Możliwość zastosowania ulgi IP Box.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 13 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 20 marca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca od 2014 r. prowadzi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT, rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a dochód osiągany z prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowany jest tzw. podatkiem liniowym wynoszącym 19% podstawy opodatkowania.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy i rozwija aplikacje oraz strony internetowe, stanowiące różnego rodzaju innowacyjne oraz doskonale zoptymalizowane pod kątem szybkości działania platformy marketingowe oraz sprzedażowe, zgodnie z indywidualnymi preferencjami Klientów. Jednocześnie Wnioskodawca w trakcie prowadzenia działalności rozwijał własne oprogramowanie, o nazwie „...”, zawierające strukturę, komponenty oraz funkcjonalności pozwalające przyspieszać tworzenie nowych aplikacji oraz stron internetowych (dalej: F). F znajdował zastosowanie przy tworzeniu/rozwijaniu innego oprogramowania dla Klientów.

W zakres działań wykonywanych przez Wnioskodawcę od początku 2019 r. wchodzą w szczególności:

·tworzenie koncepcji oprogramowania komputerowego;

·identyfikowanie potrzeb użytkowników końcowych oprogramowania;

·projektowanie i kodowanie interfejsów cyfrowych;

·prace graficzne o charakterze rozwojowym dotyczące tworzonych/rozwijanych produktów informatycznych;

·prace programistyczne mające na celu urzeczywistnienie opracowanej koncepcji;

·identyfikacja i poprawa ewentualnych błędów, co również wymaga prac programistycznych oraz prowadzi do rozwoju funkcjonalności tworzonego oprogramowania.

Jednocześnie Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą dokonywał również innych, niezbędnych czynności, w których zakres wchodziły w szczególności:

·działania marketingowe i reklama firmy;

·nawiązywanie relacji, a następnie współpracy z klientami i współpracownikami;

·nadzór nad prawidłową realizacją umów;

·inne czynności zarządcze o charakterze zabezpieczenia źródła przychodu i dalszej działalności.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi zarówno na rzecz podmiotów krajowych, jak również zagranicznych, każdorazowo na terytorium Polski w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w latach 2019-2022 zrealizował kilkadziesiąt projektów w ramach prac polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dla Klientów. Na potrzeby wniosku, poniżej przedstawiono przykładowe aplikacje i strony internetowe zaprogramowane w ramach wykonywanej działalności.

Wnioskodawca na zamówienie klienta z .... stworzył stronę internetową .... . Projekt graficzny został w przypadku tego projektu dostarczony przez Klienta. W zakres prac niezbędnych do stworzenia nowego oprogramowania wchodziło m.in. zakodowanie strony internetowej w oparciu o dostarczony projekt graficzny z wykorzystaniem F w taki sposób, by użytkownicy wyznaczeni przez klienta mieli swobodny dostęp do zarządzania treściami widocznymi na stronie.

Dzięki pracom prowadzonym przez Wnioskodawcę użytkownicy mogą bez żadnych zakłóceń przeglądać witrynę i wchodzić z nią w interakcję. Przeprowadzone testy wskazały, że witryna ładuje się w 0.8 sekundy (poprawa o ok. 50%), a jej wydajność została oceniona na 98/100 pkt. Ponadto witryna posiada oryginalną szatę graficzną (w tym animacje graficzne np. litery oparte na poruszaniu kursorem, leniwie ładowane obrazy) oraz ma wiele funkcji m.in.:

-elementy nawigacji pozwalające łatwo przenosić się pomiędzy sekcjami,

-możliwość samodzielnego tworzenia nowych podstron przez klienta bez potrzeby angażowania zespołu deweloperskiego,

-możliwość zmiany przez klienta wyglądu podstron, które już istnieją.

Na zamówienie innego klienta z ... Wnioskodawca od podstaw stworzył platformę .... Do realizacji projektu konieczne było wytworzenie koncepcji oprogramowania, w tym budowy i szkieletu strony internetowej, jak również jej graficznej części. Składa się na nią m.in. profesjonalne zaprojektowanie tzw.... czy budowa i rozwijanie interfejsu oraz ogółu doświadczeń użytkownika.... przedstawia kroki podejmowane przez użytkowników w celu uzyskania dostępu do funkcjonalności lub wykonania konkretnego zadania na platformie - w pewnym uproszczeniu można powiedzieć, że jest to mapa wszystkich kroków oraz sekwencji projektowanej platformy.

