Przychody ze stosunku pracy.

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki Zagranicznej. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT ze względu na miejsce zamieszkania znajdujące się w Polsce.

W ramach umowy o oddelegowaniu podpisanej ze Spółką Zagraniczną, zmieniającej warunki zatrudnienia Wnioskodawcy, w tym miejsce pracy (dalej: Umowa), Wnioskodawca przeniósł się do Polski w celu wykonywania pracy na terytorium RP na rzecz Spółki Polskiej.

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca jest również uprawniony do otrzymywania świadczeń w ramach wewnętrznej polityki grupy. Na podstawie ww. dokumentu Spółka Zagraniczna zobowiązuje się do pokrycia różnicy pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a podatkiem, który byłby należny we Francji, jeżeli Wnioskodawca nie zostałby oddelegowany (tzw. polityka wyrównania podatkowego). Powyższe pozwala na zachowanie neutralności w opodatkowaniu dochodów w okresie oddelegowania i zapewnia Wnioskodawcy takie samo obciążenie podatkowe w Polsce jakie miałby we Francji. Oznacza to, że Wnioskodawca nie może być stratny na podatku w związku z przyjętą propozycją oddelegowania do Polski. Innymi słowy, gdy pracownik jest objęty polityką wyrównania podatkowego, pracodawca ponosi koszt faktycznych podatków w kraju macierzystym i kraju przyjmującym pracownika.

Kalkulacja kwoty do zwrotu z tytułu polityki wyrównania podatkowego rozpoczyna się od obliczenia podatku hipotetycznego w kraju macierzystym (tutaj: Francja) na takich samych zasadach, gdyby Wnioskodawca nadal wykonywał pracę wyłącznie na terytorium Francji. Następnie kwota podatku hipotetycznego jest pobierana z wynagrodzenia Wnioskodawcy przez Spółkę Zagraniczną, natomiast nie jest wpłacana do urzędu skarbowego we Francji. Kwota ta jest przekazana na poczet podatku należnego w Polsce. W Polsce podatek obliczany jest na zasadach określonych w art 44 ust. 1 a pkt 3 Ustawy PIT ze względu na brak obecności płatnika podatku w postaci zakładu pracy na terytorium Polski.

Tym samym, zgodnie z wyżej przytoczoną regulacją Wnioskodawca jest samodzielnie odpowiedzialny za obliczenie oraz odprowadzenie podatku dochodowego od osób fizycznych do urzędu skarbowego w Polsce. Ze względu na różne systemy podatkowe, a co za tym idzie zasady opodatkowania dochodów z pracy, kwota podatku hipotetycznego jest inna od kwoty faktycznie należnej zaliczki na podatek w Polsce. Po oddelegowaniu Wnioskodawcy, jeśli faktyczny należny podatek jest wyższy niż pobrany podatek hipotetyczny, Spółka Zagraniczna dopłaca różnicę.

Przykładowo, podatek hipotetyczny wyniósł w danym miesiącu 10000 złotych, natomiast podatek należny w Polsce wyniósł 12000 złotych. Oznacza to, że pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a podatkiem hipotetycznym powstała różnica w wysokości 2000 złotych. Ta różnica jest pokrywana przez Spółkę Zagraniczną. Innymi słowy, kwota różnicy pomiędzy podatkiem hipotetycznym a podatkiem należnym w Polsce jest przekazywana Wnioskodawcy przez Spółkę Zagraniczną, aby mógł pokryć nią należny podatek w Polsce.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm); (dalej: Ustawa PIT) pokryty w ten sposób podatek przez Spółkę Zagraniczną będzie stanowił przychód dla Wnioskodawcy. Co istotne, w kolejnych miesiącach, od kwoty wyrównania również należny będzie podatek, od którego Spółka Zagraniczna obliczy różnicę pomiędzy podatkiem hipotetycznym a podatkiem należnym w Polsce.

