Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem z 5 października 2020 r. (data wpływu 5 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Y. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi zakwaterowania określone w PKD 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł umowę z Województwem o dofinansowanie projektu Rozwój turystyki winiarskiej przez wprowadzenie usług noclegowo-restauracyjnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie (dotację), które zgodnie z zawartą umową zostało przeznaczone m.in. na rozbudowę i modernizację budynku usługowego przeznaczonego na hotel i restaurację (dalej: Nieruchomość).

Nieruchomość nie jest nieruchomością mieszkalną. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i w okresie jej wykorzystywania Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Suma wydatków na rozbudowę i modernizację Nieruchomości sfinansowanych dotacją powiększyła wartość początkową Nieruchomości, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2019.1387 t.j. z dnia 2019.07.25, dalej: ustawa PIT).

Wnioskodawca nie zaliczał do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych w części odpowiadającej części sfinansowanej z otrzymanej dotacji zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT. Dnia 25 czerwca 2020 r. Wnioskodawca sprzedał Nieruchomość. W momencie sprzedaży Nieruchomość nie była w pełni zamortyzowana.

W konsekwencji Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy może w ramach prowadzonej działalności zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pozostałą do umorzenia wartość Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo, w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość wartości netto Nieruchomości, tj. wartość początkową pomniejszoną o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne (stanowiące i niestanowiące kosztu uzyskania przychodu), bez względu na to w jakiej części wydatki na ulepszenie (rozbudowę i modernizację) powiększające wartość początkową tego środka trwałego zostały sfinansowane ze środków własnych, a w jakiej części zostały sfinansowane ze środków pochodzących z dotacji?

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu może on w momencie sprzedaży zaliczyć całą niezamortyzowaną wartość Nieruchomości, ponieważ zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT wydatki poniesione na nabycie i ulepszenie środka trwałego (ustawodawca nie różnicuje ich ze względu na źródła finansowania) pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (w tym także niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia danego środka trwałego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, m.in. środków trwałych, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2c).

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy PIT do ww. przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem. W takim przypadku przepis art. 30e ustawy PIT stosuje się odpowiednio.

Na gruncie powyższych przepisów przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości będącej środkiem trwałym w prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie będącej nieruchomością mieszkalną stanowi więc przychód z działalności gospodarczej.

Jednocześnie koszty uzyskania ww. przychodu powinny zostać ustalone zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT; kosztami uzyskania przychodów będą więc koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy PIT.

Co do zasady, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy PIT powiększają ich wartość, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia środka trwałego.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższy przepis wprowadza jedynie szczególny sposób rozpoznania ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodu w czasie. Nie wprowadza on jednakże żadnego ograniczenia co do możliwości rozpoznania tych wydatków jako kosztu w zależności od źródła ich finansowania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych, według zasad określonych w art. 22a-22o ustawy PIT, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zdaniem Wnioskodawcy z powyższego przepisu wynika, że ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów dotyczy jedynie odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Nieruchomości w części, która odpowiada części wydatków zwróconych w formie dotacji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ograniczenie to nie dotyczy jednak sposobu określenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie bowiem z wyżej przywołanym art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT wydatki na nabycie oraz ulepszenie środka trwałego, jakim jest Nieruchomość, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, będą kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (tu: Nieruchomości), bez względu na czas ich poniesienia.

Należy przy tym wskazać, że o zakresie pojęcia wydatki na nabycie lub ulepszenie decyduje fakt, czy określone wydatki składają się na wartość początkową danego środka trwałego. W żadnym miejscu ustawy o PIT ustawodawca nie różnicuje tych wydatków od sposobu ich finansowania, a tym samym nie różnicuje skutków podatkowych z tym związanych. Należy bowiem wskazać, że na wartość początkową środka trwałego składają się wydatki na nabycie lub ulepszenie danego środka trwałego zarówno sfinansowane ze środków własnych, jak i z otrzymanego dofinansowania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że osiągając przychód ze źródła działalność gospodarcza w skutek odpłatnego zbycia Nieruchomości, przy ustalaniu dochodu do opodatkowania ma on prawo do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu całej pozostałej do umorzenia wartości Nieruchomości bez względu na źródło jej sfinansowania; wydatek na jej nabycie i ulepszenie pozostaje bowiem w bezpośrednim związku z uzyskaniem przychodu z jej sprzedaży, a brzmienie przepisów ustawy PIT jednoznacznie określa, że w takim przypadku cała wartość początkowa, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne (zarówno stanowiące, jak i niestanowiące kosztu uzyskania przychodu), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości.