Całość prac Wnioskodawcy doprowadziła do stworzenia oprogramowania - platformy internetowej - o unikalnej szacie graficznej, która zgodnie z zaleceniami Klienta miała posiadać elementy animacji, przy jednoczesnym zachowaniu minimalistycznego stylu interfejsu graficznego. Stworzona od podstaw witryna została oceniona przy użyciu dedykowanych narzędzi uzyskując 99/100 pkt, przy czasie ładowania krótszym niż 1 sekunda. Dzięki pracom Wnioskodawcy użytkownik otrzymuje Produkt, który zarówno wizualnie jak i funkcjonalnie spełnia jego oczekiwania oraz pozwala na prawidłowe i intuicyjne korzystanie.

W ramach współpracy z Klientem z ...Wnioskodawca stworzył platformę internetową dla agencji marketingowej .... Prowadząc prace nad tworzeniem oprogramowania Wnioskodawca bazował na projektach graficznych przedłożonych przez Klienta. W efekcie nowopowstała witryna zgodnie z intencją Klienta posiada oryginalną i odważną animowaną szatę graficzną oraz znacznie zwiększyła swoją wydajność osiągając w testach 100/100 pkt oraz 0.7 sekundy czasu ładowania.

Warto też wspomnieć o niestandardowych rozwiązaniach takich jak integracja serwisu z narzędziem .... Dzięki tej szytej na miarę integracji nowe oferty pracy klienta są automatycznie synchronizowane z zakładką .... W chwili gdy klient publikuje ofertę pracy korzystając z narzędzia ... jest ono natychmiast publikowane na stronie internetowej klienta. Do stworzenia ww. przykładowych Produktów stanowiących platformy internetowe konieczne było łączenie wielu języków programowania, bibliotek, technik i narzędzi w tym m.in. ... oraz wiele innych. Zastosowanie w tworzeniu/rozwijaniu Produktów znajdował również F stanowiący oprogramowanie własne Wnioskodawcy wytworzone w ramach prowadzonej działalności.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania i grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowych funkcjonalności oraz twórczego usprawnienia omawianego oprogramowania. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia/rozwijania oprogramowania (tzn. programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim) mają zatem charakter prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac wykonuje samodzielną analizę koncepcyjną oraz techniczną tworzonego lub rozwijanego oprogramowania, jak również realizuje wytworzoną koncepcję, która materializuje się w formie gotowego programu komputerowego (Produktu) stworzonego przez Wnioskodawcę.

Praca koncepcyjna Wnioskodawcy polega przede wszystkim na definiowaniu i planowaniu tworzenia/rozwoju oprogramowania m.in. poprzez analizowanie danych od użytkowników i klienta, pogłębianie wiedzy oraz proces twórczy dochodzenia do możliwych rozwiązań.

Ponadto, zadaniem Wnioskodawcy jest urzeczywistnienie stworzonej koncepcji, tj. stworzenie lub rozwinięcie oprogramowania, które lepiej będzie spełniało potrzeby Klientów. Działania te przyjmują formę zaprojektowania i zaprogramowania (stworzenia kodu) nowego programu/funkcjonalności oprogramowania. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania oraz nie stanowią rutynowych czynności. Jednocześnie utwory będące wynikiem tych prac odznaczają się twórczym charakterem oraz kreują nową, nieistniejącą wcześniej wartość niematerialną. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, nie mają charakteru rutynowych/okresowych zmian, ani nie stanowią technicznej realizacji szczegółowych projektów.

Wynikiem pozytywnie zakończonych prac rozwojowych Wnioskodawcy jest stworzenie/rozwinięcie w ich ramach programu komputerowego w taki sposób, by zaprojektowane i (nowo)wprowadzone funkcjonalności spełniały oczekiwania Klientów oraz użytkowników programu, a także działały w pełni poprawnie. Wyniki prac rozwojowych, tj. programy komputerowe inne niż opisany wcześniej F, nie są bezpośrednio wykorzystywane na potrzeby działalności Wnioskodawcy - gdyż w zależności od okoliczności współpracy oraz konkretnego przypadku:

1)przenosi On prawa autorskie do stworzonych utworów na podstawie pisemnej umowy z Klientem, lub

2)w przypadku nie zawarcia umowy, o której mowa w pkt 1, udziela Klientowi licencji niewyłącznej.

Jednakże prowadzone prace rozwojowe oraz zdobyte nowe umiejętności i wiedza przekładają się na jeszcze skuteczniejsze wprowadzanie ulepszeń przy opracowywaniu nowych produktów, procesów czy usług w ramach działalności Wnioskodawcy.

W przypadkach, o których mowa w pkt 1 powyżej, wypłacane na podstawie pisemnej umowy z Klientem wynagrodzenie obejmuje honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania na określonych polach eksploatacji oraz wyczerpuje wszelkie roszczenia Wnioskodawcy z tytułu stworzenia i przeniesienia na Klienta autorskich praw majątkowych do utworu. Do przeniesienia praw autorskich dochodzi z zachowaniem norm zawartych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 41 oraz art. 53 tej ustawy). Potwierdzeniem przeniesienia praw autorskich jest również faktura wystawiana przez Wnioskodawcę, w której wskazuje On, iż wynagrodzenie pochodzi z tytułu zakodowania strony internetowej (stworzenia/rozwinięcia oprogramowania będącego utworem).

W przypadkach o których mowa w pkt 2 powyżej, strony w sposób ustny lub dorozumiany zawarły umowę licencji niewyłącznej, a wypłacane na jej podstawie oraz dokumentowane fakturą wynagrodzenie obejmuje honorarium za udzielenie licencji niewyłącznej na korzystanie ze stworzonego/rozwiniętego oprogramowania oraz wyczerpuje wszelkie roszczenia Wnioskodawcy z tego tytułu.

W konsekwencji Wnioskodawca w zależności od treści i formy konkretnej umowy uzyskuje dochód z tytułu:

1)sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wysokość wynagrodzenia określana jest jako iloczyn stawki godzinowej oraz liczby godzin poświęconych na realizację usługi lub jako ryczałtowo określona kwota. Niemniej, jak zaznaczono na początku Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wykonywał również prace niestanowiące prac o charakterze rozwojowym lub zdarzały się sytuacje, że stanowiły one tylko część prac w ramach konkretnego projektu. Podejmowane wówczas czynności (dalej: pozostałe prace) nie zostały szerzej przedstawione w stanie faktycznym, ponieważ Wnioskodawca nie planuje objąć uzyskanego z ich tytułu dochodu preferencyjnymi warunkami opodatkowania. Na ustalenie, jaka część dochodu stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym w sposób opisany we wniosku oraz dochód z pozostałych prac pozwala prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu prac rozwojowych.

Wnioskodawca prowadzi również odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (straty), jak również kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, przypadających na każde z takich praw. Ewidencja prowadzona jest w formie arkusza kalkulacyjnego.

Wraz z rozwojem prowadzonej działalności Wnioskodawca nawiązywał współpracę z innymi podmiotami niepowiązanymi, świadczącymi na Jego rzecz na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy B2B) usługi:

·z zakresu tworzenia i rozwijania oprogramowania w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych przedstawionych we wniosku (dalej: Współpracownicy);

·z zakresu zarządzania projektami, prac administracyjnych, wsparcia bieżącego prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę (dalej: pozostali Współpracownicy).

W ramach umów zawartych z Współpracownikami, Wnioskodawca nabywa za wynagrodzeniem wyniki prac badawczo-rozwojowych, niestanowiące samodzielnego oprogramowania, które następnie wykorzystuje do stworzenia lub rozwinięcia autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Współpracownicy wykonują zlecone przez Wnioskodawcę prace w ramach prowadzonych przez nich jednoosobowych działalności gospodarczych oraz spółek (B2B) lub na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło.

W związku z powyższym Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie, stanowiące Jego zdaniem koszty poniesione bezpośrednio na działalność    badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Podobnie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze, a w niektórych przypadkach prowadzących działalność w formie spółek (B2B), stanowiące koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego.