Istotna w tym zakresie jest natomiast cykliczność pokrywania przez Spółkę takiego podatku. Podatek w Polsce jest należny do 20-go dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał przychód. Tym samym, w przypadku powstania różnicy w każdym miesiącu w roku z tytułu wyrównania podatkowego, po stronie Wnioskodawcy każdego miesiąca powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.

(…)

Mając na uwadze powyższe, naliczanie dochodu z tytułu wyrównania podatkowego w każdym miesiącu prowadzi do sytuacji ciągłego naliczania kwot podatku od takiego dochodu. Przykładowo kwota podatku z tytułu wyrównania podatkowego w styczniu będzie w dalszym ciągu opodatkowana w grudniu. W rezultacie, nawet w przypadku wyjazdu Wnioskodawcy z kraju, wciąż byłby on zobowiązany do płacenia podatku od wyrównania podatkowego dopóki kwoty należności nie można byłoby zaokrąglić do pełnych złotych.

Ponadto, po zakończeniu roku podatkowego, przez Spółkę Zagraniczną przygotowywana jest kalkulacja podsumowująca cały rok wraz z wykazaniem finalnej kwoty podatku pokrytego w trakcie roku. Dopiero wynik tej kalkulacji oraz otrzymana z nich kwota jest faktyczną kwotą wyrównania podatkowego do pokrycia przez Spółkę Zagraniczną.

W zależności od kalkulacji, Wnioskodawca może otrzymać dodatkowe środki, bądź też będzie zobowiązany dopłacić Spółce Zagranicznej część środków. Dodatkowo należy podkreślić, że jakiekolwiek zwroty podatku dokonywane przez urząd skarbowy w Polsce, które nie są wynikiem korzystania przez Wnioskodawcę z ulg mu przysługujących, Wnioskodawca jest zobowiązany zwrócić Spółce Zagranicznej.

W przypadku wyjazdu z Polski (tj. zakończenia oddelegowania do Polski), Wnioskodawca straci status rezydenta podatkowego w Polsce i tym samym stanie się nierezydentem podatkowym.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy naliczaniu podatku od dochodu z tytułu wyrównania podatkowego, podatek należy naliczyć wyłącznie dwukrotnie, tj. na podstawie tabeli do momentu „Podatek od wyrównania podatkowego B (C) bez dalszego opodatkowania takiego zdarzenia? W takiej sytuacji podatek z tytułu wyrównania podatkowego byłby naliczony wyłącznie na dwóch etapach: w miesiącu, w którym powstała różnica do dopłaty przez Spółkę Zagraniczną (przekazanie Wnioskodawcy różnicy pomiędzy podatkiem hipotetycznym a podatkiem należnym, aby Wnioskodawca mógł zapłacić podatek w Polsce) oraz w kolejnym miesiącu, jako podatek od podatku od wyrównania podatkowe. Po obliczeniu (1) podatku od wyrównania podatkowego oraz (2) podatku od podatku od wyrównania podatkowego nie byłby już naliczany (3) podatek od podatku od podatku od wyrównania podatkowego.

2)W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy Wnioskodawca powinien doliczać do przychodu ze stosunku pracy kwotę wyrównania podatkowego w każdym miesiącu?

3)Czy po wyjeździe z Polski, Wnioskodawca będzie musiał każdego roku składać zeznanie podatkowe w Polsce, jeżeli Spółka Zagraniczna pokryje za niego należny podatek w Polsce? Jeżeli Wnioskodawca opuści terytorium Polski i od początku 2023 będzie nierezydentem podatkowym w Polsce, a w składanym przez niego zeznaniu za 2022 rok powstanie kwota podatku do zapłaty, którą pokryje za niego Spółka Zagraniczna w 2023 roku, to czy za 2023 rok Wnioskodawca również będzie zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce?

