Dotyczy skutków podatkowych przeniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian za dożywotnią rentę.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przeniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian za dożywotnią rentę.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 29 września 2017 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego przez (…) notariusza (...) za numerem Rep A nr (...), nabyła Pani spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr (...) położonego w budynku przy (...). Lokal ten przysługuje wyłącznie Pani. Ze względu na Pani wiek (jest Pani osobą starszą), a także brak pieniędzy (na podstawowe potrzeby i leki) postanowiła Pani zawrzeć umowę renty odpłatnej. W ramach tej umowy przeniesie Pani na nabywcę całe ww. prawo, w zamian za co nabywca ten będzie Pani wypłacał co miesiąc określoną kwotę pieniężną (dożywotnio), a także zapewni Pani możliwość dożywotniego zamieszkiwania w ww. lokalu.

Pytanie

Czy przeniesienie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na podstawie umowy renty odpłatnej w ramach której nabywca będzie wypłacała Pani comiesięczne świadczenia w pieniądzu oraz zagwarantuje Pani możliwość dożywotniego korzystania ze zbywanego lokalu, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią ww. prawa, spowoduje zobowiązanie do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym na podstawie art. 10, 19 i 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, przeniesienie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, na podstawie umowy renty odpłatnej, w której nabywca zobowiąże się do wypłaty co miesiąc na Pani rzecz określonej sumy pieniężnej oraz zapewni Pani możliwość dożywotniego, nieodpłatnego zamieszkiwania w zbywanym lokalu, przed upływem 5 lat od daty nabycia ww. lokalu nie spowoduje zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% po zakończeniu roku podatkowego.

Swoje stanowisko opiera Pani na tym, że w przypadku umowy renty odpłatnej nie jest możliwe określenie wysokości przychodu, od którego byłby liczony podatek. Stanowisko to potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2014 r., II FPS 4/14, a także interpretacje indywidualne.

W interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2020 r., 0115-KDIT2.4011.270.2020.2.KC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że: „Umowa renty została zdefiniowana natomiast w art. 903 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. W umowie renty nie można skutecznie zamieścić ani skutecznego zobowiązania się do innych (tj. innych niż pieniężne lub oznaczone co do gatunku) świadczeń, nawet o charakterze okresowym, ani też zobowiązania się do nieczynienia. Jednak osoba zobowiązująca się do świadczenia renty może zobowiązać się, w sposób wskazany powyżej, w zamian za nabycie prawa niemogącego być przedmiotem świadczenia renty, np. w zamian za przeniesienie własności nieruchomości. Renta może być ustanowiona w umowie zarówno na czas określony, jak i nieokreślony, w tym na czas życia osoby uprawnionej.

Zgodnie z art. 906 Kodeksu cywilnego, do renty ustanowionej za wynagrodzeniem stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, a do renty ustanowionej bez wynagrodzenia stosuje się przepisy o darowiźnie.

Odpowiednie stosowanie przepisów o sprzedaży lub darowiźnie nie oznacza, że renta jest tego rodzaju umową. Zachowuje ona swoją pełną odrębność prawną. Reguły stosowania renty są ustalane jedynie przy odpowiednim zastosowaniu przepisów dotyczących sprzedaży lub darowizny.

Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku; każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej) (...)

Ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużył się pojęciem odpłatne zbycie, nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości lub praw w nim wymienionych jedynie do umowy sprzedaży, czy zamiany. Pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia własności lub praw z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie to ma charakter odpłatny.

Oznacza to, że na podstawie umowy o rentę w zamian za przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego również dochodzi do odpłatnego zbycia ww. prawa do lokalu.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym wypłacana renta na mocy odpłatnej umowy renty w zamian za przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię na wnuka stanowi formę odpłatności za zbycie tego prawa.

Zatem skutki podatkowe otrzymywania dożywotniej renty w zamian za zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w drodze zawarcia umowy odpłatnej renty należy rozpatrywać na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Omawiana regulacja formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym, a contrario, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jak i innych praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu i przychód tak uzyskany w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku umowy renty dożywotniej, ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia osoby uprawnionej do otrzymywania renty, będące świadczeniami otrzymywanymi od zobowiązanego z tej umowy są ceną za przeniesienie własności nieruchomości lub prawa.

Ponadto czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający nieruchomość lub prawa nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. W takim przypadku nie jest możliwe więc ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość lub prawo. Z uwagi natomiast na brak stosownej regulacji w tym zakresie w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe wyjaśnienia prowadzą do wniosku, że jakkolwiek zbycie nieruchomości lub prawa na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, należy stwierdzić, że podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego w przypadku zbycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, które to prawo zbył w drodze umowy renty odpłatnej. Nawet jeśli odpłatne zbycie miało miejsce przed upływem terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jednak nie jest możliwe określenie podstawy opodatkowania na podstawie obowiązujących przepisów. Z tego względu nie można również określić podatku należnego z tego tytułu. W rezultacie należy uznać, że dochód uzyskany z tego rodzaju odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w ramach umowy renty odpłatnej nie skutkuje powstaniem obowiązku zapłaty przez Wnioskodawczynię podatku dochodowego. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek wykazania kwoty renty w zeznaniu podatkowym za 2019 r.”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 29 września 2017 r. nabyła Pani spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Z uwagi na wiek i brak pieniędzy na podstawowe potrzeby i leki zamierza Pani zawrzeć umowę renty odpłatnej. W ramach tej umowy przeniesie Pani na nabywcę całe ww. prawo, w zamian za co nabywca ten będzie Pani wypłacał  dożywotnio co miesiąc określoną kwotę pieniężną (dożywotnio), a także zapewni Pani możliwość dożywotniego zamieszkiwania w lokalu.