Należy wskazać, że na takie rozumienie ww. przepisów jednoznacznie wskazuje ich wykładnia językowa, która zgodnie orzecznictwem i doktryną ma w prawie podatkowym podstawowe i pierwszorzędne znaczenie.

Powyższe stanowisko jest także zajmowane przez organy interpretacyjne; przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPB1-3.4511.7.2017.1.MC wskazał w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu w przypadku przychodu ze sprzedaży budynku zakwaterowania turystycznego, że (...) w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, częściowo sfinansowanego dotacją, Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód ustalony z tego tytułu o całą niezamortyzowaną wartość początkową środka trwałego, bez rozbicia na część objętą dofinansowaniem i część nieobjętą dofinansowaniem.

Analogiczne stanowisko w odniesieniu do dochodu ze sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego Dyrektor KIS zajął m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.273.2020.4.KP, w interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2018 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.100.2018.1.AK oraz na gruncie analogicznych regulacji w podatku dochodowym od osób prawnych w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.542.2019.1.AB.

Ze względu na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ustalając dochód w ramach prowadzonej działalności ze zbycia przedmiotowej Nieruchomości, powinien pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości o wydatki na jej nabycie i ulepszenie stanowiące jej wartość początkową, niezależnie od źródła finansowania tych wydatków. Tak obliczoną różnicę powinien następnie powiększyć o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych również tych, które nie zostały zaliczone wcześniej do kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy podatkowej: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem działalności są usługi zakwaterowania. Wnioskodawca otrzymał, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-20013 dofinansowanie (dotację), które zostało przeznaczone m.in. na rozbudowę i modernizację budynku usługowego przeznaczonego na hotel i restaurację (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i w okresie jej wykorzystywania Wnioskodawca dokonywał od wartości początkowej Nieruchomości odpisów amortyzacyjnych. Suma wydatków na rozbudowę i modernizację Nieruchomości sfinansowana dotacją powiększyła wartość początkową Nieruchomości. Wnioskodawca nie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w części sfinansowanej otrzymaną dotacją. W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca sprzedał Nieruchomość, która nie była w pełni zamortyzowana.

W odniesieniu do przedstawionej sytuacji Organ zauważa, że w art. 24 ust. 2 pkt 1 (zdanie drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone szczególne uregulowania prawne dotyczące zasad ustalania dochodu z odpłatnego zbycia środków trwałych. Zgodnie z tym przepisem: dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy czym zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych zostały uregulowane w art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 22g ust. 17 tej ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochód z odpłatnego zbycia środka trwałego ustala się przy uwzględnieniu trzech wielkości, tj. przychodu z odpłatnego zbycia tego środka trwałego, jego wartości początkowej wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonanych od tego środka trwałego odpisów amortyzacyjnych. Dochód ustalany jest zgodnie z ww. przepisem szczególnym i to niezależnie od źródła finansowania wydatków.

Równocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Na sumę odpisów amortyzacyjnych, o której mowa wyżej, składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów podatkowych, jak również odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 23 ust 1 pkt 45 omawianej ustawy podatkowej wskazał, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zakresem tego przepisu objęte są wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą szczególne zasady ustalania dochodu określone w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód ustala się, pomniejszając przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego (tu: Nieruchomości) o wydatki na jego nabycie stanowiące wartość początkową (niezależnie od źródła finansowania tych wydatków). Tak obliczoną różnicę należy powiększyć o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych również tych, które nie zostały zaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo, w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość wartości netto Nieruchomości, tj. wartość początkową pomniejszoną o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne (stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów), bez względu na to w jakiej części wydatki na ulepszenie (rozbudowę i modernizację) powiększające wartość początkową tego środka trwałego zostały sfinansowane ze środków własnych, a w jakiej części zostały sfinansowane ze środków pochodzących z dotacji.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej