5)Wobec powyższego Pana wskazania wyjaśnienia wymaga, czy wynagrodzenie od Zleceniodawcy jest/będzie łączną zapłatą za całość czynności, jakie realizuje Pan w ramach umowy, czy umowa ta wyodrębnia/będzie wyodrębniać wartość wynagrodzenia należną za poszczególne rodzaje czynności (jeśli tak, proszę wskazać za jakie), w tym za przenoszenie na Zleceniodawcę praw autorskich do efektów Pana prac?

Odpowiedź: Wynagrodzenie od Zleceniodawcy jest dzielone na fakturze na część dotyczącą dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi oraz inne usługi na rzecz kontrahenta, na przykład prace konstruktorskie.

6)Czy w ramach przedmiotowej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać:

·W jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

·Czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe? Co było/jest ich celem lub celami? Jakie czynności obejmowały/obejmują te prace?

·Czy Pana prace rozwojowe zostały/ zostaną zakończone pozytywnym wynikiem? Jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami? Czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają/będą miały jakąś ustaloną formę (jaką)? W jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności?

·Czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej?

·Czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? Jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?

·Jaka jest zależność pomiędzy tymi pracami rozwojowymi (efektami tych prac) a Pana przychodami, których dotyczy wniosek?

Odpowiedź: Wnioskodawca prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 stawy Prawo o szkolnictwie wyższym:

·prace rozwojowe prowadzone są od października 2021 r.;

·prace rozwojowe dotyczą tworzenia i rozwijania programu komputerowego (…). Celem było stworzenie (…). Praca obejmowała tworzenie oprogramowania, sprawdzanie poprawności funkcjonowania (…),

·prace zostały zakończone pozytywnym wynikiem w postaci (…) – prototypu. Prace są kontynuowane pod kątem optymalizacji działania (…) celem wytworzenia jeszcze lepszej wersji oprogramowania, co ma doprowadzić do zmodyfikowania prototypu i przygotowania (…). Ustaloną formą wyników prac rozwojowych będą kolejne wersje oprogramowania i dokumentacji do oprogramowania,

·w wyniku prac rozwojowych powstał nowy produkt – (…) – zarządzanie (…). Ponieważ prawa własności intelektualnej do oprogramowania przenoszone są na kontrahenta, to kontrahent a nie Wnioskodawca będzie w swojej działalności gospodarczej oferować produkty, procesy i usługi będące wynikiem prac rozwojowych,

·w stosunku do prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę działalności te produkty procesy i usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów i usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów i usług,

·zależność pomiędzy pracami rozwojowymi (efektem tych prac) a przychodami Wnioskodawcy polega na tym, że gdyby nie dokonano prac rozwojowych i nie osiągnięto ich efektów Wnioskodawca nie uzyskałby przychodów.

7)Czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

Odpowiedź: Wnioskodawca poza pracami rozwojowymi świadczy też usługi konstruktorskie, które nie polegają na tworzeniu praw własności intelektualnej a są zwykłą usługą, która prowadzona jest od października 2021 r.

8)Czy Pana działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Odpowiedź: Działania polegające na rozwoju oprogramowania podejmowane przez Wnioskodawcę prowadzą do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

9)Czy w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Odpowiedź: Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej przez siebie ewidencji koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób, który zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu.

10)Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „programem komputerowym” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawców?

Odpowiedź: Efektem prac Wnioskodawcy są utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. programy komputerowe, które odznaczają się oryginalnym i twórczym charakterem, stanowiąc kreację nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Ich realizacja nie stanowi jedynie czynności technicznych, wymagających określonych umiejętności, a której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, lecz stanowi czynność twórczą.

11)Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „programem komputerowym” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też są częścią oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez innych programistów – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych?

Odpowiedź: Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie wynikającej z tego przepisu. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych. W tym miejscu ponowić należy twierdzenia zawarte w stanowisku Wnioskodawcy:

Oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie”.

W cytowanym przepisie pojawia się bardzo istotna dla ochrony programów komputerowych wskazówka – ochrona programów obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia, czyli w szczególności kod źródłowy (sourcecode) oraz kod wynikowy (objectcode), w tym również oprogramowanie sprzętowe (firmware). Ochrona może obejmować także dokumentację projektową danego oprogramowania, co jest istotne w przedmiotowej sprawie.

