Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej (tzw. IP BOX)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 25 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca od dnia (...) 2015 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwaną „ustawą PIT”). Do końca 2021 roku rozliczał się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy. Jednocześnie, na potrzeby skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych (tzw. IP Box), prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Ewidencja ta była prowadzona w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu przypadającego na każde z takich praw, a także była prowadzona na bieżąco od początku działalności badawczo-rozwojowej, która zmierzała do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Od dnia (...) 2017 r., na podstawie umów o współpracę, Wnioskodawca świadczył na terenie Polski na rzecz (…) z siedzibą w (…) (dalej zwaną „Spółką”) usługi informatyczne. Polegały one m.in. na analizie biznesowej i zarządzaniu projektami informatycznymi, a także pozyskiwaniu nowych projektów informatycznych dla Spółki. Zasadniczą częścią pracy Wnioskodawcy było świadczenie usług programistycznych, których rezultatem są programy komputerowe. Jego czynności obejmowały wszystkie aspekty procesu wytwarzania oprogramowania, tj. zebranie wymagań biznesowych, wymyślenie i tworzenie algorytmów przetwarzania danych, zaprojektowanie architektury rozwiązań programistycznych, tworzenie kodu źródłowego, zaprojektowanie i tworzenie interfejsów aplikacji klienckiej, wdrożenie komponentów systemu na serwery oraz przygotowanie dokumentacji bezpośrednio związanej z tworzonym oprogramowaniem. W ramach współpracy ze Spółką, pracując w zespołach projektowych, Wnioskodawca wytwarzał następujące oprogramowanie komputerowe:

1)oprogramowanie do zarządzania flotą maszyn budowlanych oraz

2)oprogramowanie w ramach projektu (…).

Zadaniem oprogramowania do zarządzania flotą maszyn budowlanych jest monitorowanie ich bieżących parametrów, powiadamianie użytkowników aplikacji mobilnej o awariach posiadanych maszyn oraz zbliżających się terminach przeglądów technicznych. Nowością biznesową dla zamawiającego oprogramowanie była możliwość monitorowania parametrów różnych typów maszyn w ramach jednej aplikacji mobilnej oraz możliwość otrzymywania powiadomień w nowoczesnym trybie (…). Nowością techniczną było utworzenie infrastruktury chmurowej w sposób w pełni programistyczny, dzięki czemu możliwe było zautomatyzowanie i znaczne uproszczenie procesu wdrażania kolejnych wersji oprogramowania. Ponadto nowatorskie było użycie środowiska i języka programistycznego (…), które pozwoliło uzyskać większą wydajność i niezawodność aplikacji w porównaniu do aplikacji tworzonych w innych środowiskach.

Koncepcją projektu (…) było utworzenie dla zamawiającego oprogramowania będącego środowiskiem do osadzania dalszych, wyspecjalizowanych aplikacji w ramach jednej aplikacji sklepowej. Dzięki temu liczne i różnorodne aplikacje mobilne zamawiającego mogły zostać ujednolicone, w ten sposób że ich wspólne elementy, takie jak sposób logowania, biometria, praca w trybie offline, wygląd i zachowanie interfejsu, mogą zostać zaimplementowane tylko raz, w jednym miejscu, a następnie być współdzielone przez wszystkie osadzone w ekosystemie aplikacje. Nowością techniczną było wykonanie aplikacji mobilnej poprzez osadzenie aplikacji webowej w nowoczesnym środowisku aplikacji hybrydowych (…), a także użycie paradygmatu reaktywnego do zarządzania stanem aplikacji oraz zastosowanie skryptów przeprowadzających automatyczną, statyczną analizę kodu, co znacznie zredukowało liczbę popełnianych błędów programistycznych, uprościło testowanie oprogramowania i utrzymanie go w przyszłości.

Tworzone przez Wnioskodawcę do powyżej opisanego oprogramowania funkcjonalności stanowią odrębne programy komputerowe, rozumiane jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie. Wnioskodawcy, jako twórcy, przysługiwały autorskie prawa do tych programów. Na podstawie umowy Wnioskodawca przeniósł na Spółkę całość przysługujących mu majątkowych praw autorskich do nich. Z tytułu wykonywanych usług Wnioskodawca otrzymywał od Spółki comiesięczne wynagrodzenie. Wynagrodzenie to uwzględniało również wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Zgodnie z postanowieniami umowy łączącej Wnioskodawcę ze Spółką ponosił on odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie swoich czynności. Zlecone mu prace nie były wykonywane pod kierownictwem Spółki. Wnioskodawca dysponował swobodą w zakresie określania miejsca i czasu wykonywania swoich usług. Powyższe nie wykluczało jednak sytuacji, w których ze względu na wytyczne podmiotów, dla których tworzone było oprogramowanie oraz fakt wykonywania pracy w zespole projektowym, Wnioskodawca we współpracy ze Spółką ustalał termin wykonania poszczególnych prac.

Wnioskodawca, świadcząc swoje usługi, ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca łączył i wykorzystywał przekrojową wiedzę z zakresu informatyki, m.in. inżynierii oprogramowania, wiedzy na temat systemów operacyjnych, chmur obliczeniowych, baz danych oraz sieci komputerowych oraz szereg umiejętności programistycznych, takich jak tworzenie kodu w danym języku programowania, obsługa narzędzi i sprzętu potrzebnych do programowania, a także analityczne myślenie i kreatywne podejście do tworzenia kodu źródłowego. Stosował różnorodne narzędzia programistyczne, m.in. języki programowania takie jak (…); frameworki takie jak (…); chmury obliczeniowe takie jak (…); emulatory urządzeń natywnych takie jak (…) oraz środowiska programistyczne takie jak (…).

Wykonując powyżej opisane czynności Wnioskodawca, poprzez zdobywanie kolejnych doświadczeń, jednocześnie nabywał i kształtował nową wiedzę i umiejętności programistyczne, które może wykorzystać w przyszłości do tworzenia dalszych, nowych zastosowań. Ponieważ rozwiązania programistyczne tworzone przez Wnioskodawcę powstawały na zamówienie konkretnych kontrahentów z uwzględnieniem ich indywidualnych potrzeb i wymagań, stanowiły one nowe produkty. Ze względu na wielość i różnorodność realizowanych przez Wnioskodawcę czynności nie miały one charakteru rutynowych ani okresowych zmian. Wnioskodawca wytwarzał funkcjonalności wskazanego oprogramowania od podstaw: wymyślał i projektował konkretne rozwiązanie, implementował je i sprawdzał jego działanie w ramach całego systemu. Wymagało to od niego kreatywności, indywidualnego podejścia i inwencji twórczej. Wnioskodawca wytwarzał programy komputerowe w oparciu o własne, autorskie pomysły, uwzględniając wymagania i funkcjonalne wytyczne swojego klienta dotyczące wyglądu finalnego produktu i funkcji, jakie ma pełnić oraz czasami korzystając z istniejących bibliotek programistycznych. Tworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania były jednak zawsze indywidualne, ponieważ każdorazowo stanowiły kombinację różnych technologii, systemów, z którymi były integrowane, wymagań zamawiającego oraz pomysłów Wnioskodawcy. Wnioskodawca wytwarzał oprogramowanie w ramach projektów, w którym były wyznaczone konkretne cele do osiągnięcia, budżet i harmonogram czasowy prac: ogólny, długoterminowy, który następnie dzielony był na mniejsze, techniczne zadania. Celem działalności Wnioskodawcy był własny samorozwój, tj. nabywanie nowych doświadczeń i kompetencji programistycznych oraz wykorzystanie ich do tworzenia dalszych, znajdujących zastosowanie gospodarcze rozwiązań.

W ramach działalności prowadzącej do wytworzenia oprogramowania komputerowego Wnioskodawca ponosił koszty bezpośrednie, do których zaliczają się wydatki na zakup sprzętu: telefonu komórkowego, przejściówki USB i komputera, usług: domeny internetowej, serwera pocztowego i chmury oraz koszty podróży służbowych: dieta. Telefon komórkowy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do uruchamiania aplikacji mobilnej i tym samym weryfikowania na bieżąco działania tworzonego przez Wnioskodawcę kodu. Z przejściówki USB Wnioskodawca korzystał w celu transferowania danych z telefonu komórkowego do komputera i odwrotnie. Komputer, usługa domeny internetowej i serwera pocztowego były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do obsługi ww. umowy ze Spółką, a także komunikowania się z przedstawicielami Spółki oraz przedstawicielami kontrahentów, na rzecz których realizowane było oprogramowanie. Usługa chmury służyła Wnioskodawcy m.in. do przechowywania kopii zapasowych tworzonego kodu źródłowego. Ponadto Wnioskodawca poniósł koszty podróży służbowych, tj. diety w związku z wyjazdem do kontrahenta Spółki. Wyjazd ten miał na celu spotkanie z kontrahentem oraz pozostałymi członkami zespołu projektowego, omówienie i ustalenie biznesowych wymagań oraz funkcjonalnych wytycznych tworzonego produktu. Umożliwił on Wnioskodawcy tworzenie oprogramowania w sposób spełniający indywidualne potrzeby kontrahenta. W przypadku zakupu sprzętu lub usług, które były wykorzystywane do realizacji kilku projektów, tj. tworzenia kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Wnioskodawca w odrębnej ewidencji prowadzonej na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box zastosował proporcję przychodową. Proporcja została ustalona w stosunku, w jakim przychody uzyskane z wytworzenia danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przypadają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanym w danym roku podatkowym. Przychody kalkulowane są w odniesieniu do miesiąca zakupu do końca roku rozliczeniowego.

Ponadto, w odpowiedzi na wezwanie pismem z dnia 30 sierpnia 2022 r. doprecyzował Pan wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca doprecyzowuje, że pod pojęciem „prowadzona przez Wnioskodawcę działalność” należy rozumieć wyodrębnione zadania realizowane przez Wnioskodawcę w ramach umowy o współpracę zawartej ze Spółką opisane we wniosku, tj.: świadczenie usług programistycznych, obejmujących wszystkie aspekty procesu wytwarzania oprogramowania, tj. zbieranie wymagań biznesowych, wymyślanie i tworzenie algorytmów przetwarzania danych, projektowanie architektury rozwiązań programistycznych, tworzenie kodu źródłowego, projektowanie i tworzenie interfejsów aplikacji klienckiej, wdrażanie komponentów systemu na serwery oraz przygotowywanie dokumentacji bezpośrednio związanej z tworzonym oprogramowaniem, których rezultatem było wytworzenie oprogramowania do zarządzania flotą maszyn budowlanych oraz oprogramowania w ramach projektu (…) opisanych we wniosku.

Wnioskodawca samodzielnie prowadził prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe prowadził od (...) 2019 roku.

Dotyczyły one wytwarzania oprogramowania komputerowego. Ich celem było tworzenie nowych, usprawnionych produktów w postaci nowych funkcjonalności oprogramowania komputerowego. Obejmowały one łączenie i wykorzystywanie dotychczas posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy i umiejętności. W ramach tych prac Wnioskodawca m.in. tworzył architekturę projektowanych funkcjonalności, tworzył kod źródłowy, konfigurował system i sprzęt, na którym miały one być docelowe stosowane oraz integrował go z efektami pracy pozostałych członków zespołu projektowego. Wykorzystywał do tego wiedzę z zakresu szeroko rozumianej informatyki, tj. m.in. inżynierii oprogramowania, wiedzy na temat systemów operacyjnych, chmur obliczeniowych, baz danych oraz sieci komputerowych oraz szereg umiejętności programistycznych, takich jak tworzenie kodu w danym języku programowania, obsługa narzędzi i sprzętu potrzebnych do programowania, a także analityczne myślenie i kreatywne podejście do tworzenia kodu źródłowego.

Prace rozwojowe Wnioskodawcy zostały zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było stworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Miały one formę programu komputerowego napisanego w języku programistycznym. Wnioskodawca wykorzystywał je jako zasadniczy element będący składową usług programistycznych świadczonych na rzecz swojego zleceniodawcy. W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe produkty w postaci nowych funkcjonalności oprogramowania do zarządzania flotą maszyn budowlanych oraz oprogramowania w ramach projektu (…) opisanych we wniosku. Wnioskodawca oferował ww. wyniki prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej.

Rozwiązania programistyczne tworzone przez Wnioskodawcę realizowane były na zamówienie konkretnych podmiotów i uwzględniały ich sprecyzowane potrzeby gospodarcze. Nie powielały one gotowych rozwiązań, które można nabyć na otwartym rynku, a stanowiły indywidualne i „szyte na miarę” koncepcje. W związku z powyższym produkty tworzone przez Wnioskodawcę miały za każdym razem nowy charakter i nie były wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian.

Wniosek dotyczy dochodów Wnioskodawcy z okresu od (...) do (...) 2021 roku.

W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę jego zleceniodawca otrzymał innowacyjne oprogramowanie komputerowe, którego nie można nabyć na otwartym rynku. W konsekwencji efekty pracy Wnioskodawcy, które dotyczyły tworzenia programów komputerowych, odznaczały się rzeczywiście oryginalnym i twórczym charakterem oraz były kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej. Cele, jakie były zakładane przez kontrahentów Wnioskodawcy, wymagały indywidualnego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od początku realizacji projektu. Wnioskodawca tworzył programy komputerowe w oparciu o własne, autorskie pomysły, realizując jedynie wymagania i funkcjonalne wytyczne podmiotów zamawiających oprogramowanie. To sprawiało, że rezultatów prac programistycznych Wnioskodawcy nie dało się z góry szczegółowo określić, nie miały one charakteru powtarzalnego oraz że były twórczą, a nie jedynie technicznie i odtwórczą realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawców. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące tworzenia programów komputerowych były utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Efekty pracy Wnioskodawcy określone we wniosku jako „oprogramowanie” stanowiły odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy, jako współtwórcy tego oprogramowania, przysługiwały osobiste i majątkowe prawa autorskiego do tego oprogramowania.

Każdy przypadek tworzenia przez Wnioskodawcę oprogramowania opisanego we wniosku wiązał się z samodzielnym podejmowaniem przez niego prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadził prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego oprogramowania.

Opisane we wniosku oprogramowania były efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tworzenie oprogramowania komputerowego przez Wnioskodawcę stanowiło działalność twórczą, polegało bowiem na tworzeniu rozwiązań programistycznych od podstaw oraz wymagało od niego kreatywności, indywidualnego podejścia i inwencji twórczej. Efekty jego pracy były ustalone głównie w postaci kodu źródłowego i ze względu na to, że były dostosowane do potrzeb gospodarczych zamawiającego w znacznym stopniu odróżniały się od rozwiązań wcześniej stworzonych przez Wnioskodawcę. Działalność ta była podejmowana w sposób systematyczny ze względu na fakt, że była prowadzona w ramach konkretnych projektów, dla których przyjęte były określone cele do osiągnięcia, harmonogram i budżet. Ponadto celem działalności Wnioskodawcy było zwiększenie zasobów wiedzy, tj. własny samorozwój oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, tj. wykorzystanie swoich kompetencji programistycznych do tworzenia usprawnionych i znajdujących zastosowanie gospodarcze rozwiązań. Tym samym powyżej opisana działalność Wnioskodawcy była działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca świadczył usługi programistyczne dla Spółki w ramach zespołów projektowych, w których pracach brali udział programiści oraz osoby pełniące inne funkcje w projekcie. Każdemu członkowi zespołu, w tym Wnioskodawcy, przydzielane były odrębne zadania. Wnioskodawca wykonywał te zadania indywidualnie i osobiście odpowiadał za nie - za wytworzenie własnego kodu źródłowego, nowych funkcjonalności. Rezultatem wykonania takiego zadania było stworzenie odrębnego programu komputerowego rozumianego jako „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”, który następnie, jako nowa funkcjonalność, dołączany był do całego systemu, tj. finalnego oprogramowania na rzecz klienta Spółki. Wnioskodawca oferował w swojej działalności tworzone przez siebie programy komputerowe i sprzedawał prawa do nich Spółce, natomiast Spółka oferowała finalne oprogramowanie (w której skład wchodziły m.in. programy komputerowe zakupione od Wnioskodawcy) swoim klientom. Wytwarzanie programów komputerowych przez Wnioskodawcę w sposób opisany powyżej miało miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, w której oferowane były efekty jego pracy.

Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego polegało na zbieraniu wymagań biznesowych, wymyślaniu i tworzeniu algorytmów przetwarzania danych, projektowaniu architektury rozwiązań programistycznych, tworzeniu kodu źródłowego, projektowaniu i tworzeniu interfejsów aplikacji klienckiej, wdrażaniu komponentów systemu na serwery oraz przygotowaniu dokumentacji bezpośrednio związanej z tworzonym oprogramowaniem. Wynikiem ww. czynności Wnioskodawcy było tworzenie programów komputerowych rozumianych jako „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”. Programy te, jako nowe funkcjonalności, były następnie dołączane do całego systemu, tj. finalnego oprogramowania na rzecz klienta Spółki.

Wnioskodawca osiągał dochód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych, które powstały w efekcie jego pracy twórczej.

Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe, stanowiące jednocześnie część finalnego oprogramowania komputerowego realizowanego na rzecz klientów Spółki, stanowiły odrębne programy komputerowe podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskich i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca osiągał dochód z tytułu sprzedaży praw majątkowych do programów komputerowych stanowiących część finalnego oprogramowania komputerowego wytwarzanego przez zespół projektowy. W związku z powyższym był współwłaścicielem wytworzonego oprogramowania komputerowego.

Umowa Wnioskodawcy ze Spółką określała wynagrodzenie Wnioskodawcy jako iloczyn stawki godzinowej za świadczenie usług oraz ilości godzin przepracowanych w danym miesiącu. W ramach tak określonego wynagrodzenia uwzględnione było również wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółkę majątkowych praw autorskich do wszelkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umowy, w tym również do programów komputerowych. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie zarówno z tytułu przenoszenia na zleceniodawcę praw do programów komputerowych, jak i z tytułu świadczenia innych usług informatycznych, takich jak analiza biznesowa i zarządzanie projektami informatycznymi, pozyskiwanie nowych projektów informatycznych dla Spółki. Podkreślić należy, że preferencyjną stawką podatkową Wnioskodawca zamierza objąć tylko tę część dochodu, która dotyczyła kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Umowa Wnioskodawcy ze Spółką przewidywała, że Spółka nabywała od Wnioskodawcy majątkowe prawa autorskie z chwilą przyjęcia utworu, w tym programu komputerowego. Przyjęcie utworu następowało w sposób wyraźny, dorozumiany lub poprzez wprowadzenie utworu do systemu teleinformatycznego. Wynagrodzenie natomiast było wypłacane Wnioskodawcy miesięcznie na podstawie zestawienia godzin pracy i wystawionej przez Wnioskodawcę faktury. Oznacza to brak korelacji czasowej pomiędzy upływem okresu rozliczeniowego/momentem wypłaty wynagrodzenia. Wysokość ustalonego w umowie wynagrodzenia obliczana była według stawki godzinowej i obejmowała również wynagrodzenie za przeniesienie praw do konkretnego programu komputerowego.

Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniały wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów pracy Wnioskodawcy, gdyż nie było to przyjęte w stosunkach gospodarczych Wnioskodawcy ze Spółką.

Wnioskodawca prowadził ewidencję swojego czasu pracy, w której zaznaczał jakiego rodzaju czynności, w tym jakiego rodzaju prace i zadania w ramach wytwarzania oprogramowania komputerowego, były wykonywane przez niego w danym miesiącu. Na tej podstawie obliczał czas pracy przeznaczony na wytwarzanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej i wynagrodzenie z tytułu ich sprzedaży.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów od dnia (...) 2019 roku. Prowadzona ewidencja pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wszystkie koszy wymienione w opisie sprawy zostały poniesione na działalność bezpośrednio związaną z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wydatki będące przedmiotem wniosku były bezpośrednio powiązane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ponieważ dotyczyły nabycia usług oraz sprzętu, które umożliwiały Wnioskodawcy świadczenie usług programistycznych opisanych we wniosku. Sprzęt (telefon komórkowy, przejściówka USB i komputer) były Wnioskodawcy potrzebne jako narzędzia w procesie wytwarzania oprogramowania. Koszty podróży służbowej zostały poniesione w związku z wyjazdem Wnioskodawcy do klienta w celu omówienia jego wymagań w zakresie tworzonego oprogramowania. Usługa domeny internetowej i serwera pocztowego były Wnioskodawcy potrzebne do obsługi umowy ze Spółką oraz kontaktu z przedstawicielami Spółki, a usługa chmury służyła Wnioskodawcy do wsparcia procesu tworzenia oprogramowania. Każdy z ww. poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków miał związek z jego pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich poniesienie było niezbędne do prowadzenia działalności opisanej we wniosku. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przyniosłaby rezultatów w postaci kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Pod pojęciem „usługa chmury” należy rozumieć usługę udostępniania zasobów serwera sieciowego w celu przechowywania danych i sprawdzania potencjalnych rozwiązań programistycznych.

Usługa domeny internetowej i serwera pocztowego były kosztami Wnioskodawcy faktycznie poniesionymi na działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania. Nie były jednak w całości poniesione na tę działalność, co wynika z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji.

Pytania

1.Czy opisana we wniosku, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy PIT?

2.Czy kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskany w ramach opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca może opodatkować preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca i art. 30cb ustawy PIT?

