W przypadku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia za udostępnienie powierzchni reklamowej na stronie internetowej przez osoby fizyczne posiadające rezydencję podatkową w Polsce jak i rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska nieprowadzące działalności gospodarczej w tym zakresie, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, czyli nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 sierpnia 2022 r. (data wpływu 29 sierpnia 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Swoją działalność prowadzi na podstawie wpisu do KRS, którego aktualne dane znajdują się na stronie internetowej e-krs.ms.gov.pl. Przedmiotem działalności Spółki są: (…)

Spółka jest właścicielem wielofunkcyjnego narzędzia (…), które służy do emisji kampanii reklamowych swoich klientów (reklamodawców) oraz monetyzacji i optymalizacji powierzchni reklamowej właścicieli stron internetowych (wydawców). Spółka oferuje swoim klientom możliwość prowadzenia kampanii reklamowych na powierzchniach internetowych zrzeszonych w sieci (…). W celu świadczenia ww. usług Spółka nabywa możliwość wyświetlania reklam na stronach internetowych od podmiotów (w tym osób fizycznych), które są właścicielami lub posiadają prawo do dysponowania stroną na podstawie innego tytułu prawnego.

Udostępnienie internetowej przestrzeni odbywa się na podstawie umowy nienazwanej. Zawarcie umowy następuje w drodze elektronicznej poprzez zaakceptowanie przez właściciela witryny warunków regulaminu oraz wypełnienie i odesłanie do Spółki formularza rejestracyjnego zawierającego niezbędne dane.

Spółka zobowiązuje się do zarządzania i obsługiwania udostępnionej przestrzeni reklamowej poprzez dostarczanie niezbędnych informacji i pomocy technicznej, pozwalającej na sprawne włączenie witryny afiliowanej do sieci (…), obsługę reklamową rozumianą jako pozyskiwanie i obsługiwanie reklamodawców, obsługę techniczną form reklamowych zamieszczanych na witrynie afiliowanej oraz działania marketingowe promujące witrynę afiliowaną.

Właściciel witryny (wydawca) zobowiązuje się do przystosowania miejsc reklamowych do wymagań sieci (…), wpięcia kodów emisyjnych na witrynie afiliowanej i zapewnienia emisji form reklamowych zadeklarowanych w formularzu rejestracyjnym przez cały okres współpracy. Właściciel witryny afiliowanej nie ma wpływu na zarządzanie częścią strony internetowej udostępnionej Spółce. Nie może wprowadzać zmian w miejscach reklamowych, w tym w zakresie ich konkretnego umiejscowienia na stronie internetowej, nie może ingerować w widoczność treści i zakrywać innymi formami.

Właściciel witryny otrzymuje od Spółki informację o wysokości należnego wynagrodzenia za dany okres rozliczeniowy w formie raportu i na tej podstawie przedkłada Spółce dokument zawierający dane do przelewu. Wysokość wynagrodzenia ustalana jest jako udział w wartości netto kampanii emitowanej na zrzeszonych powierzchniach sieci (…) w danym okresie rozliczeniowym.

Właścicielami witryn od których Spółka nabywa przestrzeń internetową są nie tylko firmy, ale również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej zarówno z terytorium kraju, jak i zza granicy. Strony internetowe osób fizycznych, na których oferowana jest przestrzeń reklamowa są to strony zazwyczaj o charakterze hobbystycznym, nie mające charakteru reklamowego, np. strony z treściami anime, grafikami, żartami, memami.

Uzupełnienie stanu faktycznego

a)Umowa nienazwana, na podstawie której Spółka nabywa możliwość wyświetlania reklam na stronach internetowych od podmiotów, które są właścicielami lub posiadają prawo do dysponowania stroną na podstawie innego tytułu prawnego ma charakter umowy dzierżawy powierzchni reklamowej. Przedmiotem umowy jest umożliwienie Spółce korzystania z części strony internetowej w celu umieszczania treści reklamowych za wynagrodzeniem określonym jako ułamkowa część pożytków. Są to elementy charakteryzujące umowę dzierżawy.

b)Powyższe umowy Spółka zamierza zawierać w roku 2022 i latach późniejszych.

c)Spółka zamierza wypłacać wynagrodzenia zarówno w 2022 roku, jak i w latach późniejszych.

d)Według wiedzy Spółki osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, z którymi podpisano ww. umowy są nierezydentami nie posiadającymi zakładu na terytorium Polski.

e)Według wiedzy Spółki ww. osoby w związku z tym, że nie posiadają stałej placówki na terytorium Polski to nie osiągają dochodów za jej pośrednictwem.

f)Spółka posiada certyfikat od klienta z Peru. Obecnie Spółka jest na etapie oczekiwania na dostarczenie certyfikatów rezydencji od klienta z Maroko i od klienta z Turcji.

g)Ww. nierezydenci mają miejsce zamieszkania w Maroko, Peru i Turcji. Jest możliwe, że w przyszłości klientami Spółki zostaną osoby z innych krajów świata.

Pytania

1)Czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych posiadających rezydencję podatkową w Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej Spółka występuje w charakterze płatnika, czyli czy ma obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych w zamian za udostępnienie przestrzeni internetowej dla celów reklamowych?

2)Czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej, Spółka występuje w charakterze płatnika, czyli czy ma obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych w zamian za udostępnienie przestrzeni internetowej dla celów reklamowych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w przypadku wypłaty wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych posiadających rezydencję podatkową w Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej, Spółka nie występuje w charakterze płatnika, czyli nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych w zamian za udostępnienie przestrzeni internetowej dla celów reklamowych.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 197 poz. 923 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 30 poz. 350 ze zm.), zwanej dalej updof, w przypadku niektórych źródeł przychodów nakładają na płatnika obowiązek obliczenia, poboru i wpłacenia podatku do organu podatkowego w imieniu podatnika. W roli płatników najczęściej występują zakłady pracy. które mają obowiązek obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób uzyskujących od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy i innych wymienionych w art. 31 updof.

Oprócz przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych o których mowa w art. 31 updof, ustawodawca przewidział również udział płatników w rozliczaniu przychodów z działalności wykonywanej osobiście czy przychodów z praw majątkowych (art. 41 ust. 1 updof). Obowiązku takiego nie ma natomiast chociażby w przypadku przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze.

W celu właściwego określenia obowiązków Spółki należy przeanalizować, czy wynagrodzenie za udostępnienie przestrzeni internetowej na cele reklamowe jest traktowane jako jedno ze źródeł przychodów, w którym występuje rola płatnika. Niezbędna jest zatem analiza przedmiotowej transakcji pod kątem przyporządkowania do odpowiedniego źródła przychodów. W art. 10 updof, ustawodawca wskazuje cztery źródła przychodów, które należy rozważyć:

‒art. 10 ust. 1 pkt 2— działalność wykonywana osobiście

‒art. 10 ust 1 pkt 6 — najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą

‒art. 10 ust. 1 pkt 7 — prawa majątkowe

‒art. 10 ust. 1 pkt 9 — inne źródła.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy jest najem, podnajem. dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W analizowanej sprawie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej udostępniają Spółce przestrzeń internetową do określonego celu, w uzgodnionym zakresie i sposobie używania. Czynność ta wiąże się z ingerencją w kod źródłowy danej witryny, jednak jest to jedynie czynność techniczna umożliwiająca udostępnienie części powierzchni witryny. Przedmiotem umowy jest umożliwienie dysponowania przez Spółkę częścią strony internetowej w celu emitowania treści reklamowych swoich klientów. Spółka otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie, a właściciel strony otrzymuje określoną w umowie jego część. Art. 693 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) przewiduje możliwość określenia wysokości wynagrodzenia w części ułamkowej. Wynagrodzenie otrzymywane przez właścicieli witryn jest więc ceną za używanie części strony.