Na gruncie omawianego przepisu art. 74 ust. 2 pr. aut. wyłania się jeszcze jedna niezmiernie istotna kwestia – tj. problematyka niechronionych elementów programu komputerowego. Ochronie nie podlegają idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy (interfejsów). Przyczyną takiej regulacji była chęć uniknięcia monopolizacji określonych pomysłów na programy komputerowe. Brak takich postanowień mógłby bowiem oznaczać, że na rynku mielibyśmy dostępny jedynie jeden edytor tekstowy, jedynie jeden odtwarzacz multimediów, itd.

Nie można natomiast uznać, w ocenie podatnika, że ten zapis ustawowy oznacza, że dokumentacja projektowa zawierająca idee i zasady nigdy nie jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego. To że idee i zasady nie są przedmiotem ochrony nie powoduje, że sposób ich prezentacji i organizacji nie jest utworem. Tak jak wzór matematyczny czy fizyczny nie podlega ochronie, to program czy plan wykorzystujący te wzory już ochronie podlega.

W tym miejscu trzeba zauważyć, że zgodnie z motywem 8 dyrektywy 2009/24/WE w procesie ustalania, czy danemu programowi komputerowemu można przypisać cechy oryginalności, nie mogą być stosowane żadne testy dotyczące jakościowych czy estetycznych wartości programu. Nie można również uzależnić przyznania ochrony prawnoautorskiej od takich aspektów, jak zgodność z prawem powstania lub rozpowszechniania programu (zob. Z. Okoń [w:] Prawo autorskie ..., red. D. Flisak, 2015, s. 954). Należy ponadto podkreślić, że program komputerowy nie musi mieć postaci ukończonej, aby korzystał z ochrony (art. 1 ust. 3). Także fragmenty programu, jeśli tylko odpowiadają wymogom określonym w art. 1 ust. 1, mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego (zob. J. Barta, R. Markiewicz [w:] System ..., t. 13, red. J. Barta, 2017, s. 1271).

Program komputerowy może istnieć w dwóch podstawowych formach: jako kod źródłowy oraz jako kod wynikowy. Warto jednak wskazać, że program komputerowy występuje także w formach pośrednich, np. w postaci kodu obiektowego wymagającego linkowania, czyli procesu konsolidacji programu. Trzeba również – z punktu widzenia przesłanek świadczących o twórczej działalności programisty – zastanowić się nad analizą procesu tworzenia programu komputerowego. Przede wszystkim należy podkreślić, że program komputerowy powstaje etapami. W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

a)sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

b)analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy software’owej);

c)projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań (zob. A. Mednis, Program komputerowy ..., s. 160); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

d)implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chan (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

e)testowanie (przyjmując uproszczoną definicję – jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego; błąd programistyczny określa się mianem bug, natomiast program pomagający usunąć przedmiotowy błąd nazywa się debagerem);

f)eksploatacja.