Koszt wynagrodzenia pozostałych Współpracowników nie jest uwzględniany w kalkulacji współczynnika Nexus, jednak stanowi on pośredni koszt uzyskania przychodu z usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi koszty:

·nabycia/leasingu sprzętu komputerowego i elektronicznego,

·oprogramowania specjalistycznego,

·hostingu serwerów,

·ubezpieczenia OC działalności gospodarczej,

·składek na ubezpieczenie społeczne,

·wydatków związanych ze szkoleniami,

·eksploatacji samochodu,

·usług księgowej i doradczej,

– stanowiące Jego zdaniem, koszty poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów związanych z konkretnym oprogramowaniem, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W ostateczności Wnioskodawca per analogiam stosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Przedstawione prace rozwojowe prowadzone w związku z osiąganiem przez Wnioskodawcę dochodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanego IP lub kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie usługi były prowadzone przez Wnioskodawcę w latach 2019-2022 oraz w tym samym okresie ponosił On ww. koszty.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że wytwarzane i rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku każdorazowo stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Należy zaznaczyć, że w procesie tworzenia oprogramowania, które powstaje w ramach działalności Wnioskodawcy biorą udział również Współpracownicy zdefiniowani w treści wniosku, którzy świadczą na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy B2B) usługi z zakresu tworzenia i rozwijania oprogramowania w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych przedstawionych we wniosku. W takim przypadku Wnioskodawca nabywa za wynagrodzeniem wyniki prowadzonych na Jego rzecz oraz w Jego imieniu prac badawczo-rozwojowych, niestanowiących samodzielnego oprogramowania, które to wyniki następnie Wnioskodawca wykorzystuje do stworzenia lub rozwinięcia autorskiego prawa do programu komputerowego.

Zgodnie z objaśnieniami do IP-Box (akapit 111), podatnik nie jest zobowiązany do samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, tj. możliwe jest nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów. Nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych powinno skutkować ich dalszym wykorzystaniem w prowadzonej przez podatnika działalności B+R. W takim przypadku kalkulacja wskaźnika nexus wskazuje na ich odpowiednie umiejscowienie we wzorze, tj. pod lit. b lub c.

Powyższe wynika z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus (akapit 109 Objaśnień).

W efekcie prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę każdorazowo powstaje nowy utwór - nowy/rozwinięty program komputerowy. Prace te mają prowadzić do tego, by zaprojektowane i (nowo)wprowadzone funkcjonalności oprogramowania spełniały oczekiwania Klienta oraz użytkowników programu, a także działały w pełni poprawnie. Jednocześnie utwory będące wynikiem tych prac odznaczają się twórczym charakterem oraz kreują nową, nieistniejąca wcześniej wartość niematerialną. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, ani techniczną realizacją szczegółowych projektów.

Działalność Wnioskodawcy przyjmuje formę prac rozwojowych, tj. działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania lub wykorzystywania zasobów wiedzy do poprawy użyteczności/rozwoju nowych funkcjonalności tworzonego oprogramowania. Prace te odbywają się zgodnie z wypracowaną przez Wnioskodawcę metodologią i harmonogramem działania, które z uwagi na charakter prac muszą jednocześnie cechować się pewnym stopniem elastyczności, np. z uwagi na różnice występujące pomiędzy projektami czy ustalenia z danym klientem. Jednocześnie prace te każdorazowo prowadzą do wytworzenia nowego/rozwiniętego oprogramowania.

Zgodnie ze wskazaniem zawartym w opisie od pytania nr 4, Wnioskodawca omyłkowo użył w ostatnim akapicie opisu stanu faktycznego zwrotu „kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie usługi”.

Prostując ww. omyłkę Wnioskodawca wskazuje, że w konsekwencji w zależności od treści i formy konkretnej umowy uzyskuje dochód z tytułu:

1)sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie Wnioskodawca nie osiąga dochodu z tytułu kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie usługi.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy dochód osiągany z tytułu prowadzenia działalności w zakresie przedstawionym w stanie faktycznym, podlega opodatkowaniu PIT, według stawki 5% jako dochód uzyskiwany z tytułów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o PIT.

 W efekcie prac rozwojowych prowadzonych w ramach działalności Wnioskodawcy każdorazowo powstaje nowy utwór - nowy/rozwinięty program komputerowy. Prace te mają prowadzić do tego, by zaprojektowane i (nowo)wprowadzone funkcjonalności oprogramowania spełniały oczekiwania klienta oraz użytkowników programu, a także działały w pełni poprawnie. Jednocześnie utwory będące wynikiem tych prac odznaczają się twórczym charakterem oraz kreują nową, nieistniejąca wcześniej wartość niematerialną. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, ani techniczną realizacją szczegółowych projektów.

