Temat interpretacji
Ustalenie źródła przychodów uzyskanych z tytułu udzielania korepetycji oraz kosztów uzyskania przychodu.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 14 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia źródła przychodów uzyskanych z tytułu udzielania korepetycji oraz kosztów uzyskania przychodu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2022 r. (wpływ 22 września 2022 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Jest Pani z zawodu nauczycielem - obecnie na emeryturze. Główny dochód, z którego się Pani utrzymuje się to emerytura. Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Oprócz pobierania emerytury udziela Pani lekcji języka polskiego samodzielnie dla osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej (nie zatrudnia w tym celu osób trzecich). Nie świadczy usług w tym zakresie na rzecz byłego pracodawcy. Okazjonalnie udziela Pani korepetycji. Korepetycje te są udzielane w zależności od znalezienia chętnych uczniów i wzajemnego dopasowania terminów, tj. możliwości czasowych Pani oraz ucznia (z możliwą przerwą na czas wakacji w zależności od tego, czy znajdzie Pani chętnych do nauki).
Nie jest Pani w stanie przewidzieć zainteresowania uczniów udzielanymi przez Panią korepetycjami. Korepetycje te są udzielane w zależności od znalezienia chętnych uczniów i wzajemnego dopasowania terminów, tj. możliwości czasowych oraz ucznia. Zajęcia te odbywają się online. Są to zajęcia prowadzone samodzielnie przez Panią, we własnym imieniu, bez zatrudniania osób trzecich i indywidualne, tj. z jednym uczniem na rzecz osób fizycznych rodziców/prawnych opiekunów uczniów. Udzielając korepetycji wykorzystuje Pani wyłącznie swoją wiedzę i umiejętności. Ponadto, nie sporządza Pani planów nauczania, ani grafików zajęć. Nie wymaga Pani od ucznia (rodzica/opiekuna prawnego) deklaracji uczestnictwa w określonej liczbie godzin korepetycji. Zajęcia mają dla Pani charakter doraźny. Nie ponosi ryzyka gospodarczego ani odpowiedzialności za rezultat udzielonych korepetycji wobec osób trzecich. Udzielanie korepetycji traktuje Pani jako dodatkowy, niestały i nieciągły dochód. Jest to zajęcie dodatkowe. Ponadto nie byłaby się w stanie utrzymać Pani wyłącznie z dochodów osiąganych z udzielania korepetycji.
W uzupełnieniu wniosku z 19 września 2022 r. wskazała Pani, że wykonywana przez Panią działalność w zakresie udzielania korepetycji będzie działalnością wykonywaną we własnym imieniu, bez zatrudniania osób trzecich. Nie będzie ponosić Pani odpowiedzialności za rezultat udzielonych korepetycji wobec osób trzecich. Czynności podejmowane przez Panią nie będą miały charakteru ani zorganizowanego, ani ciągłego w znaczeniu wynikającym z definicji ustawowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pani dopasowywać terminy zajęć do osób korzystających z lekcji (brak ciągłości) oraz wykorzystywać jedynie własną wiedzę (brak zorganizowania). Korepetycje będą udzielane w zależności od zgłoszonych się chętnych uczniów i wzajemnego dopasowania terminów - możliwości czasowych Pani oraz ucznia (brak regularności). W związku z tym będzie Pani okazjonalnie, incydentalnie i w sposób przypadkowy udzielać korepetycji. Uczniowie będą rozliczać się z Panią godzinowo. Nie będzie Pani wymagać opłaty za korepetycje z góry. Wynagrodzenie będzie wypłacane przelewem. Dochody z korepetycji jako działalności wykonywanej osobiście będzie Pani rozliczać na PIT-36 w wierszu pt. „Działalność wykonywana osobiście” - w wierszu tym będzie Pani ujmować przychody, koszty uzyskania przychodów, dochody (które są różnicą przychodów i kosztów) oraz zaliczki wpłacone do urzędu skarbowego. Korepetycje będą dla Pani dodatkowym zarobkiem, oprócz otrzymywanej emerytury. W związku z powyższym, nie będzie miała Pani obowiązku odprowadzać składek, ponieważ są już odprowadzane z tytułu emerytury. W takim przypadku koszty uzyskania przychodu będą wynosić 20% przychodu z korepetycji. Nie będzie Pani poszukiwać osób, którym będzie udzielać korepetycji. Uczniowie, bądź ich rodzice, sami będą się zgłaszać do Pani.
Pytania
1.Czy uzyskane w ten sposób przychody mogą być przez Panią rozliczane jako działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.Czy w przypadku rozliczania tych przychodów jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście, może Pani stosować stawkę 20% kosztów uzyskania przychodów?
Pani stanowisko w sprawie
Ad. 1.
Pani zdaniem, podane przychody z udzielania korepetycji należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Uważa Pani, że jest to działalność oświatowa, o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to dla Pani działalność dodatkowa.
Treść definicji zawartej art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: dana działalność musi być działalnością:
1)zarobkową,
2)wykonywaną w sposób zorganizowany,
3)wykonywaną w sposób ciągły.
Mając na uwadze powyższe uważa Pani, że opisane przez działania polegające na nieciągłym i niezorganizowanym udzielaniu korepetycji nie spełniają przesłanek, aby uznać je za działalność gospodarczą lub pozarolniczą działalność gospodarczą, ponieważ nie spełniają warunku ciągłości, ani zorganizowania.
Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Działania polegające na okresowym udzielaniu korepetycji, zgodnie z powyższą definicją nie mogą być uznane jako działalność gospodarcza.
