Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w odpłatnym zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością lokalu mieszkalnego nabytego od córki i zięcia wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością lokalu mieszkalnego przekazanego w drodze zamiany).

Przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości.

Zatem, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość lokalu mieszkalnego przekazanego przez Pana w zamian za lokal mieszkalny należący do córki i zięcia.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1, tj. m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy). Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) ma być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe.

Ważne jest również, aby środki przeznaczone na ww. cel mieszkaniowy, czyli na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu pochodziły ze sprzedaży nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości) lub praw. Istotne jest także, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Należy jednak zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Przy czym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o bezpośrednim finansowaniu określonego w nim celu, ze środków uzyskanych z konkretnej sprzedaży.

Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można zaliczyć m.in. spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie budynku mieszkalnego należącego do podatnika, a w którym to budynku podatnik będzie realizował własne cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego wskazać należy, że wydatkowanie przez Pana przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany od córki i zięcia na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego wspólnie z żoną przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na nabycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym planuje Pan zamieszkać wraz z żoną, wypełnia dyspozycję art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, spłata ww. kredytu w ciągu trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokona Pan odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego może być potraktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, uprawniający Pana do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że planowane przez Pana odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nabytego w 1994 r. wspólnie z żoną, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem, nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu jak też składania deklaracji PIT-39 w związku ze sprzedażą ww. lokalu mieszkalnego.

Jednocześnie wskazać należy, że planowane przez Pana odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w ciągu około 1 roku od nabycia go od córki i zięcia w drodze umowy zamiany, będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostanie dokonane zostanie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi nabycie. Uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Przy czym od ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany podlegają odliczeniu ustalone koszty odpłatnego zbycia oraz koszty nabycia sprzedawanego lokalu mieszkalnego. Podstawą obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jest zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. wartością tego lokalu mieszkalnego, który przekazał Pan córce i zięciowi).

Wydatek poniesiony przez Pana na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Pana wspólnie z żoną na zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym będzie realizował Pan własne cele mieszkaniowe, z przychodu pochodzącego z ww. odpłatnego zbycia, przy założeniu jego poniesienia w terminie przewidzianym przez ustawę (tj. w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie) będzie wydatkiem, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniającym do zwolnienia z podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Wydatkowania całego przychodu z ww. odpłatnego zbycia na ww. spłatę kredytu, przy spełnieniu ustawowych warunków przedmiotowego zwolnienia, będzie umożliwiało Panu skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego całego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia.

Będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania (PIT-39) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym dokona Pan planowanej sprzedaży lokalu mieszkalnego w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym i wykazania w nim zarówno przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu, jak również kwoty dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Należy dodatkowo wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Pana jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób – Pana żony, córki i zięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).