Ochrona prawna przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia (art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze). Możliwość przybrania różnych form wyrażania przez program komputerowy jest w pewnej mierze uzależniona od fazy prac związanych z tworzeniem programu. Punktem wyjścia przy ocenie zakresu przyznanej programom komputerowym ochrony jest zdefiniowanie pojęcia „forma wyrażenia programu komputerowego”. Brak jest legalnej definicji przedmiotowego pojęcia. Próbę jego zdefiniowania podjął natomiast Trybunał Sprawiedliwości, wskazując, że forma wyrażenia powinna umożliwiać powielenie programu komputerowego w różnych językach informatycznych, takich jak kod źródłowy i kod wynikowy. Nadto TS podkreślił, że każda forma wyrażenia programu komputerowego musi być chroniona od chwili, gdy jej odtworzenie prowadziłoby do odtworzenia samego programu, pozwalając w ten sposób komputerowi na wypełnienie jego funkcji. Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości przedmiot ochrony dyrektywy 91/250/EWG obejmuje formy wyrażenia programu komputerowego, jak również przygotowawcze prace projektowe pozwalające na, odpowiednio, powielanie lub późniejsze stworzenie takiego programu (pkt 29-38 wyroku TS z 22.12.2010 r., C- 393/09, Bezpećnostni softwarova asociace – Svazsoftwarove ochrany przeciwko Ministerstvo kultury, EU:C:2010:816). W literaturze przedmiotu wskazuje się, że przez formę wyrażenia programu komputerowego „należy rozumieć każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera” (Z. Okoń [w:] Prawo autorskie ..., red. D. Flisak, 2015, s. 954). Aktywnością poprzedzającą pisanie kodu źródłowego programu komputerowego może być przygotowanie dokumentacji projektowej obejmującej schemat działania algorytmu, np. w postaci schematów blokowych bądź diagramów przepływów (flowcharts). Schemat blokowy ma na celu prezentację algorytmu, najczęściej w postaci graficznej, ale również w formie opisu poszczególnych instrukcji dla komputera, zarówno od strony występujących w nim działań, jak i ich kolejności. Powinien być on czytelny dla programistów posługujących się różnymi językami programowania, a tym samym zapewniać możliwość przepisania na dowolny język programowania. Zgodnie z motywem 7 dyrektywy 2009/24/WE pojęcie „program komputerowy” obejmuje również „przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie”. W tym kontekście wskazać trzeba, że tłumaczenie regulacji tej dyrektywy na język polski niestety jest dość niefortunne. W motywie 7 dyrektywy użyto w polskiej wersji językowej zwrotu „prowadzące do rozwoju programu”, tymczasem jak wynika z angielskiej wersji tego postanowienia, chodzi o „prowadzące do opracowania programu” (to the development of Computer program). Również w art. 1 ust. 1 zdanie drugie dyrektywy stanowi, że pojęcie „programy komputerowe” obejmuje ich przygotowawczy materiał projektowy.

Podsumowując, program komputerowy podlega ochronie także w sytuacji, gdy został utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej itp. Innymi słowy, w tym zakresie, w którym program komputerowy jest wyrażony w dokumentacji, podlega on ochronie według zasad przewidzianych dla ochrony programów (zob. J. Barta, R. Markiewicz [w:] Prawo autorskie ..., red. J. Barta, R. Markiewicz, 2011, s. 459).

12)Czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana będzie powstawać część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Odpowiedź: Nie dotyczy, z uwagi na treść odpowiedzi na pytanie 11.

13)Czy w każdym przypadku tworzenie przez Pana „programu komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Czy prowadził Pan albo prowadzi Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem Pana pracy?

Odpowiedź: Programy komputerowe są zawsze efektem samodzielnych prac rozwojowych Wnioskodawcy. Trudno prowadzić odrębne badania rozwojowe dla kolejnych wersji lub ulepszeń kilku związanych ze sobą programów komputerowych. Pytanie o prowadzenie odrębnych badań jest dla Wnioskodawcy niezrozumiałe. Nie ma wyraźnej definicji, kiedy mamy do czynienia z odrębnym badaniem a nie rozwijaniem dotychczasowego.

14)Czy „programy komputerowe” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

Odpowiedź: Programy komputerowe są zawsze efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy.

15)W jaki sposób umowy ze zleceniodawcą regulują/będą regulować kwestię Pana wynagrodzenia? Czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:

·wyłącznie z tytułu przenoszenia na zleceniodawcę praw do „programu komputerowego” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);

·także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich)?

Odpowiedź: Umowa o współpracy ze Zleceniodawcą wskazuje, że Wnioskodawca otrzymuje łączne wynagrodzenie, które obejmuje świadczenie usług oraz przeniesienie praw do programu komputerowego.

16)W jaki sposób umowa z Klientem reguluje kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na zleceniodawcę praw do konkretnych stworzonych przez Pana „programów komputerowych”? W jaki sposób odbywa/będzie odbywać się wyodrębnienie konkretnego „programu komputerowego” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na zleceniodawcę (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i zleceniodawca)? Co potwierdza/będzie potwierdzać przeniesienie tych praw?

Odpowiedź: Zgodnie z zapisami umowy o współpracę zawartej przez Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą każdy efekt pracy Wnioskodawcy w postaci utworu zostaje przeniesiony na Zleceniodawcę. Nie jest do tego wymagana odrębna czynność prawa czy faktyczna. Umowa wskazuje pola eksploatacji, jest zawarta w formie pisemnej. Przeniesienie każdego z powstałych majątkowych praw autorskich następuje zgodnie z przepisami o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności art. 41 i art. 53 tej ustawy. Zleceniodawca jest nieustannie informowany jakie prawa autorskie nabywa, bo kontroluje efekty pracy i otrzymuje raporty, zarówno ustne, jak i w formie elektronicznej. W relacjach ze Zleceniodawcą następuje indywidualizacja i konkretyzacja przenoszonych praw.

17)Czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Klienta wyodrębniają wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Klienta? Jeśli nie, proszę wskazać dlaczego.

Odpowiedź: Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniają wynagrodzenia co do poszczególnych efektów prac. Powodem tego jest zapis umowy, które nie przewiduje podziału wynagrodzenia na poszczególne efekty prac a wynagrodzenie względnie stałe. Skoro nie ma potrzeby wyodrębniać poszczególnych efektów prac na fakturze, bo tego nie oczekuje kontrahent, Wnioskodawca tego nie robi.

Pytanie

Czy podatnik ma prawo stosować preferencyjne zasady opodatkowania opisane w art. 30ca i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do przychodu z umowy z Klientem opisanej w pozycji 74?

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan pytanie wskazując, że zamierza stosować preferencyjne opodatkowanie wyłącznie do wynagrodzenia związanego z przenoszonymi prawami własności intelektualnej – dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi – zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o P1T.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo stosować preferencyjne zasady opodatkowania opisane w art. 30ca i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wszystkich przychodów uzyskanych z umowy opisanej w pozycji 74.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan własne stanowisko wskazując, że Pana zdaniem ma Pan prawo stosować preferencyjne zasady opodatkowania opisane w art. 30ca i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów uzyskanych z umowy opisanej w pozycji 74 wyłącznie w zakresie wynagrodzenia związanego z przenoszonymi prawami własności intelektualnej – dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi – zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet jeśli dany przychód nie jest związany z tworzeniem całości utworu w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, a jest związany jedynie tworzeniem części lub przetwarzaniem istniejącej części programu już istniejącego i podlegającego ochronie, gdy części wytwarzane lub przetwarzane przez podatnika są wkomponowywane w istniejący program komputerowy i nie stanowią osobnej, czy nawet samodzielnej aplikacji lub biblioteki (w rozumieniu programistycznym), podatnik zachowa prawo do preferencyjnego opodatkowania.

Jak wskazuje art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa), kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest również autorskie prawo do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Z literalnej treści przepisu wynika zatem, że nie tylko wytworzony przez podatnika program (a właściwie autorskie prawo do tego programu) będzie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Takim prawem będzie również prawo wynikające z rozwinięcia lub ulepszenia programu już istniejącego. To samo dotyczy współtworzenia programu lub stworzenia części programu.

Dodatkowo w art. 30ca ust. 7 ustawy wskazano, że dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Skoro zatem, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wynagrodzenie zawarte w łączącej podatnika z klientem umowie o świadczenie usług obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie przedmiotów prawa własności intelektualnej, o których mowa w umowie, w tym za korzystanie z utworów na licznych polach eksploatacji, to spełniona jest przesłanka ustawowa do stosowania preferencyjnego opodatkowania.

Umowa wprost przewiduje przejście na klienta Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych do Utworu (czyli programu komputerowego w rozumieniu art. 74 Prawa autorskiego), wszelkich jego uzupełnień, aktualizacji, poprawek, nowych wersji. Zasadnym jest zatem wnioskiem, że przychód z umowy przewidującej wynagrodzenie za stworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie programu już istniejącego i przeniesienie autorskich praw majątkowych do całości lub wytworzonych części lub przetworzonych – ulepszonych – części tego programu, będzie dochodem o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, co jest istotne w przedmiotowej sprawie.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W cytowanym przepisie pojawia się bardzo istotna dla ochrony programów komputerowych wskazówka – ochrona programów obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia, czyli w szczególności kod źródłowy (source code) oraz kod wynikowy (object code), w tym również oprogramowanie sprzętowe (firmware). Ochrona może obejmować także dokumentację projektową danego oprogramowania, co jest istotne w przedmiotowej sprawie.

Na gruncie omawianego przepisu art. 74 ust. 2 pr. aut. wyłania się jeszcze jedna niezmiernie istotna kwestia – tj. problematyka niechronionych elementów programu komputerowego. Ochronie nie podlegają idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy (interfejsów). Przyczyną takiej regulacji była chęć uniknięcia monopolizacji określonych pomysłów na programy komputerowe. Brak takich postanowień mógłby bowiem oznaczać, że na rynku mielibyśmy dostępny jedynie jeden edytor tekstowy, jedynie jeden odtwarzacz multimediów, itd.

Nie można natomiast uznać, w ocenie podatnika, że ten zapis ustawowy oznacza, że dokumentacja projektowa zawierająca idee i zasady nigdy nie jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego. To, że idee i zasady nie są przedmiotem ochrony nie powoduje, że sposób ich prezentacji i organizacji nie jest utworem. Tak jak wzór matematyczny, czy fizyczny nie podlega ochronie, to program czy plan wykorzystujący te wzory już ochronie podlega.

W tym miejscu trzeba zauważyć, że zgodnie z motywem 8 dyrektywy 2009/24/WE w procesie ustalania, czy danemu programowi komputerowemu można przypisać cechy oryginalności, nie mogą być stosowane żadne testy dotyczące jakościowych czy estetycznych wartości programu. Nie można również uzależnić przyznania ochrony prawnoautorskiej od takich aspektów, jak zgodność z prawem powstania lub rozpowszechniania programu (zob. Z. Okoń [w:] Prawo autorskie ..., red. D. Flisak, 2015, s. 954). Należy ponadto podkreślić, że program komputerowy nie musi mieć postaci ukończonej, aby korzystał z ochrony (art. 1 ust. 3). Także fragmenty programu, jeśli tylko odpowiadają wymogom określonym w art. 1 ust. 1, mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego (zob. J. Barta. R Markiewicz [w:] System..., t. 13, red. J. Barta, 2017, s. 1271).

Program komputerowy może istnieć w dwóch podstawowych formach: jako kod źródłowy oraz jako kod wynikowy. Warto jednak wskazać, że program komputerowy występuje także w formach pośrednich, np. w postaci kodu obiektowego wymagającego linkowania, czyli procesu konsolidacji programu. Trzeba również – z punktu widzenia przesłanek świadczących o twórczej działalności programisty – zastanowić się nad analizą procesu tworzenia programu komputerowego. Przede wszystkim należy podkreślić, że program komputerowy powstaje etapami. W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

a)sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

b)analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego – platformy softwareowej);

c)projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań (zob. A. Mednis, Program komputerowy..., s. 160]; istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

d)implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

e)testowanie (przyjmując uproszczoną definicję – jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego; błąd programistyczny określa się mianem bug, natomiast program pomagający usunąć przedmiotowy błąd nazywa się debagerem);

f)eksploatacja.

Ochrona prawna przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia (art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze). Możliwość przybrania różnych form wyrażania przez program komputerowy jest w pewnej mierze uzależniona od fazy prac związanych z tworzeniem programu. Punktem wyjścia przy ocenie zakresu przyznanej programom komputerowym ochrony jest zdefiniowanie pojęcia „forma wyrażenia programu komputerowego”.

Brak jest legalnej definicji przedmiotowego pojęcia. Próbę jego zdefiniowania podjął natomiast Trybunał Sprawiedliwości, wskazując, że forma wyrażenia powinna umożliwiać powielenie programu komputerowego w różnych językach informatycznych, takich jak kod źródłowy i kod wynikowy. Nadto TS podkreślił, że każda forma wyrażenia programu komputerowego musi być chroniona od chwili, gdy jej odtworzenie prowadziłoby do odtworzenia samego programu, pozwalając w ten sposób komputerowi na wypełnienie jego funkcji.

Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości przedmiot ochrony dyrektywy 91/250/EWG obejmuje formy wyrażenia programu komputerowego, jak również przygotowawcze prace projektowe pozwalające na, odpowiednio, powielanie lub późniejsze stworzenie takiego programu (pkt 29-38 wyroku TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace – Svaz softwarové ochrany przeciwko Ministerstvo kultury, EU:C:2010:816).

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że przez formę wyrażenia programu komputerowego „należy rozumieć każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera” (Z. Okoń [w:] Prawo autorskie..., red. D. Flisak, 2015, s. 954).

Aktywnością poprzedzającą pisanie kodu źródłowego programu komputerowego może być przygotowanie dokumentacji projektowej obejmującej schemat działania algorytmu, np. w postaci schematów blokowych bądź diagramów przepływów (flow charts). Schemat blokowy ma na celu prezentację algorytmu, najczęściej w postaci graficznej, ale również w formie opisu poszczególnych instrukcji dla komputera, zarówno od strony występujących w nim działań, jak i ich kolejności. Powinien być on czytelny dla programistów posługujących się różnymi językami programowania, a tym samym zapewniać możliwość przepisania na dowolny język programowania.

Zgodnie z motywem 7 dyrektywy 2009/24/WE pojęcie „program komputerowy” obejmuje również „przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie".

W tym kontekście wskazać trzeba, że tłumaczenie regulacji tej dyrektywy na język polski niestety jest dość niefortunne. W motywie 7 dyrektywy użyto w polskiej wersji językowej zwrotu „prowadzące do rozwoju programu”, tymczasem jak wynika z angielskiej wersji tego postanowienia, chodzi o „prowadzące do opracowania programu” (to the development of computer program). Również w art. 1 ust. 1 zdanie drugie dyrektywy stanowi, że pojęcie „programy komputerowe” obejmuje ich przygotowawczy materiał projektowy.

Podsumowując, program komputerowy podlega ochronie także w sytuacji, gdy został utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej itp. Innymi słowy, w tym zakresie, w którym program komputerowy jest wyrażony w dokumentacji, podlega on ochronie według zasad przewidzianych dla ochrony programów (zob. J. Barta, R. Markiewicz [w:] Prawo autorskie, red J Barta, R Markiewicz, 2011, s 459).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma prawo stosować preferencyjne zasady opodatkowania opisane w art. 30ca i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy tworzy projekty nowych programów oraz gdy tworzy projekty części lub projekty przetwarzania istniejących części programów komputerowych i podlegających ochronie, ponieważ w wyniku podejmowanych czynności powstają odrębne od tych programów utwory (nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci nowych autorskich praw do programów komputerowych). W szczególności zaś Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania preferencyjnego opodatkowania w przypadku, gdy tworzy od początku nowe oprogramowanie, bez względu na to, w którym momencie powstawania programu zakończy swój wkład, na etapie spisywania koncepcji działania czy później, przy pisaniu samego kodu programu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.)::

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi natomiast, że:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że prowadzi Pan od października 2021 r. działalność gospodarczą, w ramach której tworzy Pan nowe programy autorskie oraz rozwija i ulepsza programy komputerowe, przy czym z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PT zamierza Pan skorzystać za 2021 rok oraz kolejne lata. Dochód, który zamierza Pan opodatkować preferencyjną stawką podatkową to dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi – art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywał Pan od października 2021 r. zlecenie związane z tworzeniem i rozwijaniem programu komputerowego (...). Rozwijając i ulepszając istniejące oprogramowanie komputerowe wykonywał Pan czynności zmierzające do poprawy użyteczności i funkcjonalności tego oprogramowania, jak również czynności zmierzające do dodania nowej użyteczności i funkcjonalności, której poprzednia wersja programu nie posiadała. W każdym przypadku, tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku modyfikowania, rozwijania utworów efektem Pana prac są odrębne programy komputerowe, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Prowadził Pan i nadal prowadzi w ramach umowy z Klientem działalność twórczą, obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 stawy Prawo o szkolnictwie wyższym, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy z Klientem są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług. Nie są natomiast działalnością obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do procesów lub usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Z opisu sprawy wynika, że Pana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek jest/była w opisanym zakresie działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem spełnione są następujące cechy:

-działalność ta ma charakter twórczy,

-obejmuje prace rozwojowe rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, co wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku,

-podejmowana jest w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.