy rozwijane jest oprogramowanie autorstwa innej osoby. W obu przypadkach nowe algorytmy, funkcje i inne części kodu źródłowego wytworzone przez Wnioskodawcę stanowią programy komputerowe w rozumieniu prawa autorskiego i stanowią nowy przedmiot ochrony. Twórcze modyfikowanie czy rozwijanie oprogramowania przez Wnioskodawcę zawsze prowadzi do wytworzenia nowych majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Oprogramowanie tworzone jest we współpracy z zespołem innych programistów (współpracujących z Klientem jako pracownicy lub przedsiębiorcy na podstawie umowy B2B). Zawsze jednak części kodu źródłowego opracowane przez Wnioskodawcę są przedmiotem prawa autorskiego (stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) i tylko w odniesieniu do praw autorskich wytworzonych przez siebie Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji IP Box. Oprogramowanie jest rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany &‒ zgodnie z przyjętą metodyką prac programistycznych), z góry w określonym celu, według ustalonego harmonogramu i terminów realizacji, w ramach codziennej pracy. Nie są to czynności jedynie o rutynowym czy okresowym charakterze. Wnioskodawca podejmuje swoją twórczą i systematyczną działalność w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (tworzona jest nowa funkcjonalność, również w wyniku rozwijania oprogramowania). Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę i umiejętności przede wszystkim z zakresu IT oraz programowania (znajomość języków programowania, metodologii programowania, działania algorytmów, zasad przetwarzania danych itp.). W efekcie wykorzystania tej wiedzy w działalności Wnioskodawcy powstaje nowe (oryginalne) oprogramowanie. Prowadzone są również prace polegające na rozwoju już istniejącego oprogramowania, które to prace prowadzą do poprawy użyteczności i funkcjonalności istniejącego oprogramowania. W wyniku wykorzystania i łączenia aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności tworzone są nowe lub ulepszone produkty i usługi. W ramach tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, Wnioskodawca prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która służy tworzeniu rozwiązań charakteryzujących się oryginalnymi cechami (działalność o charakterze twórczym). Jest to działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich, w tym kwalifikowanych praw własności intelektualnej od innych podmiotów. Wnioskodawca w 2019 r. uzyskiwał przychody z działalności gospodarczej wyłącznie ze sprzedaży usług, w ramach których wytwarzane jest oprogramowanie komputerowe (i stan ten trwa nadal). Wnioskodawca osiągał dochody ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania &‒ zarówno wytworzonego od podstaw, jak i będącego wynikiem twórczych prac rozwojowych/modyfikacji (i stan ten trwa nadal).

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

() Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

&‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja ta jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest w formie elektronicznej jako odrębny arkusz kalkulacyjny.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę (Klienta) praw autorskich do wytwarzanego jak również rozwijanego i ulepszanego oprogramowania lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2019 r. z tego tytułu według stawki 5% oraz przysługiwać Mu będzie prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2020 r. i kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie