Dotyczy skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Interpretacja indywidualna 

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 26 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 kwietnia 2022 r. (data wpływu 7 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiada Pani miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W dniu 7 lipca 2015 r. nabyła Pani do majątku osobistego (w Pani związku małżeńskim obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej) lokal mieszkalny nr 100 (dalej: Lokal) stanowiący odrębną nieruchomość, mieszczący się na parterze trzykondygnacyjnego budynku nr 200 przy ulicy (…) w (…). Lokal składał się z czterech pokoi, kuchni i przedpokoju oraz pomieszczenia przynależnego (piwnicy), o łącznej powierzchni użytkowej 121,87 m2.  Z prawem własności Lokalu związany jest udział wynoszący jedną trzecią części  w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku służące do wspólnego korzystania przez wszystkich właścicieli pozostałych lokali znajdujących się w ww. budynku. Oprócz Lokalu będącego Pani własnością w budynku znajdują się jeszcze dwa inne lokale na pierwszym i drugim piętrze, będące własnością innych osób.

Następnie, decyzją Prezydenta Miasta (…) nr (…) z dnia  24 listopada 2016 r. udzielono Pani pozwolenia na przebudowę Lokalu, pomieszczeń piwnicznych będących współwłasnością właścicieli ww. budynku, jak i stanowiących ich odrębne własności oraz dobudowę werandy, która stała się nierozerwalnie połączona  z Lokalem. W wyniku powyższych czynności powierzchnia lokalu zwiększyła się do 171,91 m2 (dalej: Nowy Lokal). Decyzją z dnia 20 lutego 2020 r. o nr (…) (...) Inspektorat Nadzoru Budowlanego w (…) udzielił Pani pozwolenia na użytkowanie rozbudowanej części budynku tj. ww. werandy wraz z podpiwniczeniami. Następnie w dniu 25 września 2020 r. Prezydent Miasta (…) wydał zaświadczenie nr (…), w którym stwierdził, iż Nowy Lokal jest samodzielnym lokalem mieszkalnym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Aktem notarialnym z dnia 7 stycznia 2021 r. Pani oraz właściciele pozostałych lokali znajdujących się w ww. budynku wyrazili zgodę na ustanowienie odrębnej własności Nowego Lokalu - który powstał w wyniku rozbudowy Lokalu o werandę oraz przebudowy przynależnych pomieszczeń piwnicznych - i jego sprzedaży na rzecz Pani za cenę 18.000 zł, stanowiącą sumę poniesionych przez Panią nakładów na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej  z tytułu remontu fundamentów i pomieszczeń przynależnych wraz ze wzmocnieniem konstrukcji budynku. W dniu 29 marca 2021 r. sprzedała Pani Nowy Lokal na rzecz osoby fizycznej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Weranda oraz przebudowane pomieszczenia piwniczne nie będą stanowić odrębnej nieruchomości pod względem prawnym, tj. nie będą miały założonej odrębnej księgi wieczystej. Będą one wchodzić w skład Nowego Lokalu.

Nowy Lokal został sprzedany wraz ze stosownym udziałem w gruncie.

W związku z przebudową lokalu mieszkalnego poniosła Pani zarówno koszty związane  z rozbudową lokalu o werandę i pomieszczenia piwnicze pod werandą, jak i koszty remontu adaptacji pozostałych pomieszczeń. Były to przede wszystkim koszty usług projektowych  i prac budowlanych (zakupu materiałów budowlanych i usług budowlanych), a także koszty, które można określić jako wydatki typowo wykończeniowe. Wszystkie one zwiększyły wartość lokalu.

Prowadzi Pani od 2010 r. działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest działalność sklasyfikowana w PKWiU pod numerem 55.10.Z - Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Oprócz tego w ramach tej działalności okazjonalnie świadczone były inne usługi.

