W związku z dziedziczeniem został złożony do Sądu Rejonowego, Wydział Cywilny wniosek o dział spadku połączony z podziałem majątku wspólnego: K. S., P. S. oraz K. P.

Strony prosiły o przyznanie na własność K. S. (matce Pana) w całości udziałów w prawie własności nieruchomości wchodzących w skład majątku spadkowego po J. S. bez obowiązku spłaty na rzecz uczestników postępowania tj. P. S. oraz K. P.

Sąd Rejonowy Wydz. Cywilny dnia 15 września 2015 r. przychylił się do wniosku i całość majątku przeszła do K. S.. Matka Pana zmarła 20.02.2017 r. w Warszawie.

Spadek po zmarłej K. S. nabyli:

20.03.2018 r. dokonano umowy o częściowy dział spadku między Panem a jego siostrą. W wyniku częściowego działu spadku nie nabył Pan nieruchomości ponad przysługujący mu udziału w spadku. Częściowy dział spadku dotyczył działki niebędącej przedmiotem wniosku, która w wyniku częściowego działu spadku przypadła siostrze Pana- bez obowiązku spłaty na jego rzecz.

Nieruchomość nie została jeszcze sprzedana. Nieruchomość nie została podzielona na mniejsze działki. Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Nieruchomość „leży odłogiem" i dokonuje Pan jej bieżącego doglądu.

Nie prowadzi Pan i nie prowadził na terenie nieruchomości gospodarstwa rolnego.

Nie zamierza Pan udzielać żadnego pełnomocnictwa kupującym. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru został uchwalony w 2004 roku. Nie czynił Pan żadnych starań, ani nie występował o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie wykonywał Pan żadnych działań związanych ze zwiększeniem atrakcyjności i wartości nieruchomości.

Nie wykonywał Pan żadnych wyżej wymienionych działań w stosunku do przedmiotowej nieruchomości. Nie występował Pan i nie zamierza występować o warunki zabudowy dla sprzedawanej nieruchomości. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży ww. nieruchomości.

Pytanie

Czy przychód z planowanej sprzedaży działek powstałych w wyniku podzielenia będzie stanowił dla Pana przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie przychód z planowanej sprzedaży nie będzie stanowił dla Pana przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zaznaczyć należy, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, w zależności od zaistniałych okoliczności, może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. dnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast ust. 6 tego samego artykułu wskazuje, że w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Według art. 10 ust. 2 u.p.d.o.f., przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f., przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zwraca Pan uwagę, że jak wskazano w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r. nr0461-ITPB4.4511.789.2016.8.MK: „(...) W judykaturze wielokrotnie wskazywano na płynność granicy pomiędzy sprzedażą nieruchomości wykonywaną w związku z działalnością gospodarczą a będącą zarządem majątkiem osobistym podatnika. W szczególności nie uznawano decydującym ilości dokonanych transakcji zbycia.

Jednocześnie sądy rozpatrujące skargi podatników stwierdzały, że zaliczenie do źródeł przychodów nie jest kategorią subiektywną zaliczenia do źródła przychodów dokonywanego przez podatnika, a kategorią obiektywną o której decyduje cały kompleks podejmowanych działań poczynając od etapu zakupu do etapu sprzedaży danej nieruchomości (...)".

Nabył Pan współwłasność nieruchomości w drodze dziedziczenia. Nie rozpoczął Pan na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej. Pragnie Pan zwrócić uwagę również na dalsze argumenty przemawiające za słusznością zajętego w sprawie stanowiska. Z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 września 2017 r. w sprawie I SA/Bd 528/17 wynika prezentowany powszechnie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym pogląd, że sam cel, na jaki nabyto nieruchomości, może nie przesądzać o zaliczeniu przychodów ze sprzedaży do źródła przychodów (nie jest to czynnik miarodajny). Równie istotna może być podnoszona w tym orzecznictwie inna okoliczność, a mianowicie, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony nie musi istnieć już w momencie nabycia towaru, a może pojawić się w momencie sprzedaży nieruchomości, przyjmując, że pod pojęciem „handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Zwraca Pan uwagę, że w judykaturze wypracowano także pogląd, zgodnie z którym w takich okolicznościach sposób nabycia nieruchomości nie ma wówczas wpływu na ocenę, że są one towarem, pomimo że nabycie nie nastąpiło z zamiarem odsprzedaży (por. wyroki: NSA z 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10; z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; z 28 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1899/13). Ponadto, w wyroku z dnia 22 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 733/07 w ocenie NSA istotne znaczenie mają: fachowość, podporządkowanie regułom opłacalności i zysku, działanie na własny rachunek, powtarzalność działań i uczestnictwo w obrocie gospodarczym.

Analizując Pana sytuację, pod rozwagę należy wziąć podejmowane w celu sprzedaży czynności oraz na ile proces sprzedaży wpisze się w znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazany przepis odwołuje się do celu zarobkowego, działania we własnym imieniu, ciągłości i zorganizowanego charakteru aktywności.

Jeżeli chodzi bowiem o spełnienie warunków definicji działalności gospodarczej, to nie sposób zaprzeczyć, że wobec faktu nieodpłatnego nabycia w drodze dziedziczenia może Pan w ramach planowanej sprzedaży osiągnąć zysk. Jest to bowiem naturalne w panującej sytuacji gospodarczej i nie powinno mieć to wpływu na ocenę sytuacji pod kątem źródła przychodów.

Równocześnie zaakcentować należy, że chociaż z pewnością sprzedaż będzie prowadzona przez Pana we własnym imieniu, to jednakże nie można uznać, że sprzedaż będzie prowadzona w sposób wskazujący na działania podejmowane przez podmiot profesjonalnie parający się handlem w zakresie obrotu nieruchomościami, a więc działający jako handlowiec.

Utwierdza Pana fakt, że w powołanym wcześniej orzecznictwie sądowo-administracyjnym panuje aktualnie jednolity pogląd, z którego bez wątpienia można wywieść następującą tezę, że bez znaczenia jest charakter w jakim działa nabywca w momencie zakupu nieruchomości, w tym czy jest to chęć przeznaczenia jej do sprzedaży z zyskiem. Rozstrzygające jest natomiast to czy podatnik podjął działania o charakterze ciągłym zorganizowanym, nakierowanym na uzyskanie zysku z tytułu sprzedaży nieruchomości. Przy czym możliwa jest taka sytuacja, gdy nabywający grunty na potrzeby prywatne, później zmieni ich przeznaczenie, zaangażuje ponadto do tego siły i środki zbliżone do tych, które podejmują angażują podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomości (por. wskazany wcześniej wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2010 r. II FSK 1933/08).

Jeszcze raz pragnie Pan podkreślić, że okoliczności planowanej sprzedaży przez Pana działek rozpatrywane łącznie nie mogą prowadzić do przypisania jemu profesjonalnej działalności handlowca.

NSA we wskazanym wyroku oraz inne przytoczone orzeczenia wskazują kierunki interpretacyjne sytuacji związanych ze sprzedażą nieruchomości. W świetle tych wytycznych nie sposób poczytać Pana działań za prowadzonych w ramach działalności gospodarczej.

Pomimo, że Pan wraz z siostrą planują podział nieruchomości, oznaczać to może jedynie tylko tyle, że zrealizował wyłącznie pewien niewielki element działań wykonywanych przez podmioty profesjonalnie sprzedające nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Podana okoliczność nie czyni jeszcze z Pana podmiotu podejmującego zespół zorganizowanych czynności realizowanych standardowo przez profesjonalnych handlowców, w tym na skalę oraz z rozmachem towarzyszącym takim działaniom handlowców. Przede wszystkim nie będzie Pan przeprowadzał sprzedaży z zaangażowaniem środków, jakie zwykle angażują takie profesjonalne podmioty. Sądy zwracają bowiem uwagę, że kluczowy jest szereg (ciąg/sekwencja) zdarzeń, jakie muszą towarzyszyć działaniom podmiotu dokonującego sprzedaży, aby uznać, że jest on handlowcem.

Niespełnienie większości, czy wręcz któregokolwiek z warunków, czy też podejmowanie działań zwłaszcza na skalę i z zaangażowaniem środków, w tym finansowych (oceniane za pomocą obiektywnych przesłanek) o nieprofesjonalnym zakresie, jest kluczowe przy ocenie charakteru podejmowanych przez zbywcę działań.

W przedstawionej przez Pana sytuacji, w Pana ocenie nie może być mowy o jakimkolwiek zespole działań podejmowanych w odniesieniu do odziedziczonych nieruchomości, które mają zostać podzielone, jaki można byłoby przypisać profesjonalnym handlowcom.

Przede wszystkim Pana działania, co należy ponownie podkreślić, polegające na ewentualnym (w przyszłości) podziale nieruchomości na mniejsze działki, nie wpisują się w działalność handlowca prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu wykładni prezentowanej w przytoczonej judykaturze.

W swojej ocenie, Pan nie angażuje i angażować nie będzie środków finansowych, jakie angażują podmioty działające profesjonalnie na rynku w charakterze podmiotów profesjonalnie obracających nieruchomościami, czy deweloperów. Cały zespół czynności podejmowanych przez podatnika, prócz ww. zaangażowania środków finansowych, musi jednoznacznie pozwalać na powiązanie tych działań z zachowaniem profesjonalnego handlowca. Natomiast w okolicznościach niniejszej sprawy do wniosków takich nie może prowadzić wykonywana przez Pana działalność gospodarcza w zakresie sprzedaży hurtowej kwiatów i roślin. Jest to działalność niezależna od czynności podejmowanych w związku z planowanymi transakcjami sprzedaży.

Niezależnie od powyższego uważa Pan, że działania podejmowane w związku z zamiarem wskazanej sprzedaży tj. podział nieruchomości i skorzystanie z usług pośrednika są w pełni racjonalnie podejmowanymi czynnościami przez osobę chcącą dokonać sprzedaży działek.

Okoliczności podziału nieruchomości - gdyby traktować w kategorii ewentualnego uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży - jak najbardziej wpisują się, Pana zdaniem, w panujące obecnie realia rynkowe. Pamiętać należy bowiem, że działania, które jeszcze kilka lat temu mogły być poczytane za przejaw działalności gospodarczej, dziś są już w pełni akceptowalnymi działaniami podejmowanymi przy standardowej transakcji sprzedaży.

Tytułem przykładu można wskazać na działania podejmowane przez zbywców występujących o pozwolenia na budowę, czy o warunki zabudowy dla terenu, zapewniających podstawowe przyłącza (media). Nie mogą one jeszcze przesądzać o tym, że zbywcy działają w charakterze handlowców. Również okoliczność podziału, zwłaszcza przy znacznym areale ziemi, nie wyczerpuje jeszcze znamion działalności gospodarczej.

Niezależnie jednak od powyższych okoliczności zwraca również Pan uwagę, że zasadniczo każdy właściciel nieruchomości rozpocznie jej sprzedaż od ogłoszenia sprzedaży, być może również za pośrednictwem biura pośrednictwa, jednakże nie jest to czynnik determinujący działanie w sposób tożsamy z działaniami podejmowanymi przez podmioty profesjonalne Wnioskodawca wskazuje, że wyżej podane argumenty znajdują potwierdzenie w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 7 listopada 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.321.2018.2.DJ.

W interpretacji tej organ interpretacyjny zwrócił uwagę, że: „(...) Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany (...)

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej (...)".

Pan nie jest natomiast ani handlowcem, ani deweloperem, a jego działalność w niczym nie przypomina takiej działalności. W okolicznościach niniejszej sprawy pragnie Pan nadmienić ponownie, że nie założył w tym celu działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie będą one wyczerpywały znamion profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i będą się mieściły w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Wobec tego, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe w powiązaniu z przywołanymi przepisami, należy uznać, że przychody z planowanej przez Pana sprzedaży działek powstałych z podziału nieruchomości stanowiącej spadek po matce nie będą uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i nie będą mogły być zakwalifikowane do takich przychodów.

W konsekwencji, sprzedaż powstałych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu u.p.d.o.f. z uwagi na upływ 5 lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę czyli matkę.

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1)odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2)zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść przepisu w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

‒po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

‒po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

‒po trzecie, w sposób ciągły.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

2.Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.

3.Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji. Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6) a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 05.04.2016 r. sygn. akt II FSK 379/14, z 09.03.2016 r. sygn. akt II FSK 1423/14, z dnia 09.04.2015 r. sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.”

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań poprzedzających zbycie oraz samego zbycia działek, o których mowa we wniosku.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowe działki nie zostały nabyte przez Pana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane.

Czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Z wniosku wynika, że nie prowadził Pan i nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu (kupno/sprzedaż) nieruchomościami, nie został Pan zarejestrowany w tym zakresie jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą (...). Przeważająca działalność gospodarcza to sprzedaż hurtowa kwiatów i roślin (PKD 46.22.Z). W dniu 4 września 2013 r. zmarł Pana ojciec. Spadek po nim nabyli: żona spadkodawcy w 1/3 cz., córka spadkodawcy w 1/3 cz. oraz syn spadkodawcy (Pan) w 1/3 cz. W 2015 r. dokonano działu spadku, w wyniku którego całość masy spadkowej przeszła na własność Pana matki. Matka Pana zmarła w dniu 20.02.2017 r, Spadek po matce nabyli: córka i syn (Pan) po 1/2 części. W dniu 20.03.2018 r. dokonano umowy o częściowy dział spadku między Panem a siostrą. W wyniku częściowego działu spadku nie nabył pan nieruchomości ponad przysługujący mu udział w spadku. Nieruchomość nie została jeszcze sprzedana. Nieruchomość nie została podzielona na mniejsze działki. Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Pana. Nieruchomość „leży odłogiem” i dokonuje Pan jej bieżącego doglądu. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru został uchwalony w 2004 roku. Nie czynił Pan żadnych starań, ani nie występował o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie wykonywał Pan żadnych działań związanych ze zwiększeniem atrakcyjności i wartości nieruchomości. Nie wykonywał Pan żadnych wyżej wymienionych działań w stosunku do przedmiotowej nieruchomości. Nie występował Pan i nie zamierza występować o warunki zabudowy dla sprzedawanej nieruchomości. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży ww. nieruchomości.

W efekcie działań Pana nie można uznać za działalność handlową. Transakcji sprzedaży należy przypisać charakter okazjonalny, brak jest ciągłości wymaganej do uznania, że mamy w tym przypadku do czynienia z działalnością gospodarczą.

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Pana wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przedstawiona we wniosku aktywność Pana oraz zaprezentowany ciąg zdarzeń, czynności nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanej nieruchomości.

Z opisanych okoliczności sprawy wynika, że brak jest podstaw, aby podejmowane przez Pana czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 cyt. ustawy. Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5 i art. 10 ust. 7.

W myśl art. 10 ust. 5 ww. ustawy;

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia. Przy czym, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

W myśl art. 924 oraz art. 925 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem jak i stan jej majątku osobistego.

Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Jednakże, co wynika z analizy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku działu spadku, ale tylko wówczas jeśli:

a.podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

b.jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym (rzeczy wspólnej).

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez nią udział we współwłasności.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że:

1.W wyniku spadku po matce nabył Pan udział wynoszący 1/2 cz. nieruchomości.

2.Spadkodawczyni (matka) zmarła 20.02.2017 r.

3.Spadkodawczyni nieruchomość nabyła w 1983 r.

4.Nieruchomość była objęta wspólnością majątkową małżeńską spadkodawczyni i jej męża.

5.20 marca 2018 r. dokonano częściowego działu spadku pomiędzy Panem a siostrą. W wyniku częściowego działu spadku nie nabył Pan nieruchomości ponad udział przysługujący Panu w spadku.

6.Zamierza Pan sprzedać udział w powyższej nieruchomości.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Na tle przestawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że okres 5-letni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 1983 r., tj.: od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości przez Pana mamę.

Zatem przychód uzyskany z tego tytułu, nie będzie podlegał opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okresu czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).