Mechanizm ten powoduje, że przedmiotowa umowa jest umową podobną do umów dzierżawy (nie może być umową dzierżawy, gdyż jej przedmiotem nie jest rzecz, ani prawo). Jej celem bowiem jest "wydanie" za wynagrodzeniem Spółce przez właściciela strony internetowej części tejże strony do korzystania poprzez umieszczanie na niej reklam swoich klientów.

Zgodnie z zasadą swobody umów dopuszczalnym jest zawarcie umowy nienazwanej, podobnej do kodeksowego wzorca umowy dzierżawy, gdzie właściciel strony internetowej udostępniłby część swojej strony Spółce w celu umieszczania w tym miejscu, za odpłatnością (a więc z pobieraniem pożytków) banerów reklamowych swoich klientów. Taką umowę należałoby traktować jako umowę podobną do umowy najmu i dzierżawy. Skoro więc przedmiotowa umowa jest umową podobną do umowy dzierżawy, a zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, do tego źródła zaliczyć należy również „inne umowy o podobnym charakterze", to konsekwencją tego faktu jest brak obowiązku Spółki pełnienia funkcji płatnika. Brak jest bowiem w treści updof przepisu, który by w tym przypadku taki obowiązek przewidywał.

Należy także zauważyć, że strona internetowa jest wprawdzie utworem podlegającym ochronie prawnoautorskiej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich (Dz. U. 1994 r. Nr 24 poz. 83 ze zm.), ale umowy „dzierżawy" stron internetowych nie są również umowami z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 updof, który to przepis zalicza do przychodu z praw majątkowych w szczególności przychody z praw autorskich. Istotą przedmiotowej umowy jest bowiem okresowe, odpłatne umożliwienie korzystania z części cudzych stron internetowych w sposób pozwalający na pobieranie pożytków.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki są orzeczenia sądów administracyjnych, z których ukształtowała się już jednolita linia orzecznicza. W wyroku NSA z 9 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1548/10 utrzymujący w mocy wyrok WSA w Krakowie z 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 60/10, w którym Sąd WSA orzekł: „Wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę, zajmującą się świadczeniem usług reklamowych, osobom fizycznym – właścicielom stron internetowych (nie prowadzącym w tym zakresie działalności gospodarczej) z tytułu umów pozwalających na korzystanie z części stron internetowych i na zamieszczanie reklam w części oddanej do korzystania, należało zakwalifikować jako przychody z tytułu umów nienazwanych o podobnym charakterze do umów dzierżawy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Wypłacająca wynagrodzenia Spółka nie była przy tym płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconego wynagrodzenia (czynszu). Brak jest bowiem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisu, który by taki obowiązek przewidywał."

Kolejnym wyrokiem poruszającym omawianą kwestię jest wyrok NSA z 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2485/10 podtrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z 5 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 25/10. NSA orzekł, że: „Trafnie zatem przyjął Sąd pierwszej instancji, przywołując stanowisko doktryny, że umową podobną do najmu i dzierżawy jest umowa, na podstawie której jeden podmiot oddaje innemu podmiotowi możliwość wyświetlania na stronie internetowej, administrowanej przez ten pierwszy podmiot (w określonym miejscu tej strony), określonych treści (najczęściej reklamowych). Nie ma tu ani najmu rzeczy, ani praw, jednakże następuje oddanie do używania bytu wirtualnego, jakim jest część „powierzchni" strony internetowej. W tej sytuacji wynagrodzenie otrzymywane przez właściciela strony internetowej należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.

Warto również wspomnieć o wyroku NSA z 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11 utrzymującym w mocy wyrok WSA w Warszawie z 17 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1448/10). WSA orzekł, że: „Organ błędnie przyjął, że Spółka zobowiązana jest do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, na zasadzie art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f.

Wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę, zajmującą się świadczeniem usług reklamowych, osobom fizycznym – właścicielom stron internetowych (nie prowadzącym w tym zakresie działalności gospodarczej) z tytułu umów pozwalających na korzystanie z części stron internetowych i na zamieszczanie reklam w części oddanej do korzystania, należało zakwalifikować jako przychody z tytułu umów nienazwanych o podobnym charakterze do umów dzierżawy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Wypłacająca wynagrodzenia Spółka nie była przy tym płatnikiem p.d.o.f. z tytułu wypłaconego wynagrodzenia (czynszu), brak jest bowiem w u.p.d.o.f. przepisu, który by taki obowiązek przewidywał".

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w przypadku wypłaty wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce i nieprowadzących działalności gospodarczej, Spółka nie występuje w charakterze płatnika, czyli nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych w zamian za udostępnienie przestrzeni internetowej dla celów reklamowych.

W myśl przepisu art. 3 ust. 2a updof, „Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy)."

W art. 29 ust. 1 updof, znajduje się katalog przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a updof, od których należy pobrać podatek dochodowy w formie ryczałtu. Wśród wymienionych pozycji nie znajduje się przychód z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem części witryn internetowych.

W tym miejscu należy również wspomnieć, że w treści umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania podpisanych przez Polskę nie ma szczególnych przepisów odnośnie przychodu z najmu witryn internetowych. W związku z tym ów przychód powinien być kwalifikowany jako „inne dochody". Co do zasady dochody te opodatkowane są w kraju, w którym właściciel witryny internetowej posiada stałe miejsce zamieszkania.

Jeżeli jednak w przyszłości Spółka będzie wynajmowała powierzchnię witryny internetowej od osoby fizycznej nie będącej rezydentem Polski i nie prowadzącej działalności gospodarczej zamieszkującej w kraju z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, która przewiduje opodatkowanie takiego dochodu w Polsce, to Spółka uważa, że nie będzie występowała w takiej sytuacji w roli płatnika oraz nie będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy. Stanowisko, że Spółka nie jest zobowiązana pobierać zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty wynagrodzenia za najem witryn internetowych jest poparte powołanymi przepisami oraz orzeczeniami sądów administracyjnych w odpowiedzi na pytanie nr 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy jest:

Najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Do tego źródła przychodów zaliczane są zatem przychody uzyskiwane poza działalnością gospodarczą przez osoby fizyczne na podstawie umów nazwanych: najmu oraz dzierżawy, ale również umów nienazwanych, które mają podobny charakter do najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 cyt. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania przychodów z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem powierzchni na stronie internetowej, zarządzanej przez osobę fizyczną, m.in. w celach reklamowych do właściwego źródła, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych.

Orzecznictwo sądów administracyjnych ukształtowało jednolitą linię rozstrzygnięć w tym zakresie (wyrok NSA z 9 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1548/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Krakowie z 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 60/10; wyrok NSA z 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2485/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z 5 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 25/10; wyrok NSA z 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z 17 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1448/10).

Sądy administracyjne we wskazanych wyrokach uznały, że wynagrodzenie otrzymywane przez osobę fizyczną zarządzającą stroną internetową należy zakwalifikować do źródła przychodów – najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Sądy wskazały, że umowa, na podstawie której jeden podmiot udostępnia innemu podmiotowi możliwość wyświetlania na stronie internetowej określonych treści (najczęściej reklamowych), jest umową nienazwaną o charakterze podobnym do najmu lub dzierżawy. Wprawdzie przedmiotem takiej umowy nie jest ani najem rzeczy, ani dzierżawa rzeczy lub prawa, jednakże następuje oddanie do używania bytu wirtualnego, jakim jest część powierzchni strony internetowej.

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał w dniu 5 września 2014 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000, w której stwierdził m.in., że „(...) osoba fizyczna udostępniająca na stronie internetowej miejsce w celu zamieszczenia treści o charakterze m.in. reklamowym za wynagrodzeniem uzyskuje przychód z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy. Przychody z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT, pod warunkiem, że nie są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej. Dochody z tego źródła przychodów podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według progresywnej skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT. (…)”.

Uwzględniając powyższe, przychody osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej osiągane z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem na stronie internetowej miejsca w celu zamieszczania treści o charakterze reklamowanym należy kwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Wskazali Państwo, że:

1)Spółka jest właścicielem wielofunkcyjnego narzędzia (…). Spółka oferuje swoim klientom możliwość prowadzenia kampanii reklamowych na powierzchniach internetowych zrzeszonych w sieci (…).

