Dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP BOX). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2022 r. (data wpływu 19 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i posiada w Polsce nieogarniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dn. 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128) - dalej "ustawa o PIT".

Działalność Wnioskodawcy objęta niniejszym wnioskiem dotyczy świadczenia na rzecz podmiotów trzecich usług prowadzenia prac programistycznych w roli tzw. Analityka biznesowego, polegających na czynnym udziale w procesie wytwarzania oprogramowania, poprzez:

‒ustalanie, zarządzanie i dokumentowanie wymagań od interesariuszy projektów, odnoszących się do rozwiązań programistycznych, na bazie których powstaje oprogramowanie,

‒analizowanie i specyfikacje ww. wymagań, tj.: przygotowaniu repezytorium analitycznych i wszelkich produktów analizy (diagramów, modeli danych, algorytmów) celem wizualizacji i holistycznej syntezy wymagań oraz testowaniem ich spójności i poprawności,

‒sporządzanie dokumentacji specyfikacji, czyli fizycznym udokumentowaniu powyższych efektów w postaci formalnego dokumentu specyfikacji oraz repezytorium dokumentów projektowych,

‒przygotowanie zadań deweloperskich dotyczących tworzenia kodu realizującego założenia projektowe.

Powyższe czynności są prowadzone w sposób charakterystyczny dla prac związanych z tworzeniem oprogramowania. Metodyka realizacji zadań sprowadza się bowiem do wyznaczenia celu, ustalenia sposobu jego osiągnięcia, doboru odpowiednich rozwiązań i technologii, a także szczegółowego zaplanowania harmonogramu. Wnioskodawca wówczas wykorzystuje i rozwija w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz zasoby wiedzy dotyczące nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka, ekonomika), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania.

Przy czym, każdy projekt nad którym pracuje wymaga indywidualnego podejścia do potrzeb kontrahentów, w szczególności właściwego doboru zasobów.

Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi na podstawie pisemnie zawieranych umów cywilnoprawnych, stosownie do których przenosi autorskie prawa majątkowe do wszelkich wytworzonych w ramach umowy utworów, w tym programów komputerowych, na wymienionych polach eksploatacji.

Z tytułu realizacji umowy, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na umownie ustalonych zasadach, które obejmuje przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W celu prowadzenia tej działalności, Wnioskodawca bezpośrednio ponosi następujące wydatki:

‒zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone,

‒opłaty za dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie,

‒opłaty za dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za dostęp do internetu i sieci komórkowej.

‒zakup źródeł wykorzystywanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki,

‒leasing samochodu oraz jego eksploatacja, tj. opłaty leasingowe, paliwo, opłaty drogowe.

Są to wydatki poniesione już przez Wnioskodawcę oraz takie, które w przyszłości zamierza on ponieść w celu realizacji usług objętych niniejszym wnioskiem. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od wymagań stawianych w danym projekcie. Jednocześnie Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani autorskich praw majątkowych od innych podmiotów, z których by osiągał dochody.

Ponadto, Wnioskodawca ponosi tradycyjne koszty działalności gospodarczej, w tym usługi księgowe, bezpośrednio niezwiązane z autorskimi prawami majątkowymi.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca zamierza w rocznych zeznaniach podatkowych dla podatku dochodowego od osób fizycznych składanych począwszy od 2019 r. przez lata kolejne (za wyjątkiem 2021 r., w którym Wnioskodawca zastosował przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym) na podstawie art. 30ca ustawy o PIT skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką w ramach tzw. ulgi IP BOX do dochodów, których źródło stanowi świadczenie niniejszych usług.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Wnioskodawca do dochodów osiąganych z przedmiotowej pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał metodę opodatkowania, o której mowa a art. 30c ustawy o PIT, z wyjątkiem roku podatkowego 2021, w którym Wnioskodawca opodatkowywał dochody zgodnie z zasadami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2021.1993). Przy czym, Wnioskodawca nie planuje stosować uprawnień wynikających z art. 30ca ustawy o PIT do dochodów uzyskiwanych w tym okresie.

2. Przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy dotyczy wyłącznie świadczenia usług złożonych z opisanych czynności. Usługi te nie przyjmują odrębnej formuły. W konsekwencji, pytanie we wniosku nr 1, tj. „czy przedstawiona wniosku działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?”, należy rozumieć jako pytanie dotyczące całości działalności gospodarczej.

3. Jak wskazano, działalność Wnioskodawcy objęta niniejszym wnioskiem dotyczy świadczenia na rzecz podmiotów trzecich usług prowadzenia prac programistycznych w roli tzw. Analityka biznesowego, polegających na czynnym udziale w procesie wytwarzania oprogramowania, poprzez:

‒ustalanie, zarządzanie i dokumentowanie wymagań od interesariuszy projektów, odnoszących się do rozwiązań programistycznych, na bazie których powstaje oprogramowanie - analizowanie i specyfikacje ww. wymagań, tj.: przygotowanie repozytoriów analitycznych i wszelkich produktów analizy (diagramów, modeli danych, algorytmów) celem wizualizacji i holistycznej syntezy wymagań oraz testowanie ich spójności i poprawności,

‒sporządzanie dokumentacji specyfikacji, czyli fizycznym udokumentowaniu powyższych efektów w postaci formalnego dokumentu specyfikacji oraz repozytorium dokumentów projektowych,

‒przygotowanie zadań deweloperskich dotyczących tworzenia kodu realizującego założenia projektowe.