Część przedmiotowego lokalu była wykorzystywana w Pani działalności gospodarczej na potrzeby rejestracji własnej działalności gospodarczej oraz w latach 2017- 2019 na potrzeby świadczenia usług udostępniania adresu pod siedzibę i odbioru korespondencji przedsiębiorcom z Włoch i Rumunii, którzy w Polsce zakładali działalność gospodarczą. Przedmiotowy lokal stanowił wówczas środek trwały w ramach tej działalności i był  w odpowiedniej części przez Panią amortyzowany. Po zakończeniu świadczenia ww. usług wycofała Pani ten lokal z działalności. Poza tym przedmiotowy lokal mieszkalny nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej w żaden inny sposób.

Jak już wskazano - w latach 2017-2019 uzyskiwała Pani przychody ze świadczenia

usług udostepnienia części lokalu innym podmiotom w celach rejestrowych. Równolegle Pani w przedmiotowym lokalu zamieszkiwała.

Sprzedaż Nowego Lokalu już nastąpiła, co wprost wskazano we wniosku. Została ona dokonana przez Panią we własnym imieniu, nie mając przy tym charakteru zorganizowanego, ciągłego, stałego, nieokazjonalnego, profesjonalnego, metodycznego, systematycznego  i uporządkowanego. Była to okazjonalna i incydentalna sprzedaż prywatnego majątku.

W 2016 roku sprzedała Pani inne mieszkanie w (…).

Jedyne Pani działania marketingowe w odniesieniu do przedmiotowego lokalu

polegały na wystawieniu ogłoszenia o zamiarze sprzedaży w serwisie (...).

Pytanie

1)Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w związku ze sprzedażą w 2021 r. Nowego Lokalu za przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., uzyskany w 2021 r. winna ona uznać jedynie część ceny sprzedaży przypadającą proporcjonalnie na powierzchnię Nowego Lokalu powstałą w wyniku jego przebudowy, czyli 50,04 m kw?

2)Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawczyni, że przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia Nowego Lokalu jako koszty uzyskania przychodu może ona potraktować całość poniesionych wydatków na nabycie Lokalu, nakłady na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej z tytułu remontu fundamentówi pomieszczeń przynależnych wraz z wzmocnieniem konstrukcji budynku oraz inne udokumentowane wydatki związane z przebudową Lokalu (pomniejszoneo dokonane w ramach działalności gospodarczej odpisy amortyzacyjne), przy czym tak ustalone koszty będą podlegać odliczeniu wg tej samej proporcji, co przychód ze sprzedaży Nowego Lokalu?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych  w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału  w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest ono źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału  w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Podkreślenia wymaga, że stosownie do ust. 3 art. 10 u.p.d.o.f. powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. ma zastosowanie także do odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz udziału w gruncie związanego z takim lokalem, również w sytuacji, w której lokal ten był wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Nabycie Lokalu przez Wnioskodawczynię nastąpiło w 2015 r., zatem 5-letni termin, o którym mowa powyżej minął z końcem 2020 r. W tym okresie Wnioskodawczyni dokonała jednakże jego rozbudowy, co skutkowało ponownym wyodrębnieniem własności Lokalu właśnie ze względu na powiększenie jego powierzchni. Należy jednak mieć na uwadze fakt, iż wyodrębniony Nowy Lokal fizycznie zawiera w sobie Lokal, który istniał przed jego rozbudową. Wnioskodawcy przysługiwało prawo własności Nowego Lokalu w części odpowiadającej 121,87 m2 jego powierzchni od roku 2015 r.

W treści interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 października 2019 r.  o nr 0114-KDIP3-1.4011.441.2019.3.KS1 wskazano "Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla części nieruchomości dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.". Do analogicznych konkluzji doszedł Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2017 r. o nr 3063-ILPB1-2.4511.13.2017.1.ES, gdzie stwierdził "Jeżeli natomiast wartość otrzymanej nieruchomości przekracza udział we współwłasności, to wówczas za datę nabycia tego udziału  w nieruchomości, który przekracza udział we współwłasności, należy przyjąć dzień, w którym dokonano zniesienia współwłasności.".