Umowa renty została zdefiniowana w art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), zgodnie z którym:

W umowie renty nie można skutecznie zamieścić ani skutecznego zobowiązania się do innych (tj. innych niż pieniężne lub oznaczone co do gatunku) świadczeń, nawet o charakterze okresowym, ani też zobowiązania się do nieczynienia. Jednak osoba zobowiązująca się do świadczenia renty może zobowiązać się, w sposób wskazany powyżej, w zamian za nabycie prawa niemogącego być przedmiotem świadczenia renty, np. w zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości. Renta może być ustanowiona w umowie zarówno na czas określony, jak i nieokreślony, w tym na czas życia osoby uprawnionej.

Jak wskazuje się w doktrynie, umowę o rentę zalicza się do kategorii umów nazwanych, stanowiących samoistne źródło zobowiązania (tytuł prawny do spełniania świadczeń). Ponadto omawiana umowa jest umową konsensualną, o charakterze losowym (korzyści stron nie są równe ani pewne), która może być ukształtowana jako umowa terminowa lub bezterminowa, odpłatna lub pod tytułem darmym.

Zgodnie z art. 906 Kodeksu cywilnego:

Odpowiednie stosowanie przepisów o sprzedaży lub darowiźnie nie oznacza, że renta jest tego rodzaju umową. Zachowuje ona swoją pełną odrębność prawną. Reguły stosowania renty są ustalane jedynie przy odpowiednim zastosowaniu przepisów dotyczących sprzedaży lub darowizny.

Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku; każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Zgodnie z art. 487 § 2 Kodeksu cywilnego:

W przypadku renty za wynagrodzeniem wartość świadczenia tytułem wynagrodzenia za ustanowienie renty nie musi odpowiadać wartości świadczeń z renty (brak elementu ekwiwalentności renty). Ponadto należy mieć na uwadze, że umowę wzajemną cechuje ekwiwalentność świadczeń stron, natomiast w umowie renty nie każde wynagrodzenie będzie jej nadawało cechy umowy wzajemnej; umowa renty może być umową odpłatną, lecz nie wzajemną. Każda ze stron odpłatnej umowy renty musi liczyć się z tym, że ogólna wartość świadczeń drugiej strony nie będzie obiektywnie odpowiadała wartości jej świadczenia. Nawet w razie uzgodnienia, że renta będzie zobowiązaniem w zamian za ustanowienie albo przeniesienie innego prawa, umowa renty nie może być traktowana jako wzajemna. Sam termin „wynagrodzenie” nie przesądza o ekwiwalentności świadczeń stron, stąd też jeżeli umowa renty ma charakter odpłatny, bez względu na to, czy świadczenia stron są ekwiwalentne, należy do niej odpowiednio stosować przepisy o sprzedaży. Przepisy o sprzedaży należy stosować do renty odpowiednio, co oznacza, że konieczne jest przede wszystkim uwzględnienie szczególnego charakteru tej ostatniej.

Ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”, nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości) bądź prawa jedynie do umowy sprzedaży, czy zamiany. Pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny. Oznacza to, że na podstawie umowy o rentę w zamian za przeniesienie własności nieruchomości również dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, otrzymywana renta – na mocy odpłatnej umowy renty – w zamian za przeniesienie prawa do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi formę odpłatności za jego zbycie. Zatem skutki podatkowe otrzymywania dożywotniej renty w zamian za zbycie tego prawa do lokalu w drodze zawarcia umowy odpłatnej renty należy rozpatrywać na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku umowy renty dożywotniej, ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia osoby uprawnionej do otrzymywania renty, będące świadczeniami otrzymywanymi od zobowiązanego z tej umowy są ceną za przeniesienie własności nieruchomości. Ponadto czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający nieruchomość nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. W takim przypadku nie jest możliwe więc ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość. Z uwagi natomiast na brak stosownej regulacji w tym zakresie, w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jakkolwiek zbycie nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę.

Zatem, nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w związku z przeniesieniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przekazanego w drodze umowy renty odpłatnej, w ramach której nabywca będzie wypłacał Pani comiesięczne świadczenie w pieniądzu oraz zagwarantuje Pani możliwość dożywotniego korzystania ze zbywanego. Bez znaczenia pozostaje fakt, że odpłatne zbycie tego prawa do lokalu nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, bowiem nie będzie możliwe określenie podstawy opodatkowania na zasadach wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Pani nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% z tego tytułu i wykazania go w zeznaniu podatkowym.

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanej przez Panią interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).