Powyższe czynności są prowadzone w sposób charakterystyczny dla prac związanych z tworzeniem oprogramowania. Metodyka realizacji zadań sprowadza się bowiem do wyznaczenia celu, ustalenia sposobu jego osiągnięcia, doboru odpowiednich rozwiązań i technologii, a także szczegółowego zaplanowania harmonogramu. Wnioskodawca wówczas wykorzystuje i rozwija w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz zasoby wiedzy dotyczące nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka, ekonomika), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania. Przy czym, każdy projekt nad którym pracuje wymaga indywidualnego podejścia do potrzeb kontrahentów, w szczególności właściwego doboru zasobów.

Zauważyć należy natomiast, że przepisy art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U.2022.574) w odniesieniu do definicji zawartych w przepisach art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT stanowią przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540) - dalej „O.P.”, gdyż w tym ujęciu regulują prawa i obowiązki podatników, a dokładnie zasady ulgi podatkowej. W związku z tym, stosownie do art. 14b § 1 O.P., kwalifikacja danej aktywności jako badań naukowych lub prac rozwojowych spoczywa na Dyrektorze Krajowej Informacji Skarbowej, inaczej bowiem istota instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej staje się wypaczona.

Nadto, zgodnie z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych - w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego - w kontekście pytania czy dana działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma prawa swojego obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytułu pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość (patrz wyr. NSA z dnia 17 grudnia 2021 r. sygn. II FSK 1239/21, wyr. WSA z dnia 15 lutego 2022 r. sygn. I SA/Bd 851/21, wyr. WSA z dnia 25 lutego 2022 r. I SA/Go 442/21, wyr. WSA z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gd 274/21, wyr. WSA z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gd 274/21, wyr. WSA z dnia 3 września 2021 r. I SA/Gl 544/21, wyr. WSA z dnia 7 września 2021 r. sygn. I SA/Gd 876/21, wyr. WSA z dnia 4 listopada 2021 f. sygn. I Sa/Gl 992/21, wyr. WSA z dnia 17 listopada 2021 r. sygn. I SA Gl 1062/21, wyr. WSA z dnia 20 stycznia 2022 r. sygn. I SA/Rz 916/21 i inne).

Jeżeli Organ podziela wyrażone wyżej stanowisko Wnioskodawcy znajdujące poparcie w linii orzeczniczej, Wnioskodawca prosi o interpretację stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w pełnym zakresie definicji działalności B+R zawartej w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39-40 ustawy o PIT, czyli z uwzględnieniem trwale z nią związanych przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z ostrożności procesowej, Wnioskodawca udziela następującej odpowiedzi na postawione pytanie:

a)Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych,

b)W ramach opisanej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadził i prowadzić będzie prace rozwojowe w rozumieniu przytoczonego przepisu. W tym zakresie:

a.od 2019 r. przez lata kolejne,

b.nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter,

c.prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było/jest stworzenie „potencjalnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”. Mają one zawsze formę oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów . Wnioskodawca wykorzysta te wyniki jako produkt będący składową usługi programistycznej świadczonej na rzecz Zleceniodawcy. Wnioskodawca wykorzystuje te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy.

d.w wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces lub usługę, pod postaciami oprogramowania i usprawnionych usług programistycznych.

e.Wnioskodawca zawsze oferuje usługi będące efektem prac rozwojowych. Ww. produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

c)Wnioskodawca nie prowadził, ani nie poprowadzi prac o innym charakterze niż ww. prace rozwojowe, gdyż prowadzenie prac rozwojowych warunkuje stworzenie oprogramowania. Tym samym, wykonując inny rodzaj prac, Wnioskodawca nie mógłby on wykonać swoich zobowiązań wynikających z umów o świadczenie usług programistycznych.

4. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności cywilnoprawnej za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich innych niż zleceniodawca/kontrahent.

5. Wnioskodawca realizuje opisaną działalność w sposób samodzielny, jako niezależny przedsiębiorca, przestrzegając jednocześnie postanowień umów z kontrahentami. Oznacza to, że Wnioskodawca nie podlega żadnemu kierownictwu i posiada pełną swobodę w trakcie wykonywania swoich usług, wobec których - wyłącznie w celu zapewnienia ich efektywnego wykonania - w umowach może zobowiązywać się je wykonywać w miejscach kluczowych ze względu na właściwości gospodarcze swoje i kontrahenta.

6. Wykonując czynności w zakresie tworzenia oraz rozwijania (ulepszania) oprogramowania komputerowego Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

7. Przedmiotowa działalność gospodarcza polega na świadczeniu usług, których celem jest przeniesienie autorskich praw do oprogramowania wytworzonego w toku świadczenia tych usług. Zatem uzyskane na tej podstawie dochody pochodzą ze świadczenia usług, ergo dochody te należy uznać za dochody z „potencjalnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi programistycznej.