Pomimo, iż powyższe pisma urzędowe wydano w oparciu o odmienne stany faktyczne można na ich podstawie sformułować zasadę, iż w przypadku nabycia udziału we własności nieruchomości ponad udział, który przysługiwał przed dokonaniem konkretnego zdarzenia prawnego - tu wyodrębnienie własności lokalu w związku z jego rozbudową - nabycie  w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. będzie dotyczyło tylko tej części nowego

udziału, który przekracza wartość wcześniej posiadanego. Zatem tylko ta przekraczająca część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu nabycia nieruchomości.

Przenosząc powyższą zasadę na okoliczności niniejszej sprawy należy dojść do wniosku, iż sprzedaż Nowego Lokalu w 2021 r., w części dot. powierzchni 121,87 m2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie doszło  w tym zakresie do nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Należy jeszcze raz podkreślić, iż Wnioskodawczyni poprzez rozbudowę Lokalu nabyła jedynie tę część,

która zwiększyła jego powierzchnię; prawo własności pierwotnej powierzchni Lokalu Wnioskodawczyni nabyła bowiem już w 2015 r.

W rezultacie Wnioskodawczyni uważa, że opodatkowaniu będzie podlegał jedynie przychód uzyskany ze sprzedaży w Lokalu w części jaka przypada na powierzchnię Lokalu, która uległa zwiększeniu na skutek dokonanej przez Wnioskodawczynię rozbudowy Lokalu. Jak wyżej wspomniano, na skutek rozbudowy pierwotnie nabyty Lokal zwiększył swoją powierzchnię do 171,91 m2. Ta część Nowego Lokalu, która powiększyła jego powierzchnię tj. 50,04 m2 stanowi zatem nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., do którego doszło  w styczniu 2021 roku w związku z wyodrębnieniem własności Nowego Lokalu i jego sprzedażą na rzecz Wnioskodawczyni. Ponieważ Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży tej części Nowego Lokalu przed upływem 5 lat od ww. nabycia, zatem przychód uzyskany w tym zakresie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych  z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Jednocześnie Wnioskodawczyni uważa, że rozliczenie dochodu z tytułu sprzedaży Nowego Lokalu winno się przedstawiać następująco:

1) po pierwsze - w związku z tym, iż pierwotna powierzchnia Nowego Lokalu nie będzie podlegać opodatkowaniu, należy ustalić jaką część całości powierzchni Nowego Lokalu stanowi powierzchnia powstała na skutek rozbudowy - 50,04 m2/171,91 m2 = 29,11%;

2) po drugie - aby ustalić, jaka część przychodu ze sprzedaży Nowego Lokalu stanowi przychód podatkowy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. - tak ustaloną proporcję należy pomnożyć przez przychód (pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia) osiągnięty  z tytułu sprzedaży Nowego Lokalu,

3) po trzecie - od uzyskanego przychodu należy odliczyć koszty uzyskania przychodu - w tym przypadku stanowić je będą poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na nabycie Lokalu, nakłady na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej z tytułu remontu fundamentów i pomieszczeń przynależnych wraz z wzmocnieniem konstrukcji budynku oraz inne udokumentowane wydatki związane z przebudową Lokalu, przy czym tak ustalone koszty – po pomniejszeniu  o sumę dokonanych przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej odpisów

amortyzacyjnych - będą podlegać odliczeniu wg tej samej proporcji, co przychód uzyskany ze sprzedaży Nowego Lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Nie ma przy tym znaczenia charakter nieruchomości a zatem czy zbywana nieruchomość jest nieruchomością mieszkalną czy też niemieszkalną, jeżeli zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie czy w omawianej sprawie dojdzie do nabycia, czy wybudowania lokalu mieszkalnego, który powstanie wskutek rozbudowy lokalu mieszkalnego o werandę oraz przebudowę przynależnych pomieszczeń piwnicznych  a w rezultacie od końca którego roku kalendarzowego należy liczyć pięcioletni okres,  o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oba te pojęcia należy przy tym rozpatrywać w sensie prawnym, gdyż oba definiowana są w przepisach prawa a bezpodstawne jest tworzenie nowych znaczeń dla pojęć obecnych już w gałęziach prawa.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przy czym – zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

W świetle powyższych przepisów Kodeksu cywilnego formalne nabycie nieruchomości (lokalu mieszkalnego) co do zasady następuje w chwili podpisania umowy przeniesienia własności w drodze aktu notarialnego.