Pani stanowisko w sprawie

1)Przy naliczaniu podatku od dochodu z tytułu wyrównania podatkowego, podatek należy naliczyć wyłącznie dwukrotnie, tj. na podstawie tabeli do momentu „Podatek od wyrównania podatkowego B (C) bez dalszego opodatkowania takiego zdarzenia. W takiej sytuacji podatek z tytułu wyrównania podatkowego byłby naliczony wyłącznie na dwóch etapach: w miesiącu, w którym powstała różnica do dopłaty przez Spółkę Zagraniczną (przekazanie Wnioskodawcy różnicy pomiędzy podatkiem hipotetycznym a podatkiem należnym, aby Wnioskodawca mógł zapłacić podatek w Polsce) oraz w kolejnym miesiącu, jako podatek od podatku od wyrównania podatkowe. Po obliczeniu (1) podatku od wyrównania podatkowego oraz (2) podatku od podatku od wyrównania podatkowego nie byłby już naliczany (3) podatek od podatku od podatku od wyrównania podatkowego.

2)W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawca nie powinien doliczać do przychodu ze stosunku pracy kwoty wyrównania podatkowego w każdym miesiącu.

3)Po wyjeździe z Polski, Wnioskodawca nie będzie musiał każdego roku składać zeznania podatkowego w Polsce, jeżeli Spółka Zagraniczna pokryje za niego należny podatek w Polsce. Jeżeli Wnioskodawca opuści terytorium Polski w 2022 roku i od początku 2023 będzie nierezydentem podatkowym w Polsce, a w składanym przez niego zeznaniu za 2022 rok powstanie kwota podatku do zapłaty, którą pokryje za niego Spółka Zagraniczna w 2023 roku, to za 2023 rok Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosunek pracy stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego zgodnie z Umową, Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymania pokrycia różnicy pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a podatkiem, który byłby należny we Francji, jeżeli Wnioskodawca nie zostałby oddelegowany (tzw. polityka wyrównania podatkowego). Powyższe pozwala na zachowanie neutralności w opodatkowaniu dochodów w okresie oddelegowania i zapewnia Wnioskodawcy takie samo obciążenie podatkowe w Polsce jakie miałby we Francji. Oznacza to, że Wnioskodawca nie może być stratny na podatku w związku z przyjętą propozycją oddelegowania do Polski. Innymi słowy, gdy pracownik jest objęty polityką wyrównania podatkowego, pracodawca ponosi koszt faktycznych podatków w kraju macierzystym i kraju przyjmującym pracownika.

Kalkulacja kwoty do zwrotu z tytułu polityki wyrównania podatkowego rozpoczyna się od obliczenia podatku hipotetycznego w kraju macierzystym (tutaj: Francja) na takich samych zasadach, gdyby Wnioskodawca nadal wykonywał pracę wyłącznie na terytorium Francji. Następnie kwota podatku hipotetycznego jest pobierana z wynagrodzenia Wnioskodawcy przez Spółkę Zagraniczną, natomiast nie jest wpłacana do urzędu skarbowego we Francji. Kwota ta jest przekazana na poczet podatku należnego w Polsce. W Polsce podatek obliczany jest na zasadach określonych w art. 44 ust. 1a pkt 3 Ustawy PIT ze względu na brak obecności płatnika podatku w postaci zakładu pracy na terytorium Polski. Tym samym, zgodnie z wyżej przytoczoną regulacją Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne obliczenie oraz odprowadzenie podatku dochodowego od osób fizycznych do urzędu skarbowego w Polsce. Ze względu na różne systemy podatkowe we Francji i Polsce, a co za tym idzie zasady opodatkowania dochodów z pracy, kwota podatku hipotetycznego jest inna od kwoty faktycznie należnej zaliczki na podatek w Polsce. Po oddelegowaniu Wnioskodawcy, jeśli faktyczny należny podatek jest wyższy niż pobrany podatek hipotetyczny, Spółka Zagraniczna dopłaca różnicę.

Jak więc zostało wskazane powyżej, część podatku pokryta przez Spółkę Zagraniczną będzie dla Wnioskodawcy przychodem. Ponadto - co wynika z opisu stanu faktycznego - Spółka Zagraniczna zobowiązuje się również do pokrycia podatku (w całości) od podatku powstałego z tytułu pokrycia przez Spółkę delegującą części podatku od wynagrodzenia (Podatek od wyrównania podatkowego A (B)).