8. Stosownie do zawieranych umów, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie przedmiotowych usług programistycznych, w tym za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych w toku świadczenia usług utworów, w tym oprogramowania (programów komputerowych) oraz wyłącznego prawa zezwalania na wykonanie zależnych praw autorskich na wszystkich wymienionych w umowie polach eksploatacji przy uwzględnieniu przestrzegania zakazu konkurencji i obowiązku zachowania poufności.

9. Faktury wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców świadczonych przez niego usług programistycznych nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do poszczególnych efektów jego prac, ponieważ przedmiotem świadczenia jest usługa programistyczna w cenie której uwzględnione są autorskie prawa majątkowe do celu wykonania usługi, czyli oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów

10. Opodatkowanie preferencyjną stawką 5% na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, Wnioskodawca rozważa zastosować wyłącznie dochodów, których źródło stanowi świadczenie niniejszych usług, czyli do „potencjalnie kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” uwzględnionych w cenie sprzedaży tych usług. Wnioskodawca nie zamierza stosować preferencji do dochodów o innym charakterze.

11. Wnioskodawca zobowiązuje się przenosić na kontrahentów bez ograniczeń czasowych i terytorialnych autorskie prawa majątkowe do wszelkiego rodzaju utworów stworzonych w ramach świadczenia usług, w tym do programów komputerowych, także w postaci koncepcji teoretycznych, modeli, kodów źródłowych, dokumentacji jak również innych utworów, utrwalonych na jakimkolwiek nośniku i w jakiejkolwiek formie.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do ww. utworów następuje z chwilą oddania utworu, także utworu nieukończonego lub jego części, bez odrębnych oświadczeń żadnej ze stron. W razie wątpliwości strony przyjmują, że chwilą oddania utworu jest jego przekazania w dowolnej formie, w tym przez wprowadzenia do pamięci urządzenia lub nośnika pamięci.

Wyodrębnianie konkretnych utworów podlegających ochronie prawnoautorskiej z art. 74 u.p.a.p.p. (tj. programów komputerowych) i dotyczących ich praw autorskich, odbywa się poprzez przypisanie utworu do projektu prowadzonego na podstawie zamówienia złożonego przez kontrahenta.

12. Zakup części do komputera obejmuje konkretnie rzeczy, tj.:

‒procesory,

‒płyty główne,

‒pamięć komputerowa,

‒karty graficzne,

‒urządzenia peryferyjne: dysk twardy, monitor, klawiatury, myszy komputerowe, zasilacze,

‒wyposażenie multimedialne; drukarki, skanery, kamery, mikrofony, głośniki.

Jak wynika z treści wniosku, są to wydatki już ponoszone począwszy od 2019 r. oraz takie, które Wnioskodawca planuje ponieść w przyszłości, celem realizacji opisanych usług programistycznych.

To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od wymagań stawionych w danym projekcie. Wszelkie wymienione wydatki zostały lub zostaną nabyte na potrzeby prac rozwojowych.

13. Wnioskodawca musi ponosić wydatki pod postacią zakupu sprzętu elektronicznego, który powinien być wymieniany cyklicznie, aby zapewniać najwydajniejszą i sprawną pracę nad realizowanymi projektami. Wnioskodawca ponosi również wydatki na narzędzia informatyczne niezbędne do tworzenia i przetwarzania oprogramowania. Przy czym, Wnioskodawca nie mógłby prowadzić tego rodzaju działalności bez możliwości sprawnego przemieszczenia się oraz dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, na które składa się dostęp do sieci internetowej i telefonicznej. Ponadto, warunkiem sine qua non wytarzania oprogramowania jest posługiwanie się specjalistyczną wiedzą, którą Wnioskodawca pozyskuje z książek, szkoleń czy poradników.

14. Wymienione we wniosku koszty związane są z całą działalności gospodarczą Wnioskodawcy, a więc bezpośrednio dotyczą tworzenia i rozwijania programów komputerowych, bowiem całość działalności Wnioskodawcy na tym polega.

15. Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki w oparciu o prowadzoną na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde autorskie prawo majątkowego do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania tych przychodów i w efekcie dochodu przypadającego na każde z autorskich praw majątkowych do danego oprogramowania. Wnioskodawca dla każdego z tych autorskich praw majątkowych oblicza wskaźnik posługując się wzorem z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym uwzględnia wartość wymienionych we wniosku wydatków.

16. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

17. Działania polegające na tworzeniu oprogramowania zmierzają do stworzenia oprogramowania niewystępującego wcześniej w zakresie działalności Wnioskodawcy.

18. Wytwarzane przez Wnioskodawcę programy komputerowe zawsze stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1-2 u.p.a.p.p., oraz:

a)rzeczywiście odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem i są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,

b)nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić, przewidując jako mające charakter powtarzalny,

c)są twórcze, jednocześnie nie będąc jedynie techniczną realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahentów.