Skoro ustawodawca w omawianym przepisie użył zwrotu „(…) w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie”, to nie określił pierwszeństwa dla żadnej z wymienionych sytuacji. Posłużenie się w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych między zwrotami „nabycie” i „wybudowanie” funktorem alternatywy nierozłącznej „lub” powoduje, że przesłanki te należy traktować jako równorzędne, a w konsekwencji wystąpienie którejkolwiek z nich (albo obu łącznie) rodzi powstanie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w ww. przepisie.

Nie oznacza to jednak, że ustawodawca zostawił podatnikowi dowolność wyboru daty, od której chciałby on liczyć bieg 5-letniego terminu, w zależności od tego, która czynność wystąpi szybciej – nabycie czy wybudowanie, a więc, do której czynności będzie korzystniej się odnieść dla liczenia tego terminu. Podatnik powinien bowiem uwzględnić rodzaj nieruchomości lub prawa, które będzie odpłatnie zbywał aby ustalić czy w jego sytuacji  5-letni termin należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym je nabyto, czy roku,  w którym je wybudowano.

Wskazanie w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że  5-letni termin należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie było konieczne ze względu na różny rodzaj nieruchomości i praw wskazanych w tym przepisie, których odpłatne zbycie przed upływem 5 lat powoduje powstanie podlegającego opodatkowaniu źródła przychodu.

Chodzi o to, że np. w przypadku nieruchomości gruntowej niezabudowanej nie można mówić, że okres 5 lat należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym ją wybudowano. Dla nieruchomości gruntowej niezabudowanej okres ten należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik ją nabył – nabył jej własność. Co więcej dla liczenia okresu 5-letniego w takim przypadku nie ma nawet znaczenia fakt późniejszego wybudowania na nieruchomości budynku, jeżeli podatnik najpierw uzyskał prawo do gruntu. W takiej sytuacji pięć lat należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności gruntu. Jeżeli bowiem podatnik jest właścicielem gruntu, to wzniesiony na nim budynek jest jego częścią składową zgodnie z zasadą (…) (art. 48 ustawy Kodeks cywilny). Tym samym taki budynek (jako trwale z gruntem związany) nie może być przedmiotem odrębnej własności i przy ustalaniu skutków podatkowych  z tytułu sprzedaży data jego wybudowania nie ma najmniejszego znaczenia a wyłącznie data nabycia gruntu.

Z kolei inaczej wygląda już sprawa w przypadku prawa wieczystego użytkowania gruntu. Gdy podatnik wybuduje budynek na gruncie, do którego posiada prawo wieczystego użytkowania – mimo że przypadek bardzo podobny do poprzedniego, to 5-cio letni termin liczy się inaczej. W takiej sytuacji bowiem budynek stanowi odrębny przedmiot własności (własność wieczystego użytkownika – art. 235 Kodeksu cywilnego). Tym samym bieg pięcioletniego terminu liczy się tutaj odrębnie dla gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu)  i odrębnie dla wybudowanego na nim budynku, czyli w przypadku gruntu od końca roku,  w którym nastąpiło nabycie (ustanowienie) prawa wieczystego użytkowania, a w przypadku budynku od końca roku, w którym wybudowano budynek.

Oznacza to, że za każdym razem kiedy dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest uwzględnienie rodzaju sprzedawanej nieruchomości lub prawa, aby można było określić czy należy okres 5 lat liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym je nabyto czy też wybudowano. Połączenie dwóch zdarzeń – nabycie  i wybudowanie – w jednej normie prawnej nie oznacza, że mogą one być stosowane zamiennie bądź w zależności od wyboru podatnika.

W Pani sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w wyniku rozbudowy lokalu  o werandę oraz przebudowę przynależnych pomieszczeń piwnicznych powstał Nowy Lokal.

W tym miejscu należy zatem odnieść się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r.  o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.), w których to przepisach pojęcie odrębnej własności lokalu ma ściśle określone znaczenie. Nie chodzi tu zatem o potoczne rozumienie tego pojęcia, lecz jego rozumienie prawne.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami  w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz  z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie  z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali:

Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Z kolei w myśl art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece  (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2204 ze zm.):

Wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu,  a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu – od chwili wszczęcia tego postępowania.

Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane  (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Rozbudowa, ma na celu powiększenie kubatury oraz powierzchni użytkowej budynku.  W rozbudowie nowa część budynku posadowiona jest na gruncie, a nie na istniejącej części obiektu budowlanego.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego wyraźnie Pani wskazała, że nastąpiła rozbudowa budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabycie przez Panią lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2015 r., zatem 5-letni termin, o którym mowa powyżej minął z końcem 2020 r.

W tym okresie dokonała Pani jednak jego rozbudowy, co skutkowało ponownym wyodrębnieniem własności lokalu właśnie ze względu na powiększenie jego kubatury. Wyodrębniony Nowy Lokal zawiera w sobie lokal mieszkalny, który nabyła Pani w 2015 r. (121.87 m2).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż Nowego Lokalu w 2021 r., w części dot. powierzchni 121,87 m2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie doszło w tym zakresie do nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1  pkt 8 ww. ustawy. Należy podkreślić, że poprzez rozbudowę lokalu mieszkalnego o werandę nabyła Pani jedynie tę część, która zwiększyła jego kubaturę. W rezultacie opodatkowaniu,  w związku ze sprzedażą przed ustawowym terminem 5 lat od nabycia, będzie podlegał jedynie przychód uzyskany ze sprzedaży Nowego Lokalu w części jaka przypada na powierzchnię, która uległa zwiększeniu na skutek dokonanej przez Panią rozbudowy  o werandę tj. 50,04 m2.

Natomiast odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży Nowego Lokalu wydatków poniesionych na nabycie Lokalu, nakłady na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej z tytułu remontu fundamentów i pomieszczeń przynależnych wraz z wzmocnieniem konstrukcji budynku oraz inne udokumentowane wydatki związane  z przebudową Lokalu (pomniejszone o dokonane w ramach działalności gospodarczej odpisy amortyzacyjne) wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8  lit. a–c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do zasady ogólnej uregulowanej  w art. 22 ust. 1 ustawy mówiącej, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione  w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. To oznacza, że skoro ustawodawca ustanowił odrębne zasady dotyczące sposobu określania kosztów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, to należy stosować te właśnie szczególne zasady a więc w omawianej sprawie art. 22 ust. 6c ustawy, a nie odwoływać się do zasad ogólnych, które zastosowania nie mają.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT  w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego  w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym,  o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy:

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie  z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpi w sposób odpłatny.

Do kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego zaliczyć może Pani wydatki poniesione na nabycie Lokalu, nakłady na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej  z tytułu remontu fundamentów i pomieszczeń przynależnych wraz z wzmocnieniem konstrukcji budynku oraz inne udokumentowane wydatki związane z przebudową Lokalu. Przepis art. 22 ust. 6c zezwala bowiem na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) wydatków poniesionych w celu wytworzenia tego lokalu. Skoro zatem po wyodrębnieniu lokalu ma Pani zamiar prowadzić adaptację,  w wyniku której wytworzona zostanie weranda, to udokumentowane wydatki poniesione na wytworzenie Nowego Lokalu mogą zostać zaliczone przez Panią do kosztów uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży tego lokalu. Wydatki te nie powinny zostać również odliczone dwukrotnie, ponieważ Wnioskodawca wskazał, że cena sprzedaży Nowego Lokalu przez właścicieli pozostałych lokali na jego rzecz będzie uwzględniała wysokość poniesionych nakładów na rzecz wspólnoty Mieszkaniowej a więc nie będzie ich uwzględniała (będzie obniżona o te wydatki).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.), jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i Pana stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania  w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).