Prawo do zaliczenia do kosztów prowadzenia działalności na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków w wysokości 75% kwoty wydatków związanych z korzystaniem z samochodu kempingowego (kampera).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2023 r. wpłynął do tutejszego organu Pani wniosek z 7 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Komornik sądowy zgodnie z ustawą ustrojową, tj. ustawą z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych dalej uks - jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym (art. 2 ust. 1 uks ) oraz - jest organem władzy publicznej w zakresie wykonywania czynności w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym. Czynności te wykonuje komornik, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych w ustawach (art. 3 ust. 1 uks ). Czynności w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym oraz inne ustawowe zadania komornik wykonuje osobiście (art. 3 ust. 2 uks). Komornik wykonuje m.in. następujące czynności:

–wykonuje orzeczenia sądowe w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz zabezpieczenie roszczeń;

–wykonuje postanowienia o zabezpieczeniu środka dowodowego oraz postanowienia nakazujące wydanie środka dowodowego w postępowaniu w sprawach własności intelektualnej;

–wykonuje postanowienia o zabezpieczeniu spadku lub sporządzaniu spisu inwentarza,

–na zlecenie sądu albo wniosek powoda zobowiązanego przez sąd na osobiście doręcza bezpośrednio adresatowi zawiadomienia sądowe, pisma procesowe oraz inne dokumenty sądowe za potwierdzeniem odbioru i oznaczeniem daty, albo stwierdza, że adresat pod podanym adresem nie zamieszkuje;

–na zlecenie podmiotu, o którym mowa w pkt 1, podejmuje czynności zmierzające do ustalenia aktualnego adresu zamieszkania adresata;

–sporządza protokół stanu faktycznego;

–na wniosek organizatora licytacji sprawuje urzędowy nadzór nad dobrowolnymi publicznymi licytacjami, z przybiciem najniższej lub najwyższej oferty.

Komornik działa na obszarze swojego rewiru, z uwzględnieniem art. 10 uks, który stanowi, że w sprawach egzekucyjnych wierzyciel ma prawo z pewnymi wyjątkami wyboru komornika na obszarze właściwości sądu apelacyjnego, na którym znajduje się siedziba kancelarii komornika. Komornik może wykonywać czynności poza kancelarią komorniczą w dni robocze, w godzinach od siódmej do dwudziestej pierwszej, o czym stanowi art. 810 kodeksu postępowania cywilnego, dalej kpc.

Ponadto o czym stanowi art. 9 ust. 1 uks, komornik nie może odmówić przyjęcia wniosku o: wszczęcie egzekucji, wykonanie postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia, wykonanie europejskiego nakazu zabezpieczenia na rachunku bankowym, wykonanie postanowienia o zabezpieczeniu środka dowodowego lub postanowienia nakazującego wydanie środka dowodowego w postępowaniu w sprawach własności intelektualnej, wykonanie postanowienia o zabezpieczeniu spadku, sporządzenie spisu inwentarza – do przeprowadzenia, których jest właściwy zgodnie z przepisami kpc.

Właściwość komornika w zakresie egzekucji z ruchomości czyli związanych z faktycznymi czynnościami w miejscu położenia ruchomości tzn. ich zajęciem wynika z brzmienia art. 844 kpc, który stanowi, że egzekucja z ruchomości należy do komornika ogólnej właściwości dłużnika. Komornik, który wszczął egzekucję z niektórych ruchomości dłużnika, jest właściwy do przeprowadzenia egzekucji z pozostałych ruchomości dłużnika, chociażby znajdowały się w okręgu innego sądu. Zajęcie ruchomości polega na spisaniu ruchomości do protokołu (art. 847 kpc ), oszacowaniu ruchomości (art. 853 kpc), oraz umieszczenie na ruchomości znaku zajęcia (art. 854 kpc ).

Z powyższego wynika, że czynności zajęcia dokonuje się w miejscu położenia ruchomości. Przekładając treść powyższych uregulowań na faktyczne obowiązki wykonywania czynności poza miastem, w którym posiada siedzibę komornik, należy stwierdzić, że komornik, którego obowiązkiem jest wykonywanie czynności osobiście jest zobowiązany przepisami prawa do częstych wyjazdów, a praca w kancelarii stacjonarnie staje się równoważna z czynnościami poza nią.

Z powyższych przepisów wynika, że praca komornika polega na dokonywaniu czynności osobiście na obszarze apelacji, w której ma siedzibę a nawet w granicach całego kraju, jeśli majątek wskazany do ewentualnego zajęcia dłużnika lub zobowiązanego, którego siedziba jest w rewirze a ruchomości znajdują się w innym miejscu nawet poza apelacją, w której siedzibę ma komornik.

Przekładając powyższe na stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, które jest przedmiotem niniejszego wniosku należy zaznaczyć, że jest Pani komornikiem sądowym przy Sądzie Rejonowym w A., co oznacza, że w przypadku wyboru przez wierzyciela dokonuje czynności w stosunku do podmiotów postępowania, które prowadzi na terenie apelacji b. Sąd Apelacyjny w B. obejmuje obszar właściwości sądów okręgowych w (...). Z powyższego wynika, że komornik mający siedzibę w A. wykonując czynności wynikające z ustawy, może pokonywać w ramach swoich obowiązków przejazdy służbowe w maksymalnych odległościach od A. w stronę zachodniej Polski np. do C. 146 km w stronę południa Polski np. do D. 239 km, oraz w stronę wschodniej Polski np. do E. 202 km. Ponadto jak wynika z brzmienia art. 844 kpc, może dojść do konieczności podjęcia czynności zajęcia ruchomości na terenie całej Polski.

Wymaga podkreślenia, że przychód komornika to prowizja jaką uzyskuje od opłat egzekucyjnych oraz opłaty komornicze. Przychód ten jest zależny do ilości wykonywanych czynności w egzekucji niepieniężnej oraz od wysokości wyegzekwowanych i przekazanych kwot wierzycielowi.

Zgodnie z brzmieniem art. 33 uks, komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej. Ponadto komornik nie może prowadzić działalności gospodarczej, ale do komornika stosuje się przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dalej updof, ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Rozlicza się Pani podatkiem liniowym 19%. Prowadzi Pani ewidencję w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Postanowiła Pani, że dokona zakupu używanego pojazdu typu „kamper” o dopuszczalnej masie do 3,5 tony. Samochód ten zostanie zakupiony z Pani środków. Pojazd zostanie w całości zarejestrowany na Panią. Przedmiotowy pojazd w myśl art. 5a pkt 19 updof, stanowi pojazd w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony lecz nie jest samochodem osobowym w rozumieniu ustawy – prawo o ruchu drogowym.

Pojazd w rozumieniu ustawy – prawo o ruchu drogowym jest samochodem specjalnym zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 36, który stanowi, że pojazd specjalny to pojazd samochodowy lub przyczepa przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Przedmiotowy pojazd stanie się środkiem trwałym w działalności gospodarczej. W prowadzonej działalności posiada Pani pojazdy – samochody osobowe, które są wykorzystywane w prowadzonej działalności. Pojazd ten, będzie w momencie nabycia kompletny, i zdatny do użytkowania wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie ewentualnie wymaganych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie. Okres używania przedmiotowego pojazdu będzie dłuższy niż jeden rok. Pojazd ten będzie pojazdem w rozumieniu art. 5a ust. 19a updof, czyli oznaczać to będzie pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, oraz w stosunku do niego nie będą miały zastosowania wyłączenia wynikające z pkt od a) do d), o których mowa w tymże artykule.

Cena zakupu używanego pojazdu będzie się zawierać w granicach kwoty 200 000 zł. Wnioskodawca dokona zakupu pojazdu od osoby fizycznej lub też od innego przedsiębiorcy. W przypadku zakupu od osoby fizycznej dokumentem przeniesienia własności będzie umowa kupna a w przypadku przedsiębiorcy dodatkowo rachunek lub faktura VAT.

Przedmiotowy pojazd będzie wykorzystywany jako Pani mobilne biuro oraz także będzie spełniał funkcję noclegową. Przedmiotowy pojazd będzie wykorzystywany całorocznie i będzie też wykorzystywany przez pracowników – osób zatrudnionych na stanowisku asesora komorniczego, którzy posiadają uprawnienia do dokonywania czynności egzekucyjnych. Przedmiotowy pojazd także będzie wykorzystywany do celów prywatnych. Decyzję o ewentualnym zakupie przedmiotowego pojazdu podjęła Pani w związku z sytuacją epidemiologiczną oraz zagrożeniami z niej płynącymi co może powtórzyć się w przyszłości oraz z w związku z usprawnieniem w dokonywaniu czynności wynikającymi z uks, co niekiedy wiąże się z koniecznością przerwania czynności na miejscu i kontynuacją na dzień następny.

Przedmiotowy pojazd spełniać będzie warunki do uznania go za środek trwały. Uważa Pani, że użytkowanie i wykorzystanie przedmiotowego pojazdu w działalności gospodarczej przyniesie możliwość podniesienia dochodowości działalności komornika. Tak jak wskazano w opisie przychód komornika to prowizja jaką uzyskuje od opłat komorniczych. Jeśli przychód z opłat będzie wyższy to także dojdzie do uzyskania wyższego dochodu. Możliwość podejmowania czynności poza obszarem własnej właściwości doprowadzi do zwiększenia ilości przyjmowanych spraw.

Pytanie

Czy Pani będąc komornikiem sądowym przy Sądzie Rejonowym w A. będzie miała prawo do zaliczenia do kosztów prowadzenia działalności na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków w wysokości 75% kwoty wydatków związanych z korzystaniem z przedmiotowego pojazdu takie jak: koszty paliwa, koszty przeglądów technicznych, koszty konserwacji, koszty napraw, koszty mycia pojazdu, koszty parkingu, koszty wymiany opon, oraz do zaliczenia kosztów amortyzacji przedmiotowego pojazdu na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zastosowaniem limitu wynoszącego 150 000 zł wynikającego z art. 23 ust. 1 pkt 4b w/w ustawy.

Pani stanowisko w sprawie

Pani zadaniem odpowiedź na wszystkie zadane pytania powinna być pozytywna. Powyższe wynika z regulacji prawnych zwartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak jak wskazano w stanie prawnym, komornik jest zobowiązany do przeprowadzania czynności poza siedzibą miasta, gdzie posiada kancelarię. Zatem kupno pojazdu, który będzie wykorzystywany jako mobilne biuro oraz będzie pełnić funkcję noclegową oraz transportową osób i rzeczy, dzięki czemu osiągnie Pani przychód jest uzasadnione i celowe. Zaliczenie do kosztów wydatków związanych z wykorzystywaniem pojazdu jest także uzasadnione, bowiem wydatki te są kosztami poniesionym w celu osiągnięcia przychodów. Odpowiedź pozytywna także wg Pani powinna dotyczyć ograniczeniu w możliwości zaliczania wydatków do 75% wydanej kwoty. Powyższe wynika z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 46a. Konsekwencją przyjęcia, że do przedmiotowego pojazdu, którego masa własna nie przekracza 3,5 tony należy zastosować przepisy podatkowe stanowiące o rozliczeniu poniesionych wydatków tak jak ma to miejsce w przypadku samochodu osobowego, jest także przyjęcie, że należy zastosować ograniczenie stanowiące, że do kosztów uzyskania przychodu nie można zaliczyć odpisów z tytułu zużycia – amortyzacji, w części ustalonej od wartości pojazdu przewyższającego kwotę 150 000 zł. Pomimo, że przedmiotowy pojazd nie jest w/g ustawy prawo o ruchu drogowym samochodem osobowym, to dla rozliczeń podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zastosować przepisy odpowiednio.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez Podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek:

–został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność Podatnika przez osoby inne niż Podatnik),

–jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–pozostaje w związku z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodów, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”.

Jak z powyższego wynika, podatnik ma zatem prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich poniesionych przez siebie wydatków, które nie zostały wymienione w art. 23 ww. ustawy - pod warunkiem, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów).

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Natomiast w myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a)225 000 zł - w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1083 i 1260) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,

b)150 000 zł - w przypadku pozostałych samochodów osobowych;

Zatem wydatki na zakup samochodów osobowych, jeżeli spełniają przesłanki do ich zakwalifikowania do środków trwałych, mogą być kosztem podatkowym przez odpisy amortyzacyjne. Przy czym ustawodawca wprowadził ograniczenie w zaliczaniu tych odpisów w koszty podatkowe; nie są kosztem uzyskania przychodów odpisy w części ustalonej od wartości samochodu osobowego ponad kwotę 150 000 zł.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;

Natomiast jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;