W świetle przytoczonych regulacji art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 Ustawy PIT po stronie Wnioskodawcy powstanie więc ponownie przysporzenie majątkowe w postaci podatku pokrytego przez Spółkę Zagraniczną od podatku (Podatek od wyrównania podatkowego A (B)). Niemniej jednak, kolejne opodatkowanie takiego dochodu naruszałoby konstytucyjną zasadę równości, która oznacza postulat zachowania równomierności w opodatkowaniu podatkami Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, że odmienne stanowisko od zaprezentowanego powyżej prowadziłoby do sytuacji, w której podatek od podatku Wnioskodawca musiałby uiszczać w nieskończoność (co prezentuje przedstawiona wyżej tabela), bowiem z matematycznego punktu widzenia byłoby to zapętlające się zdarzenie (płacenie podatku od podatku, następnie podatku od podatku od podatku, następnie podatku od podatku od podatku od podatku itd.). Z tego też względu, Wnioskodawca powinien zapłacić podatek wyłącznie dwukrotnie tj.:

·pierwszy raz w momencie, kiedy Spółka Zagraniczna pokrywa różnicę podatku pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym - w tej sytuacji dochodem do opodatkowania Wnioskodawcy będzie właśnie różnica pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym (Podatek od wyrównania podatkowego A);

·drugi raz w momencie, kiedy Spółka Zagraniczna pokryje podatek od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym - w tej sytuacji dochodem do opodatkowania Wnioskodawcy będzie kwota podatku od różnicy pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym (Podatek od wyrównania podatkowego A(B)).

Jak zostało wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02 i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 972/09 wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi też w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. W przedmiotowej sprawie doszłoby natomiast do więcej niż podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co wpisuje się w stanowisko zaprezentowane przez Trybunał Konstytucyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny.

Podsumowując, w przypadku pokrycia przez Spółkę Zagraniczną podatku należnego od kwoty przychodu powstałej z tytułu pokrycia przez Spółkę Zagraniczną części podatku należnego w Polsce, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód wyłączni dwukrotnie (tj. raz w momencie pokrycia części podatku przez Spółkę Zagraniczną oraz następnie w momencie pokrycia przez Spółkę Zagraniczną podatku należnego od przychodu powstałego z tytułu pokrycia przez Spółkę Zagraniczną części podatku). Odpowiednio z przedstawionej w opisie stanu faktycznego tabeli będzie to więc Podatek od wyrównania podatkowego A oraz Podatek od wyrównania podatkowego A(B).

Natomiast po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na trzecim etapie (Podatek od wyrównania podatkowego B(C) oraz na żadnym kolejnym, bowiem stałoby to w sprzeczności z ogólną zasadą współmierności opodatkowania wyrażoną w konstytucji RP. Ponadto, co zostało już wskazane powyżej, wiązałoby się to z nieskończonym naliczaniem podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy.

Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca pragnie przytoczyć fragment interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.514.2020.5.MK1, w której stan faktyczny jest zbliżony do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku, bowiem również dotyczy skutków podatkowych pokrycia przez pracodawcę podatku należnego w Polsce, wówczas organ wypowiedział się w następujący sposób:

„Zatem w świetle zacytowanych powyżej uregulowań prawnych, tj. art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po stronie Wnioskodawcy powstanie ponownie przysporzenie majątkowe w wysokości podatku pokrytego przez spółkę delegującą od podatku. Wnioskodawca słusznie twierdzi, że zobowiązany jest zapłacić podatek dwukrotnie, tj. pierwszy raz w momencie, kiedy spółka delegująca pokrywa różnicę podatku pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym, natomiast drugi raz w momencie, kiedy spółka delegująca pokryje podatek od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a potrąconym podatkiem hipotetycznym”.