2)W celu świadczenia ww. usług Spółka nabywa możliwość wyświetlania reklam na stronach internetowych od podmiotów (w tym osób fizycznych), które są właścicielami lub posiadają prawo do dysponowania stroną na podstawie innego tytułu prawnego.

3)Udostępnienie internetowej przestrzeni odbywa się na podstawie umowy nienazwanej, która ma charakter umowy dzierżawy powierzchni reklamowej. Przedmiotem umowy jest umożliwienie Spółce korzystania z części strony internetowej w celu umieszczania treści reklamowych za wynagrodzeniem określonym jako ułamkowa część pożytków. Umowy będą zawierane w roku 2022 i latach późniejszych.

4)Właściciel witryny otrzymuje od Spółki wynagrodzenia, które będą wypłacane zarówno w 2022 roku, jak i w latach późniejszych.

5)Właścicielami witryn od których Spółka nabywa przestrzeń internetową są również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej zarówno z terytorium kraju, jak i zza granicy. Osoby zagraniczne są nierezydentami nie posiadającymi zakładu na terytorium Polski. Osoby te nie posiadają stałej placówki na terytorium Polski, a tym samym nie osiągają dochodów za jej pośrednictwem.

6)Spółka posiada certyfikat od klienta z Peru. Oczekuje na dostarczenie certyfikatów rezydencji od klienta z Maroko i od klienta z Turcji. Ww. nierezydenci mają miejsce zamieszkania w Maroko, Peru i Turcji. Możliwe, że w przyszłości klientami Spółki zostaną osoby z innych krajów świata.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzam, że wynagrodzenie z tytułu udostępniania przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (polskich rezydentów) miejsca na reklamy na stronach internetowych, należy kwalifikować do źródła przychodów najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy). Kwalifikacja ta powoduje, że nie ciążą na Spółce obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia za udostępnienie powierzchni reklamowej na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej posiadającej rezydencję podatkową w kraju innym niż Polska, wskazuję co następuje:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6–9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2.z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3.z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4.uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5.z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jak wynika z art. 29 ust. 2 tej ustawy:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

We wniosku poinformowano, że Spółka posiada certyfikat od klienta z Peru. Oczekuje na dostarczenie certyfikatów rezydencji od klienta z Maroko i od klienta z Turcji. Ww. nierezydenci mają miejsce zamieszkania w Maroko, Peru i Turcji. Możliwe, że w przyszłości klientami Spółki zostaną osoby z innych krajów świata.

Zatem w przedmiotowej sprawie odwołać się należy do:

‒umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Tureckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 3 listopada 1993 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 11 poz. 58);

‒Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Maroka w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Rabacie 24 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 110 poz. 529).

W treści powyższych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie ma szczególnych zapisów odnośnie opodatkowania przychodów z najmu/dzierżawy powierzchni reklamowej bądź umów o podobnym charakterze. Tym samym:

Według art. 21 ust. 1 Umowy polsko – tureckiej:

Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 22 ust. 1 Konwencji polsko – marokańskiej:

Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Wynagrodzenie osób nieprowadzonych działalności gospodarczej oraz mających miejsce zamieszkania w Turcji oraz w Maroku za udostępnienie strony internetowej nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Tym samym, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu wypłaty tych wynagrodzeń.

Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Peru. W związku z tym, zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychody osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, będącej nierezydentem Polski mającej miejsce zamieszkania w Peru, osiągane z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem stron internetowych (dzierżawa), klasyfikowane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem konieczności pobrania przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat.

Reasumując, w przypadku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia za udostępnienie powierzchni reklamowej na stronie internetowej przez osoby fizyczne posiadające rezydencję podatkową w Polsce jak i rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska nieprowadzące działalności gospodarczej w tym zakresie, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, czyli nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat.

Zatem stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiliście Państwo i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).