19. Programy komputerowe wytworzone przez Wnioskodawcę zawsze są odrębnymi utworami, które podlegają ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p. (tj. programami komputerowymi). Z racji, że Wnioskodawca jest ich jedynym twórcą, przysługują mu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych utworów.

20. Tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania zawsze wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych, gdyż prowadzenie tych prac stworzenie oprogramowania. Wykonując inny rodzaj prac Wnioskodawca nie mógłby wykonać swoich zobowiązań wynikających z umów o świadczenie usług programistycznych. Wnioskodawca nie prowadzi odrębnych prac rozwojowych dla celów wytworzenia każdego poszczególnego oprogramowania, lecz poszczególne oprogramowania są wynikami całokształtu prowadzonych prac rozwojowych ogólnie ukierunkowanych na wytwarzanie oprogramowania, obejmującą różne aktywności w zależności od wymagań postawionych przez wykonywany projekt.

21. Programy komputerowe zawszę są efektem opisanej działalności twórczej, którą jak wskazano w odpowiedzi do pytania nr 3, należy uznać za prace rozwojowe.

22. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

23. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych

24. Od momentu poniesienia pierwszego z ww. kosztów na prowadzoną działalność, Wnioskodawca na bieżąco prowadzi dodatkową ewidencję rachunkową sporządzoną techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmujące comiesięczne zastawienie dokumentów. Ewidencja ta zawiera przychody i poniesione wydatki w ramach poszczególnych projektów tworzenia oprogramowania na koniec danego miesięcznego okresu. W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż opisane usługi programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychody, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięcie przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na podstawie tego, Wnioskodawca na koniec każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego ustala dochód przypadający na każdy projekt tworzenia oprogramowania, a także iloczyn tego dochodu oraz wskaźnika obliczonego według wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym uwzględnia wartość wypunktowanych wyżej wydatków na działalność gospodarczą, co uznaje za „potencjalnie kwalifikowane dochody” ze świadczenia opisanych usług programistycznych.

25. Zgodnie z powyższym, odrębna ewidencja jest prowadzona od momentu poniesienia pierwszych kosztów wypunktowanych we wniosku. Wnioskodawca nie wie, czy są to koszty bezpośrednio związane w rozumieniu przytoczonego przez Organ przepisu dlatego zadał we wniosku pytanie nr 3.

26. „Analityk biznesowy” to nazwa roli (funkcji) jaką Wnioskodawca przyjmuje świadcząc odpłatnie usługi programistyczne polegające na tworzeniu utworów podlegających pod ochronę prawnoautorską na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., a następnie przeniesieniu związanych z nimi autorskich praw majątkowych. Nie ma miejsca zatem odrębne wynagrodzenie za pełnienie funkcji, lecz jest tylko jedno za świadczenie usług.

27. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach pełnionej funkcji „Analityka biznesowego” w projektach są ukierunkowane na tworzenie od podstaw oprogramowania i rozwijanie i ulepszanie oprogramowania poprzez dopełnienie go o nowe komponenty, co w istocie stanowi stworzenie nowego oprogramowania. Innymi słowy, jest to uzupełnienie istniejącego oprogramowanie, o nowe oprogramowanie zintegrowane z poprzednim oprogramowaniem.

28. Wnioskodawca samodzielnie tworzy/rozwija w ramach swojej funkcji i działalności gospodarczej „potencjalnie noszącej znamiona prac badawczo-rozwojowych” oprogramowanie, czyli utwory podlegające ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p. (tj. programy komputerowe) i czynności, koszty i dochody z tym związane są przedmiotem pytań.

29. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji „Analityka biznesowego” jest wynagrodzeniem za świadczenie usług programistycznych o charakterze informatyczno-analitycznym na podstawie zawieranych umów, które nie regulują wysokości honorarium prawnoautorskiego Wnioskodawcy.

a. Pełna kwota przychodu z tytułu świadczenia tych usług stanowi przychód z autorskich praw majątkowych do oprogramowania uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia jest to przychód ze specyficznej sprzedaży praw autorskich do oprogramowania.

Wynika to z ekonomicznej istoty tych usług, sprowadzającej się do projektowania i tworzenia na zlecenie oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, zatem utworów podlegających pod ochronę prawnoautorską na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., normatywnie nazywanych programami komputerowymi. Natomiast przekazanie kontrahentowi ww. oprogramowania stanowi de facto przeniesienie autorskich praw majątkowych. Co równie ważne, sam proces twórczy składa się z wielu aktywności, które są nierozerwalnie związane z celem pod postacią dostarczenia zamówionego oprogramowania i dotyczących go praw autorskich, ale same w sobie nie są przedmiotem świadczenia.

Oznacza to, że w świetle zawieranych umów, aktywności jakie wykonuje Wnioskodawca bezpośrednio nie mają charakteru cenotwórczego. Innymi słowy, przedmiotem zawieranej umowy jest odpłatne wykonanie usługi programistycznej ukierunkowanej na konkretny efekt (tj. powstanie oprogramowania i zbycie praw autorskich), a nie czynności z których składa się wykonanie usługi programistycznej. Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy świadcząc przedmiotowe usługi, za każdym razem uzyskuje on wynagrodzenie wyłącznie za odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do oprogramowania.

Dodatkowo z prawnoautorskiego punktu widzenia, istotna jest treść art. 43 ust. 2 u.p.a.p.p., zgodnie z którą, jeżeli w umowie nie określono wysokości wynagrodzenia autorskiego, wysokość wynagrodzenia określa się z uwzględnieniem zakresu udzielonego prawa oraz korzyści wynikających z korzystania z utworu. Jak wspomniano, istotą umowy zawartej między stronami jest stworzenie oprogramowania, do którego wyłączne autorskie prawa majątkowe w całości uzyska kontrahent. Z tego punktu widzenia, korzyścią o której mowa w przywołanym przepisie jest równowartość wynagrodzenia za wykonanie usługi polegającej na stworzeniu tego utworu, gdyż wynagrodzenie prawnoautorskie, co do zasady jest ekwiwalentem za trud włożony w realizację usługi, co w przypadku tworzenia oprogramowania stanowi wysiłek intelektualny przyjmujący różną postać, w tym ustalanie, zarządzanie i dokumentowanie wymagań od interesariuszy projektów oprogramowania, analiza i specyfikacja ich wymagań czy sporządzanie dokumentacji wyrażającej oprogramowanie i przygotowywanie na tej podstawie instrukcji dla osób odpowiedzialnym za przekształcenie danych technicznych do postaci kodu źródłowego, czyli wszystkie aktywności wchodzące w zakres roli jaką jako Analityk biznesowy pełni Wnioskodawca

b. Wnioskodawca jest w stanie wykazać, że wynagrodzenie za pełnienie funkcji „Analityka biznesowego” stanowiło/stanowi/będzie stanowić dochód uzyskany bezpośrednio z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tzn. dochód za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych Programów, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 updof i zrobił to powyżej.

30. Jak wskazano, w ramach pełnienia funkcji Analityka biznesowego Wnioskodawca wykonuje:

‒ustala, zarządza i dokumentuje wymagania interesariuszy projektów, odnoszących się do rozwiązań programistycznych, na bazie których powstaje oprogramowanie,

‒analizuje i tworzy specyfikacje ww. wymagań, tj. przygotowuje repozytorium analityczne i analizy celem wizualizacji i holistycznej syntezy wymagań, testując ich spójność i poprawność,

‒tworzy dokumentacje specyfikacji, czyli udokumentuje powyższych efektów w postaci formalnego dokumentu specyfikacji oraz repozytorium dokumentów projektowych,

‒przygotowuje zadania deweloperskie dotyczące tworzenia kodu źródłowego realizującego założenia projektowe.

Podkreślenia wymaga, że ww. działania ukierunkowane są na tworzenie oprogramowania i jego rozwój sprowadzający się do tworzenia nowego oprogramowania (patrz Ad. 27.).

W wyniku tych działań powstają utwory, przybierające przeróżną formę, głównie dokumentów technicznych, czy instrukcji, algorytmów lub procedur. Niezależnie od formy, cechą wspólną wszystkich tych utworów jest fakt, że zawsze ściśle związane są z projektem oprogramowania, nad którym w danym momencie pracuje Wnioskodawca, w któryś ze sposobów wyrażając oprogramowanie. W wyniku tego, utwory te podlegają pod ochronę prawnoautorską na mocy art. 74 u.p.a.p.p.

W tym ujęciu, każdy utwór tak postały stanowi swoisty program komputerowy, ponieważ stosownie do treści objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, pojęcie „program komputerowy” powinno być rozumiane sensu largo, w szczególności holistycznie i funkcjonalnie obejmując jego funkcjonalne części składane, w tym opis procedur operacyjnych, czy zastawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych.

Wnioskodawcy jako twórcy ww. utworów przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie podlegające ww. ochronie prawnej.

31. Między innymi rezultatem pracy Wnioskodawcy jest dokumentacja projektowana wyrażająca oprogramowanie, w tym instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają na bezpośrednie przekształcenie ich do postaci kodu źródłowego.

32. Dokumentacja, którą tworzy Wnioskodawca wyraża oprogramowanie i pozwala na bezpośrednie odtworzenie instrukcji przeznaczonych dla komputera oraz przekształcenie ich bezpośrednio do postaci kodu źródłowego.

33. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jak i dokumentacja stanowią nierozerwalną całość. Jest to skutek opisanej działalności, która bez wątpienia dotyczy wytwarzania oprogramowania, lecz Wnioskodawca nie wie czy jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, dlatego postanowił wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w której zadał Organowi pytanie nr 1.

Pytania

1.Czy przedstawiona we wniosku działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2.Czy dochód Wnioskodawcy pochodzący z świadczenia usług objętych niniejszym wnioskiem jest dochodem określonym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

3.Czy wypunktowane koszty bezpośrednio dotyczą autorskiego prawa do programów komputerowych, przez co możliwe jest uwzględnienie ich wartości we wskaźniku Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Przedstawiona we wniosku działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa (B+R) jest rozumiana jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W odniesieniu do definicji pojęć "prac naukowych" oraz "prac rozwojowych", zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, ustawodawca odsyła do definicji zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U.2021.478) - dalej "p.s.w.n.”.

Art. 4 ust. 2 p.s.w.n. stanowi, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednio zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w myśl art. 4 ust. 3 p.s.w.n., prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Warto zauważyć, że dla spełnienia definicji działalności B+R nie jest konieczne, aby działalność spełniała jednocześnie przesłanki badań naukowych i prac rozwojowych. Z pracami badawczo- rozwojowymi mamy zatem do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępne wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów, usług bądź procesów i technologii produkcji.

Można zatem uznać, że oprogramowanie stanowi przedmiot prawnoautorskiej, gdyż art.74 ustawy z dn, 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2021.0.1062) - dalej "u.p.a.p.p." kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

W kontekście niniejszego pytania trzeba podkreślić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p., tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (vide TSUE sygn. C-393/09). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 u.p.a.p.p. zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersje pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Co więcej, materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście zakodować je do postaci kody źródłowego, bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Nie ma natomiast znaczenia jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruki, dokumentacja techniczna, wytwórcza, bądź użytkowa (vide wyr. SA sygn. I ACa 912/09: wyr. SA sygn. I ACa 1157/12).

Konfrontacja stanu prawnego (zwłaszcza szerokie definiowanie programu komputerowego) i stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, prowadzi do wniosku, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest twórcza działalność intelektualna Wnioskodawcy w ramach opisanej działalności gospodarczej, w której jako analityk opracowuje dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne, schematy baz danych etc.

Uzasadnienie dotyczące wytworzenia autorskiego prawa majątkowego w ramach działalności B+R przedstawiono w stanowisku do pytania nr 1. W związku z powyższym, część wynagrodzenia przypadająca za pełnienie roli tzw. Analityka biznesowego w ramach świadczonych należy uznać za dochód z kwalifikowanego IP.

Ad. 2.

Dochód Wnioskodawcy pochodzący z świadczenia usług objętych niniejszym wnioskiem jest dochodem określonym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnej, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego jest jednym z nich. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej (kwalifikowanym IP), wymagane jest, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1)przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

2)prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, którą stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1)z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP:

2)ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

3)z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Przepisy polskiego prawa nie określają definicji terminu "program komputerowy".

Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejście do definiowania pojęcia "autorskie prawo programu komputerowego", które wskazują, że część chronioną prawem (tzw. formą ekspresji utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia "autorskie prawa do programu komputerowego" w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakimi jest program komputerowy. Zgodnie z stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w objaśnieniach podatkowych z dn. 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Przy czym, fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest pojęcie "programu", czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania, a samo pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności holistycznie i funkcjonalnie obejmując jego funkcjonalne części składowe m.in. taki jak opis procedur operacyjnych, czy zastawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Jednocześnie objaśnienia wskazują, że żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji.

Ad. 3.

Wypunktowane koszty bezpośrednio dotyczą autorskiego prawa do programów komputerowych, przez co możliwe jest uwzględnienie ich wartości we wskaźniku Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru [(a+b)*1,3]/(a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność B+R związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W świetle art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Jak wskazano, Wnioskodawca świadcząc opisane usługi, ponosi następujące wydatki:

‒zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone,

‒opłaty za dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie,

‒opłaty za dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za dostęp do internetu i sieci komórkowej.

‒zakup źródeł wykorzystywanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki,

‒leasing samochodu oraz jego eksploatacja, tj. opłaty leasingowe, paliwo, opłaty drogowe.

Każdy z wypunktowanych wydatków spełnia przesłanki do uznania za koszt uzyskania przychodów oraz jest bezpośrednio związany z autorskim prawem majątkowym do utworów wytworzonych w ramach opisanej działalności, ponieważ Wnioskodawca musi ponosić wydatki pod postacią zakupu sprzętu elektronicznego, który powinien być wymieniany cyklicznie, aby zapewniać najwydajniejszą i sprawną pracę nad realizowanymi projektami. Wnioskodawca ponosi również wydatki na narzędzia informatyczne niezbędne do tworzenia i przetwarzania oprogramowania. Przy czym, Wnioskodawca nie mógłby prowadzić tego rodzaju działalności bez możliwości sprawnego przemieszczenia się oraz dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, na które składa się dostęp do sieci internetowej i telefonicznej Ponadto, warunkiem sine qua non wytarzania oprogramowania jest posługiwanie się specjalistyczną wiedzą, którą Wnioskodawca pozyskuje z książek, szkoleń czy poradników. Wszystko to determinuje związek przyczynowy pomiędzy wskazanymi wydatkami, a wytwarzanym przez Wnioskodawcę oprogramowaniem i związanymi z tym autorskimi prawami majątkowymi.

Wypunktowane koszty są zatem bezpośrednio związane z przedmiotowym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tj. autorskim prawem do programów komputerowych), a co za tym idzie koszty te powinny być zaliczane do lit. „a” w zmiennych wskaźnika Nexus.

W celu stwierdzenia, czy w kontekście opisanej działalności Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, konieczna jest analiza nakierowana na identyfikację działań, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a tym samym stanowią działalność B+R.

Po pierwsze, z definicji legalnej wynika, że działalność B+R musi mieć charakter twórczy.

Jak wskazuje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności B+R jest podejmowanie działań w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza: (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny" występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do „działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium odnosi się do rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą co do zasady na czynnym udziale w procesie wytwarzania oprogramowania, de facto go zapoczątkowując, gdyż od niego zależy czy i jak będzie przebiegał ten proces. Mając na względnie opis jego działalności w szczególności czynności w ramach niej podejmowane, jego działalność niewątpliwie obejmuje nabywanie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Stoi za tym fakt, iż za każdym razem wykorzystuje oraz rozwija zasoby specjalistycznej wiedzy.

Ponadto, działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze prowadzoną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramy prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia ponieważ Wnioskodawca wykonuje swoje usługi wyznaczając cel, ustając sposób jego osiągnięcia, dobierając odpowiednie rozwiązania i technologie, a także szczegółowego planując harmonogram, za każdym razem uwzględniając indywidualne potrzeby klienta i różne okoliczności projektu.

Ze względu więc na istotę każdego projektu, działania Wnioskodawcy z nimi związane koncentrują się wokół zwiększenia zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystania w praktyce tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych usługobiorcom rozwiązań w oparciu o wkład autorski. W związku z tym, charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością, nie stanowiąc rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie.

Przedstawiona działalność Wnioskodawcy zatem jest działalnością badawczo-rozwojową, gdyż jest wykonywana w sposób systematyczny, ma charakter twórczy, obejmuje prace rozwojowe, będąc podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

d) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „badań naukowych” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 39 ww. ustawy. W myśl tego przepisu:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478 i 619),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Najważniejsze jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że działa Pan w branży informatycznej. Ponadto:

1.Pana działalność objęta niniejszym wnioskiem dotyczy świadczenia na rzecz podmiotów trzecich usług prowadzenia prac programistycznych w roli tzw. Analityka biznesowego, polegających na czynnym udziale w procesie wytwarzania oprogramowania. Powyższe czynności są prowadzone w sposób charakterystyczny dla prac związanych z tworzeniem oprogramowania. Metodyka realizacji zadań sprowadza się bowiem do wyznaczenia celu, ustalenia sposobu jego osiągnięcia, doboru odpowiednich rozwiązań i technologii, a także szczegółowego zaplanowania harmonogramu. Wykorzystuje Pan i rozwija w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz zasoby wiedzy dotyczące nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka, ekonomika), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania. Przy czym, każdy projekt nad którym pracuje wymaga indywidualnego podejścia do potrzeb kontrahentów, w szczególności właściwego doboru zasobów.

2.„Analityk biznesowy” to nazwa roli (funkcji) jaką przyjmuje Pan świadcząc odpłatnie usługi programistyczne polegające na tworzeniu utworów podlegających pod ochronę prawnoautorską na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., a następnie przeniesieniu związanych z nimi autorskich praw majątkowych. Nie ma miejsca zatem odrębne wynagrodzenie za pełnienie funkcji, lecz jest tylko jedno za świadczenie usług.

3.Czynności wykonywane przez Pana w ramach pełnionej funkcji „Analityka biznesowego” w projektach są ukierunkowane na tworzenie od podstaw oprogramowania i rozwijanie i ulepszanie oprogramowania poprzez dopełnienie go o nowe komponenty, co w istocie stanowi stworzenie nowego oprogramowania. Innymi słowy, jest to uzupełnienie istniejącego oprogramowanie, o nowe oprogramowanie zintegrowane z poprzednim oprogramowaniem.

4.Nie prowadzi Pan badań naukowych.

5.W ramach opisanej działalności samodzielnie prowadził Pan i prowadzić będzie prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

6.Wykonywane przez Pana czynności związane z tworzeniem, rozwijaniem programów komputerowych, były/są/będą działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

7.Prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było/jest stworzenie „potencjalnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”. Mają one zawsze formę oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów . Wykorzysta Pan te wyniki jako produkt będący składową usługi programistycznej świadczonej na rzecz Zleceniodawcy. Wykorzystuje Pan te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy.

8.W wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces lub usługę, pod postaciami oprogramowania i usprawnionych usług programistycznych.

9.Opisana we wniosku działalność obejmuje tworzenie i rozwijanie programów komputerowych. Oferuje Pan usługi będące efektem prac rozwojowych. Ww. produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

10.Nie prowadził, ani nie poprowadzi Pan prac o innym charakterze niż ww. prace rozwojowe, gdyż prowadzenie prac rozwojowych warunkuje stworzenie oprogramowania. Tym samym, wykonując inny rodzaj prac, nie mógłby Pan wykonać swoich zobowiązań wynikających z umów o świadczenie usług programistycznych.

11.Działania polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do stworzenia oprogramowania niewystępującego wcześniej w zakresie Pana działalności.

12.Programy komputerowe wytworzone przez Pana zawsze są odrębnymi utworami, które podlegają ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p. (tj. programami komputerowymi). Z racji, że Pana jest ich jedynym twórcą, przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych utworów.

13.Pełna kwota przychodu z tytułu świadczenia tych usług stanowi przychód z autorskich praw majątkowych do oprogramowania uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia jest to przychód ze specyficznej sprzedaży praw autorskich do oprogramowania. Wynika to z ekonomicznej istoty tych usług, sprowadzającej się do projektowania i tworzenia na zlecenie oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, zatem utworów podlegających pod ochronę prawnoautorską na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., normatywnie nazywanych programami komputerowymi.

14.Działalność gospodarcza polega na świadczeniu usług, których celem jest przeniesienie autorskich praw do oprogramowania wytworzonego w toku świadczenia tych usług. Zatem uzyskane na tej podstawie dochody pochodzą ze świadczenia usług, ergo dochody te należy uznać za dochody z „potencjalnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi programistycznej.

Działalność podejmowana przez Pana polegająca na wytwarzaniu i rozwijaniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Pana w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W sprawie możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, wyjaśniam:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.patent,

2.prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8.autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a-  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b-  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c-  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d-  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2.ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3.z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4.z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2.prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3.wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4.dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5.dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

Podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

‒podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

‒prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

‒dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

‒dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

‒dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Z korzystaniem z ulgi wiążą się obowiązki po stronie podatników - w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie to powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z opisu sprawy i informacji przedstawionych przez Pana, wynika, że:

1.tworzy/ rozwija Pan oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

2.tworzy/ rozwija Pan oprogramowanie w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3.projektowane/wytwarzane przez Pana oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

4.przedmiotowa działalność gospodarcza polega na świadczeniu usług, których celem jest przeniesienie autorskich praw do oprogramowania wytworzonego w toku świadczenia tych usług. Zatem uzyskane na tej podstawie dochody pochodzą ze świadczenia usług, ergo dochody te należy uznać za dochody z „potencjalnie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi programistycznej.

5.pełna kwota przychodu z tytułu świadczenia tych usług stanowi przychód z autorskich praw majątkowych do oprogramowania uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia jest to przychód ze specyficznej sprzedaży praw autorskich do oprogramowania. Wynika to z ekonomicznej istoty tych usług, sprowadzającej się do projektowania i tworzenia na zlecenie oprogramowania, rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, zatem utworów podlegających pod ochronę prawnoautorską na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., normatywnie nazywanych programami komputerowymi.

6.prowadzi Pan odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odrębna ewidencja jest prowadzona od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

7.do dochodów osiąganych z przedmiotowej pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał Pan metodę opodatkowania, o której mowa a art. 30c ustawy o PIT, z wyjątkiem roku podatkowego 2021, w którym opodatkowywał Pan dochody zgodnie z zasadami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2021.1993). Przy czym, nie planuje Pan stosować uprawnień wynikających z art. 30ca ustawy o PIT do dochodów uzyskiwanych w tym okresie.

Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego projektowane i wytwarzane przez Pana w ramach Pana działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód Pana pochodzący z wynagrodzenia za realizację opisanych we wniosku usług programistycznych, które polegają na wytwarzaniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone na kontrahenta tj. z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi stanowi dochód z kwalifikowanego IP w myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Może Pan opodatkować ww. dochody za lata 2019 i 2020 oraz od 2022r. (jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się) według 5% stawki podatku dochodowego. Może Pan skorzystać z tej ulgi w zeznaniach rocznych.

Stanowisko Pana w zakresie pytań nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z opisu sprawy wynika, że poniósł Pan i poniesie Pan następujące wydatki:

‒zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone (procesory, płyty główne, pamięć komputerowa, karty graficzne, urządzenia peryferyjne : dysk twardy, monitor, klawiatura, myszy komputerowe, zasilacze, wyposażenia multimedialne : drukarki, skanery, kamery, mikrofony, głośniki.

‒opłaty za dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie,

‒opłaty za dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za dostęp do internetu i sieci komórkowej.

‒zakup źródeł wykorzystywanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki,

‒leasing samochodu oraz jego eksploatacja, tj. opłaty leasingowe, paliwo, opłaty drogowe.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy ustalaniu wskaźnika nexus, trzeba pamiętać, aby istniał związek między:

‒wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje Pan także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Ponadto w przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP mogą zostać uwzględnione we wskaźniku Nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Może Pan poniesione (wymienione we wniosku) wydatki na:

‒zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone (procesory, płyty główne, pamięć komputerowa, karty graficzne, urządzenia peryferyjne : dysk twardy, monitor, klawiatura, myszy komputerowe, zasilacze, wyposażenia multimedialne : drukarki, skanery, kamery, mikrofony, głośniki.

‒opłaty za dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie,

‒opłaty za dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za dostęp do internetu i sieci komórkowej.

‒zakup źródeł wykorzystywanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki,

‒leasing samochodu oraz jego eksploatacja, tj. opłaty leasingowe, paliwo, opłaty drogowe.

ująć we wskaźniku Nexus, jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo – rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej.

Stanowisko Pana w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

‒zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postepowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postepowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.z zastosowaniem art. 119a;

2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).