Ad. 2.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawca nie naliczałby kwoty podatku z tytułu wyrównania podatkowego co miesiąc. Kwota dodatkowego podatku z tytułu wyrównania podatkowego zostałaby rozliczona po zakończeniu roku (zbiorczo) na etapie składania zeznania podatkowego. Wówczas przychód byłby opodatkowany tylko jednokrotnie - tj. po przygotowaniu finalnych kalkulacji wyrównania podatkowego o których mowa w opisie stanu faktycznego (w tym po uwzględnieniu ewentualnego zwrotu podatku, jaki przysługiwałby Wnioskodawcy po złożeniu zeznania w Polsce).

Należy bowiem zaznaczyć, że korzyść podatkowa z tytułu pokrywania przez Spółkę Zagraniczną podatku za Wnioskodawcę w trakcie roku jest jedynie potencjalna. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, finalna kwota pokryta przez Spółkę Zagraniczną może się różnić od kwoty faktycznego podatku do zapłaty po złożeniu zeznania podatkowego. Wówczas Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu tej różnicy Spółce Zagranicznej. W takiej sytuacji, liczenie podatku miesięcznie z uwzględnieniem wyrównania podatkowego doprowadziłoby do zawyżenia podatku w trakcie roku (o nadpłacone zaliczki oraz uwzględnienie dodatkowego dochodu z tytułu wyrównania podatkowego). Z tego też względu, jedynym rozwiązaniem jest obliczanie takiego dochodu dopiero po zakończeniu roku.

Powyższe potwierdzają pośrednio interpretacje indywidualne oraz wyroki Sądów Administracyjnych wydawane w zakresie programów motywacyjnych, w których przedmiotem obrotu są akcje. Wówczas nawet nieodpłatne przekazanie akcji (w ocenie sądów) nie generuje żadnego przysporzenia majątkowego, pomimo ich otrzymania. Korzyść uzyskana w ten sposób w ocenie sądów jest bowiem jedynie potencjalna (analogicznie do pokrywanego podatku przez Spółkę Zagraniczną, którego finalna wysokość jest dopiero znana po zakończeniu roku podatkowego).

Powyższe potwierdza m.in.:

·Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 27 lutego 2013 r., sygn. I SA/Gd 1441/12: „Sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (...). W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie”.

·Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2013 r., sygn. II FSK 111/12: „Uznanie (...), że przychód powstaje już w momencie objęcia akcji jako równowartość ceny rynkowej nabytych nieodpłatnie papierów wartościowych prowadziłoby do podwójnego opodatkowania części dochodu”.

W świetle wyżej przytoczonych wyroków oraz stanowiska Wnioskodawcy, korzystanie przez Wnioskodawcę z zasad polityki wyrównania podatkowego nie generuje przychodu w trakcie roku, ze względu na jedynie potencjalną korzyść jaką Wnioskodawca może uzyskać z tego tytułu. Finalna kwota wyrównania podatkowego (która będzie również finalną kwotą zapłaconą przez Spółkę Zagraniczną za Wnioskodawcę) będzie znana po zakończeniu roku podatkowego i dopiero wtedy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód z tego tytułu.

Ad. 3.

Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do składania zeznania podatkowego w każdym roku, w którym powstanie przychód z tytułu pokrycia przez Spółkę Zagraniczną podatku za Wnioskodawcę z zeznania rocznego.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, po wyjeździe z Polski, Wnioskodawca straci status rezydenta podatkowego w Polsce. Tym samym, od początku roku 2023 (w przypadku wyjazdu w roku 2022) Wnioskodawca będzie traktowany jako nierezydent podatkowy.

Zgodnie z polityką wyrównania podatkowego, podatek wynikający z zeznań podatkowych, byłby pokrywany przez Spółkę Zagraniczną. Doszłoby więc do sytuacji, w której Wnioskodawca (nierezydent po wyjeździe z Polski) miałby obowiązek składania corocznych deklaracji podatkowych z dochodem, który uzyskuje z tytułu pokrywanego podatku przez Spółkę Zagraniczną za okresy wstecz, w których Wnioskodawca uzyskiwał dochód z tytułu pracy na terytorium Polski.

Byłby to nadmierny i nieuzasadniony wysiłek dokumentacyjny i ewidencyjny po stronie Wnioskodawcy. Co więcej, ze względu na różne skutki podatkowe stosowania polityki wyrównania podatkowego, Wnioskodawca mógłby nie mieć możliwości odliczenia tak zapłaconego podatku w kraju zamieszkania. Doszłoby więc do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu wskutek braku odpowiednich regulacji w przepisach podatkowych w zakresie wyrównania podatkowego.

Z powyższych względów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszystkie dochody uzyskane w roku podatkowym, w którym Wnioskodawca zdecydowałby się na wyjazd z kraju, byłyby opodatkowane wyłącznie w zeznaniu za ten rok. Oznacza to, że w przypadku wyjazdu Wnioskodawcy z Polski w roku 2022, w zeznaniu składamy w roku 2023 byłyby wykazane wszystkie dochody (również z uwzględnieniem kwoty dodatkowego podatku z tytułu wyrównania podatkowego), bez konieczności składania kolejnych zeznań w latach następnych z tytułu dochodu uzyskiwanego w ramach polityki wyrównania podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Stosownie to treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Jak stanowi art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy:

W myśl ar. 3 ust. 2b ww. ustawy:

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

Przywołany powyżej przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, co potwierdza zacytowany powyżej art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca jest pracownikiem francuskiej Spółki Zagranicznej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na miejsce zamieszkania znajdujące się w Polsce. W ramach umowy o oddelegowaniu podpisanej ze Spółką Zagraniczną, zmieniającej warunki zatrudnienia Wnioskodawcy, w tym miejsce pracy (dalej: Umowa), Wnioskodawca przeniósł się do Polski w celu wykonywania pracy na terytorium RP na rzecz Spółki Polskiej. Zgodnie z Umową, Wnioskodawca jest również uprawniony do otrzymywania świadczeń w ramach wewnętrznej polityki grupy. Na podstawie ww. dokumentu Spółka Zagraniczna zobowiązuje się do pokrycia różnicy pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a podatkiem, który byłby należny we Francji, jeżeli Wnioskodawca nie zostałby oddelegowany (tzw. polityka wyrównania podatkowego). Innymi słowy, gdy pracownik jest objęty polityką wyrównania podatkowego, pracodawca ponosi koszt faktycznych podatków w kraju macierzystym i kraju przyjmującym pracownika. Kalkulacja kwoty do zwrotu z tytułu polityki wyrównania podatkowego rozpoczyna się od obliczenia podatku hipotetycznego w kraju macierzystym (tutaj: Francja) na takich samych zasadach, gdyby Wnioskodawca nadal wykonywał pracę wyłącznie na terytorium Francji. Następnie kwota podatku hipotetycznego jest pobierana z wynagrodzenia Wnioskodawcy przez Spółkę Zagraniczną, natomiast nie jest wpłacana do urzędu skarbowego we Francji. Kwota ta jest przekazana na poczet podatku należnego w Polsce. W Polsce podatek obliczany jest na zasadach określonych w art 44 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na brak obecności płatnika podatku w postaci zakładu pracy na terytorium Polski. Tym samym, zgodnie z wyżej przytoczoną regulacją Wnioskodawca jest samodzielnie odpowiedzialny za obliczenie oraz odprowadzenie podatku dochodowego od osób fizycznych do urzędu skarbowego w Polsce. Ze względu na różne systemy podatkowe, a co za tym idzie zasady opodatkowania dochodów z pracy, kwota podatku hipotetycznego jest inna od kwoty faktycznie należnej zaliczki na podatek w Polsce. Po oddelegowaniu Wnioskodawcy, jeśli faktyczny należny podatek jest wyższy niż pobrany podatek hipotetyczny, Spółka Zagraniczna dopłaca różnicę. Istotna w tym zakresie jest natomiast cykliczność pokrywania przez Spółkę takiego podatku. Podatek w Polsce jest należny do 20-go dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał przychód. Tym samym, w przypadku powstania różnicy w każdym miesiącu w roku z tytułu wyrównania podatkowego, po stronie Wnioskodawcy każdego miesiąca powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. umowy polsko-francuskiej:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy polsko-francuskiej:

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce, co oznacza – zgodnie z przytoczonymi przepisami – że podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. opodatkowaniu podlegają wszystkie dochody uzyskane przez Wnioskodawcę, czyli także te z zagranicy, przy zastosowaniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przechodząc do zagadnienia dotyczącego skutków podatkowych przedmiotowego pokrywania Wnioskodawcy – jako polskiemu rezydentowi podatkowemu – przez francuską Spółkę Zagraniczną opisanych różnic w opodatkowaniu, należy wskazać, że słusznie twierdzi Wnioskodawca, że przychodem Wnioskodawcy jest/będzie różnica pomiędzy podatkiem należnym w Polsce a hipotetycznym podatkiem należnym we Francji przekazywana na poczet zapłaty podatku w Polsce.

Zgodnie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak podał Wnioskodawca, w związku z oddelegowaniem Wnioskodawcy do pracy w Polsce, pomiędzy spółką delegującą a Wnioskodawcą, podlegającym w okresie oddelegowania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zostały ustalone warunki oddelegowania, w ramach których spółka delegująca zobowiązała się do pokrywania różnicy w podatku pomiędzy podatkiem należnym do zapłaty w Polsce a podatkiem wymaganym we Francji od takiego samego poziomu wynagrodzenia.

Zatem należy uznać, że pokrywanie różnicy w podatku pomiędzy podatkiem należnym do zapłaty w Polsce a podatkiem wymaganym we Francji od takiego samego poziomu wynagrodzenia, przez spółkę delegującą – będącą pracodawcą Wnioskodawcy – stanowi dla Wnioskodawcy przychód do opodatkowania, którego źródłem jest stosunek pracy łączący Wnioskodawcę ze spółką francuską, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dzięki takiemu działaniu spółki delegującej, niewątpliwie po stronie Wnioskodawcy powstaje przysporzenie majątkowe w postaci uniknięcia zapłaty podatku w Polsce z własnych środków Wnioskodawcy.

Tak więc, kwotę różnicy pomiędzy podatkiem należnym a podatkiem hipotetycznym pobranym we Francji na poczet zapłaty podatku w Polsce, Wnioskodawca zobowiązany jest/będzie opodatkować samodzielnie, jako przychód ze stosunku pracy, łącznie z pozostałymi dochodami ze stosunku pracy w miesiącu, w którym dany podatek został pokryty przez spółkę delegującą.

Potwierdzić należy także prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy dotyczące ponownego powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w Polsce z tytułu pokrywania przez spółkę delegującą podatku należnego od kwoty przychodu powstałej z tytułu pokrycia przez spółkę delegującą części podatku należnego w Polsce od wynagrodzenia podstawowego, tj. czy taki przychód powstanie po stronie Wnioskodawcy tylko dwukrotnie, czyli raz w momencie pokrycia części podatku przez spółkę delegującą oraz następnie – w momencie pokrycia przez spółkę delegującą podatku należnego od przychodu powstałego z tytułu pokrycia przez spółkę delegującą części podatku.

W konsekwencji, z uwagi na nieziszczenie się warunku w postaci uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1, warunkowo zadane pytanie nr 2 nie wymaga już odpowiedzi.

Jednocześnie należy również przyznać rację Wnioskodawcy, że po wyjeździe z Polski, Wnioskodawca nie będzie musiał każdego roku składać zeznania podatkowego w Polsce, jeżeli Spółka Zagraniczna pokryje za niego należny podatek w Polsce. Jeżeli Wnioskodawca opuści terytorium Polski w 2022 roku i od początku 2023 będzie nierezydentem podatkowym w Polsce, a w składanym przez niego zeznaniu za 2022 rok powstanie kwota podatku do zapłaty, którą pokryje za niego Spółka Zagraniczna w 2023 roku, to za 2023 rok Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce.

Końcowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że nie ma możliwości odniesienia się do wyliczeń przedstawionych we wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa, nakłada na organ interpretacyjny obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji..

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).