Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. uzupełnionym w dniu 28 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 1 września 2018 r. świadczy usługi badawczo-rozwojowe na rzecz polskiej firmy. Na podstawie zawartej umowy sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie faktury VAT na usługi x (badawczo-rozwojowe) na rzecz firmy. Zgodnie z umową prace Wnioskodawcy dotyczą świadczenia usług programistycznych takich jak:

• dostarczenie programów komputerowych w postaci źródłowej (tekstu źródłowego);
• tworzenie dokumentacji programów komputerowych;
• tworzenie dokumentacji protokołów i formatów danych używanych przez programy komputerowe;
• tworzenie dokumentacji opisującej współdziałanie programów komputerowych w ramach tworzonych i nadzorowanych systemów, skrypty instalacyjne, konfiguracyjne oraz wszelkie inne skrypty niezbędne do działania programów komputerowych i systemów.

Powyższe usługi mają charakter twórczy, spełniające znamiona utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie jest elementem znacznie szerszego procesu B+R prowadzonego w ramach projektu. Realizacja zadań związana jest z projektem aplikacji mobilnej będącej platformą transakcyjną oferującą instrumenty z giełd z całego świata.

Zleceniodawca jest jednym z największym brokerów na świecie nadzorowanym przez KNF. Z aplikacji korzysta 100 tys. użytkowników. Aplikacja ma za zadanie dzięki swojej innowacyjnej funkcjonalności umożliwić zaoszczędzenie czasu poprzez zakup instrumentów finansowych (akcje, etf-y, cfd, indeksy i surowce) przy pomocy smartfona lub tabletu z systemem IOS. Aplikacja dostarcza notowania w czasie rzeczywistym ponad 4 000 instrumentów finansowych w tym akcje z polskiej giełdy papierów wartościowych. Poza aktualną ceną produkt oferuje prezentację danych historycznych w postaci wykresu, który wspiera ponad 20 różnego typu wskaźników i indykatorów finansowych. Użytkownik ma możliwość zarządzaniem swoimi środkami finansowymi oraz zakupionymi instrumentami finansowymi w czasie rzeczywistym dzięki technologii strumieniowania. Dodatkowo, platforma zapewnia moduł edukacji w celu nauki początkujących inwestorów na temat specyfiki giełd i uświadomienia klientów o związanym z tym ryzykiem inwestycyjnym, umożliwia analizę techniczną i fundamentalną. Zastosowano także zabezpieczenie aplikacji w postaci blokady biometrycznej. Produkt oferuje zaawansowany kalkulator inwestycyjny do oceny potencjalnych zysków i ryzyka uwzględniający intensywnie zmieniającą się cenę, prowizję, swap i spread. Dzięki platformie rynek inwestycyjny jest bardziej przystępny dla niewielkich inwestorów indywidualnych obracających małymi środkami. Poza tym, platforma wspiera duże firmy inwestycyjne. W celu zapewnienia niezbędnej wiedzy do podejmowania świadomych decyzji inwestycyjnych aplikacja oferuje kalendarz ekonomiczny zawierający wskaźniki publikowane w raportach instytucji finansowych z całego świata. Użyte technologie i biblioteki do stworzenia aplikacji są najnowszymi na rynku i rekomendowanymi przez .... Część z użytych bibliotek jest cały czas w fazie alfa lub beta więc pośrednio są weryfikowane w procesie tworzenia aplikacji i przyczyniają się do rozwoju całego ekosystemu .... Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Na potrzeby skorzystania z IP Box Wnioskodawca będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całość przychodów firmy pochodzi ze sprzedaży praw autorskich na podstawie faktury VAT, na rzecz firmy. Wnioskodawca nie nabywał wyników prac B+R prowadzonych przez inne firmy ani praw autorskich innych firm. W związku z nowymi regulacjami IP Box Wnioskodawca chciałby skorzystać z nowych przepisów, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, m. in. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8).

W uzupełniniu wniosku wskazano, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych zgodnie z umową o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Na potrzeby IP BOX Wnioskodawca prowadzi osobną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programów komputerowych, czyli przychodów, kosztów oraz dochodu (straty) przypadające na każde z takich praw. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco, tj. od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca oświadcza, że ponosi pełną (tj. deliktową lub kontraktową) odpowiedzialność za wykonanie usług zgodnie z umową o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą. Miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy jest siedziba Zleceniodawcy bądź inne miejsce uzgodnione przez Strony umowy. Wnioskodawca w godzinach ustalonych dla wykonywania usług Zleceniodawcy zobowiązuje się pozostawać w miejscu ich świadczenia, o ile Strony nie ustaliły inaczej zgodnie z umową o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W sprawach nieuregulowanych umową pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego oraz inne przepisy prawa powszechnie obowiązującego zgodnie z umową o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może w opisanym stanie faktycznym stosować obniżoną stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania?

Zdaniem Wnioskodawcy dochód osiągnięty w ramach prowadzonej przez niego działalności opisanej w powyższym stanie faktycznym może zostać opodatkowany preferencyjną stawką 5%. Według podstawy prawnej wprowadzającej tzw. ulgę IP Box, tj. art. 30ac ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem opodatkowania są kwalifikowane prawa własności. Ich katalog zamknięty ustawodawca zawarł w art. 30ac ust. 2 ww. ustawy, który dodatkowo obwarowany został dwoma warunkami. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie wraz z prawem autorskim jest enumeratywnie wymienione w pkt 8 jako autorskie prawo do programu komputerowego. Równocześnie spełnione są dwa dodatkowe warunki, tzn. oprogramowanie podlega ochronie prawa autorskiego oraz zostało stworzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej wg definicji z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, a dokładniej w ramach prac rozwojowych.

Po pierwsze, świadczona przez niego usługa polegająca na projektowaniu, tworzeniu i rozwijaniu aplikacji umożliwiającej zakup instrumentów finansowych ma charakter twórczy, ponieważ polega na tworzeniu nowych i innowacyjnych rozwiązań. Po drugie, wykonywana usługa opiera się na wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności w ramach stosowanego programowania i narzędzi informatycznych, tj. bibliotek i technologii zalecanych przez .... W wyniku prac zostają tworzone zmienione, ulepszone lub nowe procesy i usługi, które przyczyniają się do rozwijania aplikacji dającej dostęp do rynku instrumentów finansowych. Po trzecie, praca nad aplikacją powoduje zwiększenie zasobu wiedzy w zakresie systemu ..., ponieważ używane do tworzenia aplikacji technologie będące w fazie testowania są weryfikowane w praktyce. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność ma charakter systematyczny, ponieważ praca nad aplikacją nie jest jednorazową usługą, lecz ma charakter zorganizowany i metodyczny skierowany na rozwój i ulepszenie aplikacji w przyszłości. Wystawiane faktury VAT dla kontrahenta dokumentują wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich. Zgodnie z art. 30ac ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca osiąga dochody z działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca wskazuje, że istnieją już interpretacje wskazujące na prawidłowość jego interpretacji, mianowicie interpretacje o: sygn. 0112-KDIL3-3.4011.395.2019.2.IM, sygn. 0115-KDIT3.4011.363.2019.1.PSZ, sygn. 0115- KDWT.4011.3.2019.2.PSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na spółkę praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Należy przy tym zaznaczyć, że przedmiotem oceny organu zgodnie z zakresem żądania wynikającym z wniosku była wyłącznie możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej wobec osiągania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej