Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie –  pismem z 31 lipca 2022 r. (data wpływu 31 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…), zarejestrowaną w (...) przy ul. (…).

Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to tzw. podatek liniowy 19%.

Dominującą działalnością Wnioskodawcy, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne.

W ramach działalności polegającej na tworzeniu i rozwoju oprogramowania Wnioskodawca współpracuje z innymi podmiotami (tzw. współpraca B2B).

Obecnie Wnioskodawca współpracuje z (…) Sp. z o.o. z siedzibą przy ul.(…) (zwaną dalej „(…)”, „Spółka 1”), z którą ma zawartą Umowę o świadczeniu usług (zwaną dalej: „Umową 1”).

(…) to firma świadcząca usługę (...). Zajmuje się pełną obsługą logistyczną sklepów internetowych - magazynowaniem, pakowaniem, wysyłką, obsługą zwrotów oraz szeregiem usług dodatkowych. Poprzednio Wnioskodawca współpracował z (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ulicy (…), (...) (…) (zwaną dalej „(…)”, „Spółka 2”), z którą miał zawartą Umowę o świadczeniu usług (zwaną dalej: „Umową 2”). (…) to firma świadcząca usługi IT polegające na pełnym wsparciu przy realizacji produktów i projektów lub wspieraniu projektów na dowolnym etapie. W zakres usług wchodzi m.in. tworzenie architektury IT, project management, analiza, (...), development oraz testy. W przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów.

Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę. Zlecone Wnioskodawcy czynności wykonywane na podstawie Umowy 1 i Umowy 2 (zwanymi dalej łącznie „Umowami”) nie są wykonywane pod kierownictwem Spółki 1 i Spółki 2 (zwanymi dalej łącznie „Spółkami”). Wnioskodawca ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od Spółek jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności w miejscu i czasie wyznaczonym przez niego samego.

Wnioskodawca oraz Spółki uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez Zleceniodawcę/Zamawiającego.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Wykonując czynności z zakresu tworzenia oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze. Zgodnie z treścią Umów, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są każdorazowo określane w zamówieniach i co do zasady obejmują usługi programistyczne w zakresie tworzenia, rozwoju i utrzymania systemów oraz narzędzi informatycznych (zwane dalej „Usługami”). Ponadto Umowy zobowiązują Zleceniobiorcę/Wykonawcę do natychmiastowego przeniesienia wszelkich posiadanych praw do dzieł na Spółki.

Oprogramowanie 1

Tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Spółką 1 oprogramowanie jest narzędziem wykorzystywanym do obsługi logistycznej w handlu elektronicznym (zwanym dalej „Projektem 1”). Jest to specjalistyczne oprogramowanie służące do realizacji zamówień ze sklepów internetowych, przyjmowania dostaw towarów, utrzymywaniu właściwej kolejności realizowanych zleceń, obsługi magazynu oraz wsparcia klienta. Rolą Wnioskodawcy jest dostarczenie gotowych do użycia komponentów/funkcjonalności/części funkcjonalności systemu. Oprogramowanie przeznaczone zostało m.in. dla pracowników (…), które wykorzystywane jest w celu obsługi magazynu (zamówienia i zwroty) oraz do wsparcia obsługi ich klientów, szczególnie w zakresie rozliczeń. Z narzędzia korzystać mogą również klienci (…) w zakresie obsługi własnych zamówień i zwrotów oraz definiowania dostaw towaru. Najważniejszym celem Projektu 1 jest realizacja strategicznych procesów w organizacji za pośrednictwem oprogramowania począwszy od przyjęcia i skompletowania zamówienia do jego wysyłki.

Zastosowanie rozwiązania jest jedną z nielicznych możliwości na zapewnienie wysokiego poziomu usług w zakresie realizacji zamówień. Poziom skomplikowania procesów obecnych w handlu elektronicznym wymaga rzetelnych i zindywidualizowanych rozwiązań automatyzujących. Do efektów wdrożenia projektu należy zakwalifikować m.in. automatyzację istotnej części procesów pierwotnie wykonywanych manualnie; redukcję kosztów oraz czasu obsługi zamówień; odciążenie środowiska poprzez automatyzację oraz cyfryzację procesów biznesowych; ustandaryzowanie procesów biznesowych. Projekt w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania procesów logistycznych został wyposażony w liczne funkcjonalności. Należą do nich m.in.:

• Zarządzanie: o produktami, o dostawami, o zwrotami, o pobraniami, o zamówieniami
• Integracja: o ze sklepami, m.in. przyjmowanie zamówień i ich realizacja o z systemem magazynowym,
• Pozostałe funkcjonalności wspierające procesy logistyczne.

Oprogramowanie 2

W ramach współpracy ze Spółką 2 tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie wykorzystywane jest jako narzędzie przeznaczone dla podmiotów współpracujących z przedsiębiorstwem z branży bankowej (zwanej dalej „Przedsiębiorstwem”) pozwalające na automatyczną, bezawaryjną, zabezpieczoną i niezmienną wymianę plików z kontrahentami Przedsiębiorstwa (zwane dalej „Projektem 2”). Rolą Wnioskodawcy było dostarczenie gotowych do użycia komponentów/funkcjonalności/części funkcjonalności systemu. System wykorzystywany jest do przekazywania informacji i danych pomiędzy pracownikami Przedsiębiorstwa a kontrahentami organizacji związanych z Przedsiębiorstwem. Funkcja ta obejmuje także automatyczne przekazywanie informacji i danych do pozostałych systemów Firmy 1. Podstawowym celem tworzenia oprogramowania w ramach Projektu 2 jest dostarczenie funkcjonalnego narzędzia umożliwiającego wymianę informacji z kontrahentami Przedsiębiorstwa, która stanowi niezbędny element realizacji strategicznych procesów w organizacji. Efektem wdrożenia systemu jest znaczne przyśpieszenie wymienianych informacji i danych. Istotna poprawa odczuwalna jest także w obszarze bezpieczeństwa. Organizacja korzystająca z systemu jest szczególnie wrażliwa na różnego rodzaju zagrożenia, zwłaszcza w obszarze cyberprzestrzeni. Konieczne jest więc odpowiednie przygotowanie systemu, aby możliwe było zastosowanie technik, procesów i praktyk mających na celu ochronę sieci informatycznych i danych. Nieodzownym elementem jest również standaryzacja procesu wymiany informacji z kontrahentami o różnorodnej specyfice, w taki sposób by cały proces był możliwie maksymalnie uproszczony. Aby narzędzie spełniało oczekiwania użytkowników, a także było w stanie sprostać zadaniom do jakich ma być przeznaczone, Wnioskodawca wyposażył je w określone funkcjonalności, do najważniejszych należy zaliczyć m.in.:

• Wystawienie dedykowanej przestrzeni na pliki dla kontrahentów;
• Wymiana plików zawierających dane i informacje, w tym dane wrażliwe;
• Generowanie testowych danych do użytecznych rozszerzeń np. (...), (...).

Oprogramowanie 3

W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług Spółce 2 rozwijany był produkt służący do kompleksowego wdrożenia wytycznych wynikających z Ogólnego rozporządzenia o ochronie danych (RODO) w organizacjach stosujących systemy informatyczne (zwany dalej „Projektem 3”). Rola Wnioskodawcy polegała na dostarczeniu gotowych do użycia komponentów/funkcjonalności/części funkcjonalności systemu. System przeznaczony jest dla pracowników działu IT stanowiąc wsparcie Inspektora danych osobowych w przygotowaniu danych czego efektem jest realizacja za pośrednictwem systemów informatycznych praw i obowiązków wynikających z przepisów dotyczących ochrony danych osobowych (np. retencja danych osobowych, prawo do zapomnienia, informacja o przetwarzaniu danych osobowych).

Zasadniczym celem rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania w ramach Projektu 3 było zapewnienie pełnej obsługi w zakresie przetwarzania danych osobowych w systemach informatycznych. Podstawowym zadaniem narzędzia rozwijanego w ramach tego projektu jest wsparcie organizacji we wdrożeniu wytycznych wynikających z RODO w sposób zgodny z prowadzoną przez nią na bieżąco działalnością. Efektem wdrożenia narzędzia jest również odciążenie finansowe i czasowe realizowanych przez organizację projektów z uwagi na dostarczenie gotowych i zautomatyzowanych funkcji bez konieczności każdorazowej ich implementacji w systemach. Aby narzędzie spełniało oczekiwania użytkowników, a także było w stanie sprostać zadaniom do jakich ma być przeznaczone, Wnioskodawca wyposażył je w określone funkcjonalności, do najważniejszych należy zaliczyć m.in.:

• Zbiorcza anonimizacja danych osobowych w bazach danych;
• Wykrywanie danych osobowych w bazach danych;
• Definiowanie poszczególnych grup przetwarzania danych osobowych;
• Tworzenie reguł retencji danych osobowych;
• Usuwanie lub anonimizacja danych osobowych pojedynczych osób w oparciu o utworzone grupy lub reguły retencji.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest nowatorskie zarówno w skali własnej działalności lub skali rynku z uwagi na wykorzystywanie narzędzi (...), których rozwój jest bardzo dynamiczny. Oprogramowanie jest nowatorskie również ze względu na implementację tych rozwiązań w systemach konkretnych klientów. Oznacza to, że nie ma gotowych wzorców umożliwiających wdrożenie tych technologii. W związku z tym oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest autorskie i innowacyjne. Wnioskodawca z założenia tworzy komponenty/systemy których jeszcze nie ma.

Produkty, które wytwarza Wnioskodawca są w praktyce zawsze czymś nowym i unikalnym (inaczej klient bazowałby na gotowych rozwiązaniach). Projekt 1 stanowi unikalny zestaw systemów dedykowanych dla organizacji. Wyzwaniem Wnioskodawcy jest integracja narzędzia z pozostałymi systemami tj. sklepami internetowymi, systemami magazynowymi oraz innymi niezbędnymi do obsługi sprzedawców począwszy od przyjęcia zamówienia poprzez odebranie z magazynu i spakowanie po wysłanie gotowego produktu do klienta.

Nowatorskiego podejścia również od strony programistycznej i architektonicznej (m.in. (...), (…), architektura zdarzeniowa, architektura heksagonalna) wymaga implementacja systemu (…) zaliczanego do tzw. systemów głębokich (opartych na skomplikowanej logice biznesowej).

O innowacyjności rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę może świadczyć również zastosowanie chmury obliczeniowej jako bazy infrastrukturalnej oraz wdrożenie elementów opartych na sztucznej inteligencji. Projekt 2 wyróżnia się poziomem innowacyjności w skali lokalnej. Wysoki poziom stabilności, niezawodności oraz wydajności rozwiązania możliwy był tylko dzięki zastosowaniu nowoczesnych metod programistycznych. Tylko poprzez innowacyjne podejście w procesie tworzenia oprogramowania możliwe było uzyskanie narzędzia dedykowanego do wymiany plików z kontrahentami Przedsiębiorstwa w sposób ściśle nadzorowany i bezpieczny. Projekt 3 można uznać za nowatorski w skali lokalnej (prawdopodobnie również w skali globalnej) ze względu na zaprojektowanie funkcjonalności nie istniejących ówcześnie na rynku (m.in. możliwość retencji danych osobowych oraz niektóre pozostałe funkcjonalności narzędzia). Wdrożenie systemu głębokiego (zawierającego skomplikowaną logikę biznesową) wymagało nowatorskiego podejścia na płaszczyźnie kodu źródłowego i architektury ((...), (…) architektura zdarzeniowa, architektura heksagonalna). Projekt 3 stanowił odpowiedź na obecne w systemach informatycznych problemy związane z wdrożeniem wytycznych wynikających z RODO.

Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania musi zmierzyć się licznymi z problemami badawczymi, które występują w różnych fazach prac nad oprogramowaniem. Pierwszym etapem, który nie jest stricte związany z programowaniem, ale posiada charakter prac badawczo-rozwojowych jest zrozumienie biznesowego sensu oprogramowania. Wymaga to szczegółowej analizy publikacji zaznajamiającej Wnioskodawcę z tematyką tworzonego aktualnie oprogramowania. Kluczową rolę w tym obszarze pełni właściwa komunikacja z klientem na każdym etapie tworzenia/rozwijania oprogramowania. Następnie Wnioskodawca musi zgromadzoną wiedzę przełożyć na świat cyfrowy, analizując i dobierając odpowiednie narzędzia (język programowania, (...), biblioteki) oraz dopasowując najlepszą możliwą formę implementacji oprogramowania. Istotne jest również uwzględnienie dostępnych zasobów (materialnych lub cyfrowych) oraz możliwe ograniczenia (np. w przypadku wdrożenia z użyciem chmury obliczeniowej). Tego typu analiza zajmuje dużo czasu i musi być powtarzana przy każdym projekcie. Procedura ta jest więc powtarzana ilekroć wprowadzana jest do oprogramowania nowa funkcjonalność ze względu na możliwość wystąpienia konfliktu pomiędzy nową funkcjonalnością a pierwotnymi elementami systemu. Wnioskodawca zaznajamia się także z obowiązującymi przepisami dotyczącymi obszaru działania tworzonego/rozwijanego narzędzia w celu potwierdzenia legalności wdrażanych rozwiązań. Istotne na tym etapie jest również uwzględnienie w stosowanych rozwiązaniach ograniczeń technologicznych w funkcjonalności, niepotwierdzonej stabilności wersji lub wysokiej wrażliwości w obszarze cyberbezpieczeństwa.

Nowe funkcjonalności najczęściej poddawane są próbnej implementacji (Proof of Concept). Etap ten realizowany jest w celu zbadania czy dana funkcjonalność jest możliwa do stworzenia i zintegrowania z pozostałymi elementami aplikacji. Istotne w trakcie tego etapu jest zidentyfikowanie i przygotowanie wstępnych rozwiązań problemów i ryzyk mogących wystąpić w trakcie właściwej implementacji oprogramowania. Zdarza się również, że dokumentacja udostępniona Wnioskodawcy jest niekompletna lub przestarzała co wiąże się z koniecznością ponownej analizy zagadnień związanych z określonym oprogramowaniem. Każde tworzone lub rozwijane oprogramowanie wymaga stałego monitorowania oraz indywidualnego dostosowania go do skali i warunków funkcjonowania. Wnioskodawca weryfikuje również zaimplementowane przez niego rozwiązania pod kątem zaleceń dotyczących dobrych i innowacyjnych systemów, np. „(...)”. Wnioskodawca jest odpowiedzialny również za optymalizację konsumpcji zasobów oprogramowania i dobór odpowiednich algorytmów, które są najczęściej wypadkową wiedzy wcześniej zdobytej, ale nie zostały powszechnie udostępnione. Tworzenie kodu źródłowego musi zostać poprzedzone teoretycznym wyjaśnieniem problemów badawczych stojących na drodze do uzyskania funkcjonalnego narzędzia. Związane jest to z koniecznością stałego dokształcania się Wnioskodawcy za pośrednictwem kursów i szkoleń w celu aktualizowania wiedzy na temat stosowanych rozwiązań programistycznych. Tempo rozwoju nowych technologii (...) jest bardzo dynamiczne, w związku z czym rozwiązania wcześniej tworzone przez Wnioskodawcę często nie mogą już być stosowane lub możliwy jest efektywniejszy sposób jego implementacji. Konsekwencją tego jest konieczność śledzenia nowych trendów i zmian w narzędziach, z których Wnioskodawca korzysta. Co za tym idzie, tworząc oprogramowanie Wnioskodawca nieustannie analizuje aktualność projektowanych przez siebie rozwiązań w kontekście produktów dostępnych obecnie na rynku IT. Wnioskodawca dokłada również starań, by implementowane przez niego funkcjonalności były konkurencyjne w stosunku do bieżących standardów. Dba o to by przygotowany przez niego kod wykorzystywał współczesne wzorce projektowe. Proces implementacji Wnioskodawca analizuje także na płaszczyźnie bezpieczeństwa systemu. Tworzenie kodu źródłowego w celu uzyskania funkcjonalnych i innowacyjnych rozwiązań wiąże się również z uodpornieniem systemu na powszechne zagrożenia o charakterze cybernetycznym (np. ataki hakerskie). W tym celu Wnioskodawca weryfikuje gotowe rozwiązanie ze zbiorem zagrożeń (...). Istotna jest także ochrona samych informacji i danych jakie są przekazywane w systemie, w związku z tym Wnioskodawca weryfikuje zgodność tworzonych rozwiązań z regulacjami RODO.

Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania Wnioskodawca oprócz wiedzy w zakresie technologii informatycznych wykorzystuje również wiedzę z innych dziedzin. Poza oczywistą wiedzą IT, Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z zakresu ubezpieczeń, ekonomii, zagadnień prawnych (zarządzanie danymi osobowymi, anonimizacja, prawo bankowe).

Znaczny udział w działalności programistycznej ma również wiedza z zakresu technologii (...), sztucznej inteligencji oraz (...). Dodatkowo nieodzowną rzeczą w procesie twórczym jest zrozumienie specyfiki pracy danego sektora (np. bankowy, (...)). Nie jest możliwe napisanie dobrze funkcjonującego oprogramowania bez wiedzy biznesowej/merytorycznej. Oprogramowanie ma oddać realnie zachodzące procesy, dlatego też Wnioskodawca regularnie wykorzystuje wiedzę z różnych dziedzin. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę nie ograniczają się jedynie do tworzenia jednostkowego oprogramowania. Proces rozwoju oprogramowanie nie odbiega od procesu polegającego na tworzeniu zupełnie nowego produktu.

Rozwój oprogramowania zawsze obejmuje wzbogacanie istniejącego oprogramowania o nowe funkcjonalności, poprzedzające te same kroki jakie Wnioskodawca podejmuje przy wytwarzaniu oprogramowania od zera (ten sam proces analizy, projektowania struktury kodu, implementacji weryfikacji skuteczności rozwiązania). W tym przypadku Wnioskodawca posługuje się również analogicznymi metodami badawczymi, do tych stosowanych przy tworzeniu oprogramowania. Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych i programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów.

Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań. W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług rozwija on również istniejące oprogramowanie. Co do zasady, praca programisty to ciągły, iteracyjny rozwój powierzonych mu narzędzi. Zawsze istnieje element nadający się do zoptymalizowania, ulepszenia czy uzupełnienia o nowe funkcjonalności. Procesy związane z tworzenie oprogramowania i jego rozwojem, są w zasadzie niezwykle trudne do rozróżnienia, ponieważ przejście z jednego z nich do drugiego charakteryzuje się płynnością, a niekiedy polega na identycznym działaniu. Przykładowo Wnioskodawca dla niektórych klientów tworzy całkowicie nowe oprogramowanie, a dla innych rozwija istniejące, wzbogacając je o nowe cechy np. kompatybilność z innym urządzeniem/oprogramowaniem.

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, stanowiące utwory (programy komputerowe) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwanej dalej „Ustawą o prawie autorskim”) będące przedmiotem prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów obejmujących świadczenie usług programistycznych, przenosi on prawa autorskie do stworzonego oprogramowania w zamian za wynagrodzenie stanowiące kwotę wypłacaną zgodnie z zasadami przewidzianymi w zawartych umowach (zwane dalej „Wynagrodzeniem”).

Zgodnie z zapisami zawieranych umów, Wnioskodawca z chwilą przekazania utworu (oprogramowania) stworzonego dla zlecającego, przenosi na niego wszystkie majątkowe prawa autorskie do oprogramowania i jego komponentów. Zawierane umowy posiadają postanowienia, zgodnie z którymi wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania). Płatność Wynagrodzenia jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury. Faktura wystawiana jest na podstawie raportu czasowego, prowadzonego przez Wnioskodawcę i zaakceptowanego przez Spółki. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymywał w ramach współpracy ze Spółkami, jest co do zasady w całości związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, a więc jego całość będzie objęta preferencyjnym opodatkowaniem. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac wynikających z Umów na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawca świadcząc Usługi na rzecz Spółek samodzielnie tworzy oprogramowanie. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty na:

• leasing samochodu oraz koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis);
• usługi transportowe (taksówki);
• komputer i akcesoria komputerowe (klawiatura, słuchawki itp.);
• usługi księgowe;
• licencja na oprogramowanie ((…));
• kursy, książki, konferencje – (kurs języka angielskiego, kursy związane z badaniem, nauką nowych innowacyjnych technologii programistycznych);
• telefon (doładowania),

dalej zwane: „Kosztami”. Powyższe wydatki są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania. W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu. Wnioskodawca na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, uwzględnia w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu (...) informacje o:

a.  kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT),

b.  kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT),

c.  kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi on kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawcy zero. Do kosztów wskazanych pod lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika nexus), jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca zalicza opisane powyżej Koszty. W odniesieniu do tych kosztów w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy ww. wskaźnik nexus wynosi u niego 1. Wnioskodawca prowadzący księgę przychodów i rozchodów prowadzi odrębną ewidencję (dalej zwaną: „Ewidencją”), w której uwzględnia informacje o: a. zbywanym w danym miesiącu oprogramowaniu, b. przychodach uzyskiwanych ze zbycia oprogramowania w danym miesiącu, c. kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie oprogramowania (Koszty), d. kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku nexus. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo- rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania, ze sprzedaży którego Wnioskodawca osiągnie dochód opodatkowany na zasadach IP Box.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

• Przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Należy przyjąć, że opisane we wniosku informacje/dane będą obowiązywać również w przyszłości, jednakże w przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów  nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.
• Pod pojęciem „(…) podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania (…)” należy rozumieć całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
• Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia), w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.
• Działalność Wnioskodawcy nie jest działalnością polegającą na badaniach naukowych, w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności programistycznej, aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych lub programistycznych (które można określić zbiorczo mianem problemów badawczych). Działania te mają na celu właściwe zastosowanie ogólnodostępnej wiedzy do stworzenia funkcjonalnych rozwiązań.
• Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
• Działalność Wnioskodawcy jest działalnością obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.) tzn. jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
• W ramach tej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadził prace rozwojowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2019-2021, kontynuuje je obecnie i zamierza je prowadzić również w przyszłości. Prace rozwojowe dotyczą opracowywania, tworzenia i modyfikacji oprogramowania. Celem tych prac jest wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych produktów, procesów lub usług. Prace te obejmują pisanie oprogramowania w postaci kodu źródłowego. Prace rozwojowe Wnioskodawcy zostały lub zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Prace rozwojowe kończą się powstaniem programu komputerowego. Wnioskodawca po zakończeniu prac i powstaniu praw autorskich do programu komputerowego przenosi je na Spółkę. Kody programów mają formę plików zapisanych na nośnikach cyfrowych. W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe, zmienione lub ulepszone produkty, do których należą: a) produkt służący do kompleksowego wdrożenia wytycznych wynikających z Ogólnego rozporządzenia o ochronie danych (RODO) w organizacjach stosujących systemy informatyczne, b) narzędzie wykorzystywane do obsługi logistycznej w handlu elektronicznym, c) narzędzie przeznaczone dla podmiotów współpracujących z przedsiębiorstwem z branży bankowej pozwalające na automatyczną, bezawaryjną, zabezpieczoną i niezmienną wymianę plików z kontrahentami, Wnioskodawca oferuje i będzie oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej.  W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy wskazane we wniosku produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.
• Rezultaty prac Wnioskodawcy, określone jako „programy komputerowe” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: a) zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; b) nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny; c) nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.
• W każdym przypadku, tj. zarówno tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ulepszania utworów, efekty samodzielnej pracy Wnioskodawcy, które nazywa On odpowiednio „Oprogramowaniem” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tego „Oprogramowania”.
• W każdym przypadku tworzenie/rozwijanie/ulepszanie przez Wnioskodawcę „Oprogramowania” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Wnioskodawcę prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadził albo prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „Oprogramowania”, które jest efektem Pana pracy.
• Oprogramowanie zawsze jest efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
• Oprogramowanie bądź jego części, wskazane we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte, ulepszone, modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.
• W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Dochodem, dla którego Wnioskodawca zamierza stosować preferencyjną stawkę opodatkowania (art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest wyłącznie dochód z tytułu przenoszenia praw majątkowych do tworzonego oprogramowania.
• W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca, świadcząc na podstawie Umowy usługi na rzecz Spółki, uzyskiwał dochody wyłącznie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wynagrodzenie, które otrzymał na podstawie Umowy Wnioskodawca było związane z wytworzeniem Oprogramowania, tj. Wnioskodawca na podstawie czasu pracy nad Oprogramowaniem ustalał wynagrodzenie za Oprogramowanie. Zważywszy, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegała na tworzeniu Oprogramowania, to w rezultacie Wynagrodzenie jest należne za sprzedaż Oprogramowania.
• Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowiło wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Zleceniodawcę prawa majątkowego do oprogramowania lub jego części.
• Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz Kontrahentów nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy na Kontrahenta, ze względu na to, że całość wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowi wynagrodzenie tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy.
• Zgodnie z Umową zawartą z (…) sp. z o.o. Wnioskodawca w przypadku stworzenia lub dostarczenia Kontrahentowi produktu będącego utworem w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, ze zm.), zobowiązał się do przenoszenia w całości na Kontrahenta jakichkolwiek praw autorskich lub innych praw własności intelektualnej na polach eksploatacji powstałych w związku z działalnością Wnioskodawcy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wnioskodawca zobowiązany jest do niezwłocznego przekazania Kontrahentowi stworzonego w ramach umowy utworu, w tym kodów źródłowych i wynikowych w odniesieniu do programu komputerowego, jednak nie później niż w terminie 3 dni od jego ustalenia. Wnioskodawca jest zobowiązany do niezwłocznego podpisania protokołu potwierdzającego przekazanie praw autorskich. Dla uniknięcia wątpliwości strony potwierdziły, że ewentualny brak protokołu nie wpływa na skuteczność przeniesienia praw autorskich w mocy niniejszej umowy.
• Zgodnie z Umową zawartą z (…) sp. z o.o. Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta w całości wszelkie prawa majątkowe do wszelkich Utworów łącznie z prawem wykonywania autorskich praw zależnych, w tym utworzenia utworów zależnych oraz wyłączne prawo do udzielenia zgody na wykonywanie zależnego prawa autorskiego wraz z prawem do kodów źródłowych oprogramowania w celu ich swobodnego wykorzystania i modyfikacji. Przejście praw autorskich na Kontrahenta następuje z chwilą powstania utworu choćby miał postać nieukończoną, ale nie później niż z chwilą zapłaty wynagrodzenia. Nabycie autorskich praw majątkowych następuje na wszystkich polach eksploatacji istniejących w chwili odbioru Utworu przez Kontrahenta lub jego klienta. Nabycie praw autorskich majątkowych następuje bez jakichkolwiek ograniczeń. Kontrahent jest uprawniony wykonywać nabyte prawa lub może upoważnić do tego inne podmioty. Nabycie praw autorskich oraz upoważnienie do wykonywania zależnych praw autorskich następuje odpłatnie w ramach wynagrodzenia. Z chwilą przejścia na Kontrahenta majątkowych praw autorskich na Wnioskodawcę przechodzi również własność nośników na których utrwalono Utwory. Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji czasu pracy, która przesyłana jest w ramach Raportu miesięcznego do Kontrahenta.
• W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i które są przedmiotem Wnioskodawca wskazuje, że są one kosztami uzyskania przychodu funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.
• Wymienione wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania. Leasing samochodu oraz koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis) oraz koszty usług transportowych (taksówki) wynikają z konieczności podróżowania przez Wnioskodawcę. Realizacja zlecenia wymaga od niego przemieszczania się, np. w celu odbycia spotkań z kontrahentem, czy też bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami Spółek. Koszt komputera i akcesoriów komputerowych (klawiatura, słuchawki itp.) należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, ponieważ bez nich jako podstawowych narzędzi pracy, Wnioskodawca nie mógłby wykonać pracy związanej z tworzeniem oprogramowania. Koszty obsługi księgowej stanowią nieodłączny element działalności programistycznej Wnioskodawcy, ponieważ prowadząc działalność gospodarczą zobowiązany jest on do prowadzenia księgowości i rozliczania należności publicznoprawnych. Koszt licencji na oprogramowanie ((…) programistyczne) jako zespół środowisk służących do tworzenia, modyfikowania, testowania i konserwacji oprogramowania stanowi nieodłączny element pracy programisty umożliwiający mu tworzenie i rozwijanie w efektywny sposób. Wydatki poniesione na kursy, książki, konferencje – (kurs języka angielskiego, kursy związane z badaniem, nauką nowych innowacyjnych technologii programistycznych) są niezbędne dla Wnioskodawcy w procesie nabywania nowej wiedzy i umiejętności koniecznych do tworzenia i rozwijania nowatorskiego oprogramowania. Wydatki na telefon (doładowania) umożliwiają m.in. komunikację ze zleceniodawcą, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów.
• Wydatek na zakup Laptopa (…) stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, podlegał on również jednorazowej amortyzacji.
• W ramach zakupu sprzętu komputerowego wniosek dotyczy następujących wydatków: uchwyt uchylny na monitor – marzec 2019, przewód sieciowy – kwiecień 2019, powerbank – wrzesień 2019, laptop (…) – październik 2019, dysk ssd – październik 2019, słuchawki – maj 2020, kable usb – lipiec 2020, karta pamięci – sierpień 2020, • klawiatura – sierpień 2020, kontroler bezprzewodowy – luty 2021, telefon – marzec 2021, podstawka pod laptop – kwiecień 2021, podkładka pod mysz – lipiec 2021, konsola (…) – październik 2021, gniazdko „smart” – czerwiec 2022.
• Koszty te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych.
• Pod „kosztami leasingu samochodu” należy rozumieć miesięczne raty leasingu samochodu zakupionego przez Wnioskodawcę. Koszty te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych.
• Pod „kosztami kursu języka angielskiego” należy rozumieć: kurs języka angielskiego "(…)” - aplikacja pozwalająca na przeprowadzanie zdalnych lekcji języka angielskiego m.in. pod kątem wykorzystywania języka angielskiego w oprogramowaniu, stacjonarny kurs języka angielskiego – kurs języka angielskiego w zakresie używania języka angielskiego w biznesie, kurs języka angielskiego „(…)” – zdalne rozmowy z nauczycielem którego naturalnym językiem jest język angielski, nauka języków obcych: (…) - kurs języka angielskiego w zakresie używania języka angielskiego w biznesie oraz wykorzystywania języka angielskiego w oprogramowaniu, Koszty te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych.
• Pod „kosztami konferencji” należy rozumieć koszty uczestnictwa w konferencji. W tej kategorii Wnioskodawca chciałby uwzględnić wydatki: poniesione na opłatę za uczestnictwo bierne w konferencji dotyczącej innowacji w dziedzinie wytwarzania oprogramowania (…), nocleg w hotelu na czas trwania konferencji. Koszty te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych.
• Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję od stycznia 2019 roku.
• Prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna ewidencja pozwala na: a) wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. b) ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. c) wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
• Złożony przez Wnioskodawcę wniosek dotyczy okresów styczeń 2019 – styczeń 2020 rok oraz marzec – grudzień 2021 rok oraz lat przyszłych. Należy przy tym przyjąć, że opisane we wniosku informacje/dane będą obowiązywać również w przyszłości, jednakże w przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów  nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.

Pana pytania

1.Czy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2.Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3.Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4.Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umów może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę, wszystkie wymienione we wniosku Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę, wszystkie wymienione we wniosku Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o których mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umów może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad.5

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę, wszystkie wymienione we wniosku Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad.6

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę, wszystkie wymienione we wniosku Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria: a. przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz b. prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwana dalej „Ustawą o prawie autorskim") przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej Ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w Ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej zwanymi „Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego". Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczowa pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych (Objaśnienia MF, akapit 74). W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) oprogramowania polega na całościowym lub częściowym stworzeniu funkcjonalnego oprogramowania, które kontrahent wykorzystuje do swojej działalności. Oprogramowanie to może różnić się od siebie w zależności od specyfiki konkretnego zamówienia oraz potrzeb zamawiającego. Proces twórczy jednak przebiega co do zasady w sposób analogiczny i przewiduje przejście przez przedstawione etapy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające oprogramowanie jest (subiektywnie) nowym wytworem intelektu Wnioskodawcy, dzięki któremu Wnioskodawca przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone oraz rozwijane przez niego oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, która w opinii Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2). Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawcy: a. jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT – tj. programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim, oraz b. zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2). W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są: a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie.

Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna: a. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe; b. mieć twórczy charakter; c. być podejmowana w sposób systematyczny; d. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing). Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku. Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być: a. nowatorska; b. twórcza; c. nieprzewidywalna; d. metodyczna; e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na: a. tworzeniu nowego oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności; lub b. rozwoju oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie Spółek oraz ich klientów. Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca rozumie m.in. implementację rozwiązań z zakresu back-endu (tj. działających w najniższych warstwach architektury udostępniających gotowe do użycia końcówki innym użytkownikom/systemom, stanowiących rdzeń każdego systemu IT) integrujących środowisko informatyczne klienta z innymi systemami. Zdaniem Wnioskodawcy, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej.

a. nowatorskość i twórczość

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone i rozwijane przez niego oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania Spółek, ich klientów oraz dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy. Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Powstałe oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych, itd.

b. nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia oprogramowania, Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Spółki oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c. metodyczność

Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Spółek i ich klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Spółek i ich klientów. Następnie, Wnioskodawca przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie, Wnioskodawca tworzy zaprojektowane przez siebie oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną zdaniem Wnioskodawcy metodę, oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umów wiążących Wnioskodawcę. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3 i 4

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: a. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; b. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; c. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; d. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umów, Wnioskodawca świadczył i świadczy Usługi na rzecz Spółek. Biorąc pod uwagę, że: a. świadczone na rzecz Spółek Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (oprogramowania); b. prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółki; c. w zamian za wykonane Usługi Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie; d. Wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych; - zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie z tytułu Umów jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania. Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem oprogramowania, uzyskane z tytułu Umów Wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie to wytworzonego oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółki za Wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), Wynagrodzenie z tytułu Umów jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania. Reasumując, Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umów może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 5 i 6

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT). Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest: a. ustalenie jakie przychody przypadające na oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawca (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie); oraz b. obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z oprogramowania

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z oprogramowania, będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136): konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.: leasing samochodu oraz koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis); usługi transportowe (taksówki); komputer i akcesoria komputerowe (klawiatura, słuchawki itp.); usługi księgowe; licencja na oprogramowanie ((…) programistyczne); kursy, książki, konferencje – (kurs języka angielskiego, kursy związane z badaniem, nauką nowych innowacyjnych technologii programistycznych); telefon (doładowania). Wymienione wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania. Leasing samochodu oraz koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis) oraz koszty usług transportowych (taksówki) wynikają z konieczności podróżowania przez Wnioskodawcę. Realizacja zlecenia wymaga od niego przemieszczania się, np. w celu odbycia spotkań z kontrahentem, czy też bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami Spółek. Koszt komputera i akcesoriów komputerowych (klawiatura, słuchawki itp.) należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, ponieważ bez nich jako podstawowych narzędzi pracy, Wnioskodawca nie mógłby wykonać pracy związanej z tworzeniem oprogramowania. Koszty obsługi księgowej stanowią nieodłączny element działalności programistycznej Wnioskodawcy, ponieważ prowadząc działalność gospodarczą zobowiązany jest on do prowadzenia księgowości i rozliczania należności publicznoprawnych. Koszt licencji na oprogramowanie ((…) programistyczne) jako zespół środowisk służących do tworzenia, modyfikowania, testowania i konserwacji oprogramowania stanowi nieodłączny element pracy programisty umożliwiający mu tworzenie i rozwijanie w efektywny sposób. Wydatki poniesione na kursy, książki, konferencje – (kurs języka angielskiego, kursy związane z badaniem, nauką nowych innowacyjnych technologii programistycznych) są niezbędne dla Wnioskodawcy w procesie nabywania nowej wiedzy i umiejętności koniecznych do tworzenia i rozwijania nowatorskiego oprogramowania. Wydatki na telefon (doładowania) umożliwiają m.in. komunikację ze zleceniodawcą, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów. Może zdarzyć się, że Wnioskodawca uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku. Zdaniem Wnioskodawcy, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do Kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę w związku z osiąganym przychodem z oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%. Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika nexus

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru: ((a+b)*1,3)/(a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego; c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego; d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między: a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia oprogramowania – istnieje zatem związek tych Kosztów z oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego oprogramowania. Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością polegająca na tworzeniu oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus.

Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT. Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy). W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Reasumując, Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Ponadto Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 30ca ust. 8 – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. stanowi, że:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Z kolei art. 30ca ust. 8 cytowanej ustawy – w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r. – stanowi że:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika w szczególności, że:

• Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, która jest działalnością związana z oprogramowaniem.
• Pana działalność jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia), w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.
• Pana działalność jest działalnością obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.) tzn. jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
• W ramach tej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
• Rezultaty Pana prac, określone jako „programy komputerowe” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
• W każdym przypadku, tj. zarówno tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ulepszania utworów, efekty samodzielnej Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „Oprogramowaniem” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tego „Oprogramowania”.
• Oprogramowanie zawsze jest efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
• Oprogramowanie bądź jego części, wskazane we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte, ulepszone, modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.
• W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.
• Dochodem, dla którego Wnioskodawca zamierza stosować preferencyjną stawkę opodatkowania (art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest wyłącznie dochód z tytułu przenoszenia praw majątkowych do tworzonego oprogramowania.
• W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca, świadcząc na podstawie Umowy usługi na rzecz Spółki, uzyskiwał dochody wyłącznie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
• Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowiło wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Zleceniodawcę prawa majątkowego do oprogramowania lub jego części.
• Prowadzi Pan odrębną ewidencję od stycznia 2019 roku.
• Prowadzona przez Pana odrębna ewidencja pozwala na: a) wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. b) ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. c) wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
• Złożony przez Pana wniosek dotyczy okresów styczeń 2019 – styczeń 2020 rok oraz marzec – grudzień 2021 rok oraz lat przyszłych.

Mając na uwadze opisaną we wniosku sytuację oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytworzonego lub rozwiniętego przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione we wniosku działania wykonywane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak Pan wskazał – obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a ponadto, Pana działalność jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia), w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Uzyskany przez Pana dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• ­dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• ­wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• ­   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• ­ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box wynika, że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Jak wynika z treści art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odnosi się art. 30ca ust. 7 analizowanej ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Jak Pan wskazał we wniosku, wynagrodzenie Pana stanowiło wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Zleceniodawcę prawa majątkowego do oprogramowania lub jego części.

Faktury, które Pan wystawia na rzecz Kontrahentów nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Kontrahenta, ze względu na to, że całość Pana wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac.

Wobec tego, do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może Pan uwzględnić całości otrzymywanego wynagrodzenia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 cyt. ustawy,

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim,

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Ww. przepis w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Przy czym to Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Ustalając natomiast wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• ­   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• ­ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• ­ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ponadto zauważyć również należy, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W związku z powyższym, wskazane we wniosku koszty:

• leasing samochodu oraz koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis);
• usługi transportowe (taksówki);
• komputer i akcesoria komputerowe (klawiatura, słuchawki itp.);
• usługi księgowe;
• licencja na oprogramowanie ((…) programistyczne);
• kursy, książki, konferencje – (kurs języka angielskiego, kursy związane z badaniem, nauką nowych innowacyjnych technologii programistycznych);
• telefon (doładowania),

które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT (z zachowaniem ograniczeń wynikających z art. 23 ustawy), w części w jakiej związane są z wytwarzaniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, wymienione wydatki, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej dla potrzeb wyliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy i mogą zostać ujęte pod odpowiednią literą wzoru.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, koszt zakupu takich środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP), nie może zostać uwzględniony w całości we wskaźniku nexus. Uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Należy także dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

• stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).