3.Czy wskazane w opisie stanu faktycznego koszty działalności Wnioskodawcy, tj. wydatki na zakup sprzętu: telefonu komórkowego, przejściówki USB i komputera, usług: domeny internetowej, serwera pocztowego i chmury oraz koszty podróży służbowych: diety stanowią koszty, o których mowa w literze „a” wzoru nexus z art. 30ca ust. 4 ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Działalność Wnioskodawcy wypełniała znamiona działalności badawczo-rozwojowej. Prowadził on bowiem prace rozwojowe, w ramach których nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi programistycznych do tworzenia nowych produktów. Działalność Wnioskodawcy miała charakter twórczy, ponieważ polegała na tworzeniu programów komputerowych od podstaw. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę miały charakter indywidualny, gdyż były efektem określonych procesów myślowych i wymagały od niego kreatywności. Ponieważ były dostosowane do potrzeb gospodarczych podmiotów, na zamówienie których były realizowane, były oryginalne i innowacyjne zarówno z punktu widzenia działalności Wnioskodawcy, jak i z punktu widzenia działalności tych podmiotów. Wnioskodawca prowadził działalność w sposób systematyczny, zaplanowany i uporządkowany, bowiem projekty, przy realizacji których był zaangażowany, przeprowadzane były według harmonogramu prac, a także wytyczonych do osiągnięcia celów i określonych dla danego projektu zasobów. Celem działalności Wnioskodawcy było zwiększenie własnych zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do tworzenia dalszych, nowych zastosowań.

Ad. 2

Wnioskodawca spełniał wszystkie wymogi ustawowe warunkujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego w zakresie pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z programowaniem oraz posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Ponadto prowadził działalność badawczo-rozwojową, której efektem było wytworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych, które na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych podlegają ochronie jak utwory literackie. Wnioskodawca, jako twórca i właściciel wytworzonych programów komputerowych, przeniósł na Spółkę całość przysługujących mu autorskich praw majątkowych do nich za wynagrodzeniem, które było uwzględnione w cenie sprzedaży świadczonych usług programistycznych. Wnioskodawca osiągał więc w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z wymogami określonymi w art. 30cb ustawy o PIT.

Ad. 3

Wydatki na zakup sprzętu: telefonu komórkowego, przejściówki USB i komputera, usług: domeny internetowej, serwera pocztowego i chmury oraz koszty podróży służbowych: diety stanowiły koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z poszczególnymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej i w związku z tym należy je zakwalifikować jako koszty, o których mowa w literze „a” wzoru nexus z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ponoszone przez Wnioskodawcę ww. wydatki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej miały bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pana zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) stanowi, że:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

­-   oferuje Pan oprogramowanie będące wynikiem prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;

­-   wytwarzane przez Pana oprogramowanie miało za każdym razem nowy charakter i nie było wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian;

­-   tworząc oprogramowanie nabywał i kształtował Pan nową wiedzę i umiejętności programistyczne, które wykorzystuje Pan do tworzenia nowych zastosowań;

­-   Pana działalność była działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań;

­-   tworzenie przez Pana oprogramowania stanowiło działalność twórczą, polegało bowiem na tworzeniu rozwiązań programistycznych od podstaw oraz wymagało kreatywności, indywidualnegopodejścia i inwencji twórczej.

Tym samym – przedstawione we wniosku, podejmowane przez Pana działania mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług, ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu w ramach podejmowanych przez Pana prac rozwojowych.

Jak zaznaczono w opisie sprawy, efekty Pana pracy, powstałe na skutek tworzenia przez Pana utworów są odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że autorskie prawa do programów komputerowych chronionych powyższym przepisem, tworzone w ramach Pana działalności gospodarczej – w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych – są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tym, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazujemy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo–rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo–rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo–rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści wniosku, ponosi Pan szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem oprogramowania, takich jak:

1.zakup sprzętu: telefonu komórkowego, przejściówki USB, komputera;

2.usług: domeny internetowej, serwera pocztowego i chmury;

3.podróży służbowych: dieta.

Zdaniem organu, informacje wskazane we wniosku potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, wszystkie z ponoszonych przez Pana wydatków, opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu, wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy) w odpowiedniej części przy zachowaniu właściwej proporcji.

Mimo uznania przeze mnie za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika też, że przenosi Pan autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych na Spółkę dzięki czemu osiąga Pan dochód z jego sprzedaży. Dochód uzyskany przez Pana z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 updof.

Jak wskazał Pan wprost we wniosku oraz uzupełnieniu, prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT.

Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od (...) 2019 r.

Istotnym jest również, że wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę praw autorskich do efektów Pana pracy w postaci programów komputerowych wyodrębnia Pan w odrębnej ewidencji, co nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego a czego weryfikacja może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Podsumowując – może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać za rok podatkowy 2021 (w okresie od ... do ... 2021 r.).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.                                                                                                    

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).