Ponadto powołuje się Pani na interpretację indywidualną na korzyść wnioskodawców w podobnych do Pani sprawach: Nr 0115-KDIT3.4011.152.2019.2.DP, Nr 0112-KDIL2-1.4011.489.2020.1.TR i Nr 0112-KDIL2-1.4011.402.2021.1.KF.
Ad. 2.
Uważa Pani, że istnieje możliwość odliczenia poniesionych kosztów działalności wykonywanej osobiście.
Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów to 20% przychodów pomniejszone o zapłacone (jeśli były) składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Zatem można odliczyć koszty w wysokości 20% przychodów.
W związku z powyższym stoi Pani na stanowisku, że może odliczać 20% kosztów uzyskania przychodów od opisanego przez Panią działania.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ust. 1 ustawy wyszczególniono m.in. jako odrębne źródła przychodów:
- działalność wykonywana osobiście (pkt 2),
- pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.
Zatem, działalność gospodarcza to taka działalność, która:
-jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;
-wykonywana jest w sposób ciągły; jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu;
-prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym; warunek, aby działalność gospodarcza prowadzona była w sposób zorganizowany nie może być rozumiany jako instytucjonalne wyodrębnienie i jednoczesne wyposażenie takiej działalności w stosowne instrumenty o charakterze materialnym, jak np. biuro i jego wyposażenie; prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie wymaga w zasadzie żadnej organizacji w znaczeniu instytucjonalnym.
Definicję powyższą uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Z treści wyżej cytowanego przepisu art. 5b ust. 1 ww. ustawy wynika, że wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione. Nieziszczenie się któregokolwiek z tych warunków powoduje, że nie jest możliwe uznanie określonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą.
Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:
-jest działalnością zarobkową,
-jest działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
-jest działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,
-nie polega na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,
-generuje przychody, które nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.
Odrębnym źródłem przychodów, wymienionym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest działalność wykonywana osobiście.
Przepis art. 13 pkt 2 ww. ustawy stanowi, że:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, przychody z tytułu udziału w badaniach i eksperymentach prowadzonych przez podmioty tworzące system szkolnictwa wyższego i nauki, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.
Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4-6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani z zawodu nauczycielem - obecnie na emeryturze (nie prowadzi Pani działalności gospodarczej). Oprócz pobierania emerytury udziela Pani lekcji języka polskiego samodzielnie dla osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej (nie zatrudnia Pani w tym celu osób trzecich). Udziela Pani korepetycji okazjonalnie - w zależności od znalezienia chętnych uczniów i wzajemnego dopasowania terminów, tj. możliwości czasowych Pani oraz ucznia (z możliwą przerwą na czas wakacji w zależności od tego, czy znajdzie Pani chętnych do nauki). Nie jest Pani w stanie przewidzieć zainteresowania uczniów udzielanymi przez Panią korepetycjami. Zajęcia te odbywają się online. Są to zajęcia prowadzone samodzielnie przez Panią, we własnym imieniu, bez zatrudniania osób trzecich i indywidualne tj. z jednym uczniem na rzecz osób fizycznych rodziców/prawnych opiekunów uczniów. Udzielając korepetycji wykorzystuje Pani wyłącznie swoją wiedzę i umiejętności. Ponadto, nie sporządza Pani planów nauczania, ani grafików zajęć. Nie wymaga Pani od ucznia (rodzica/opiekuna prawnego) deklaracji uczestnictwa w określonej liczbie godzin korepetycji. Zajęcia mają dla charakter doraźny. Nie ponosi Pani ryzyka gospodarczego ani odpowiedzialności za rezultat udzielonych korepetycji wobec osób trzecich. Udzielanie korepetycji traktuje Pani jako dodatkowy, niestały i nieciągły dochód. Jest to zajęcie dodatkowe. Ponadto nie byłaby się w stanie utrzymać Pani wyłącznie z dochodów osiąganych z udzielania korepetycji. Wykonywana przez Panią działalność w zakresie udzielania korepetycji będzie działalnością wykonywaną we własnym imieniu, bez zatrudniania osób trzecich. Czynności podejmowane przez Panią nie będą miały charakteru ani zorganizowanego, ani ciągłego w znaczeniu wynikającym z definicji ustawowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pani dopasowywać terminy zajęć do osób korzystających z lekcji (brak ciągłości) oraz wykorzystywać jedynie własną wiedzę (brak zorganizowania). Korepetycje będą udzielane w zależności od zgłoszonych się chętnych uczniów i wzajemnego dopasowania terminów - możliwości czasowych Pani oraz ucznia (brak regularności). W związku z tym będzie Pani okazjonalnie, incydentalnie i w sposób przypadkowy udzielać korepetycji.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące regulacje prawne, należy stwierdzić, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że czynności podejmowane przez Panią nie będą miały charakteru ani zorganizowanego, ani ciągłego w znaczeniu wynikającym z cytowanej uprzednio definicji ustawowej. Lekcje udzielane są doraźnie, terminy kolejnych zajęć ustalane są z lekcji na lekcję, biorąc pod uwagę możliwości czasowe obu stron (brak ciągłości) oraz korzysta Pani wyłącznie z własnej wiedzy i umiejętności, nie korzysta Pani z pomocy osób trzecich (brak zorganizowania). Oznacza to, że udzielanie korepetycji stanowi działalność wykonywaną osobiście – działalność oświatową, wymienioną w przepisie art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego zastosowanie poprzez art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy wyłącza możliwość zaliczenia ich do przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a co za tym idzie do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.
Podsumowując, Pani przychody uzyskane z tytułu udzielania korepetycji stanowią – w myśl art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Jednocześnie jest Pani uprawniona do zastosowania 20% kosztów uzyskania przychodów.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywoła skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W odniesieniu do przywołanych przez Panią interpretacji indywidualnych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).