Wnioskodawca przenosi na Klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego/rozwiniętego oprogramowania na podstawie pisemnej umowy, z zachowaniem norm zawartych w przepisach ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 41 oraz art. 53 tej ustawy).

W razie niezawarcia pisemnej umowy spełniającej ww. warunki, Wnioskodawca za opłatą udziela klientowi licencji niewyłącznej na korzystanie z wytworzonego oprogramowania.

Co do zasady Wnioskodawca ustalał indywidualnie z klientem długość okresów rozliczeniowych, które wyznaczane były przez realizację poszczególnych etapów tworzenia/rozwijania oprogramowania. Jednocześnie w przypadku niektórych projektów, polegających na rozwijaniu istniejącego już oprogramowania (tzw. cykliczne wsparcie), zdarzało się że Wnioskodawca rozliczał się z klientem w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Wnioskodawca nie wyodrębnia na wystawianych fakturach wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na kontrahenta, ponieważ taki wymóg nie wynika z przepisów prawa ani zawartej umowy o współpracy.

Zgodnie z treścią interpretacji indywidualnej z 27 marca 2018 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.39.2018.2.IT - „świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji”. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Niego usługi na rzecz klientów stanowią usługi kompleksowe, na które składają się prace rozwojowe (opisane w stanie faktycznym).

Biorąc pod uwagę stanowisko wypracowane przez organy podatkowe, zgodnie z którym faktura dokumentująca świadczenie kompleksowe powinna zawierać jedną pozycję, bez rozbijania na poszczególne elementy świadczenia, Wnioskodawca nie wyszczególnia ich na fakturze np.: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 października 2018 r., znak: 0112-KDIL2-3.4012.448.2018.2.EZ, z 13 stycznia 2015 r. znak: IBPP1/443-978/14/BM).

Wnioskodawca w wyniku rozwijania/ulepszania oprogramowania komputerowego, o którym mowa we wniosku, co do zasady nie jest właścicielem lub współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca rozwijając (ulepszając) oprogramowanie lub części oprogramowania działa na zlecenie Klienta, na rzecz którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe lub udziela Mu licencji niewyłącznej do nowopowstałego utworu (programu komputerowego) stanowiącego rozwinięcie bądź ulepszenie istniejącego wcześniej oprogramowania.

W wyniku tworzenia/ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania każdorazowo tworzone są nowe kody i algorytmy w językach programowania, a także powstaje nowy utwór w postaci nowego lub ulepszonego/rozwiniętego oprogramowania.

Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie umowy nie są wykonywane pod kierownictwem zlecającego (Klienta). W szczególności Klient nie wyznacza Wnioskodawcy miejsca i czasu pracy. Należy wskazać, że zakres wiążących Wnioskodawcę ustaleń obejmuje jedynie poczynione wspólnie z Klientem ustalenia, m.in. w zakresie oczekiwanych efektów czy ogólnej koncepcji tworzonych funkcjonalności i usprawnień czy terminu wykonania zlecenia.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Oprócz ogólnych ryzyk, które wiążą się z prowadzeniem przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, wykonując czynności opisane we wniosku z zakresu tworzenia, rozwijania, ulepszania oprogramowania komputerowego ponoszone przez Wnioskodawcę ryzyko polega na:

·możliwości skierowania przeciwko Niemu roszczeń odszkodowawczych kierowanych w związku z nienależytym wykonaniem utworu (błędach);

·możliwości skierowania przeciwko Niemu ewentualnych roszczeń osób trzecich dotyczących utworu stworzonego w ramach współpracy;

·ryzyku utraty kontraktu w przypadku oddawania Kontrahentowi (Klientowi) efektów swoich prac (projektów) niezgodnie z jego oczekiwaniami czy też niezgodnie z wyznaczonymi ramami czasowymi;

·możliwości poniesienia ewentualnych kar umownych w związku z naruszeniem postanowień kontraktowych.

W celu ograniczenia niektórych z ww. ryzyk prowadzonej działalności Wnioskodawca opłacał ubezpieczenie OC.

Wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie.

Przez ww. koszty Wnioskodawca rozumie poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wnioskodawca wraz z rozwojem prowadzonej działalności nawiązywał współpracę z innymi podmiotami niepowiązanymi, świadczącymi na Jego rzecz na podstawie umów cywilnoprawnych (m.in. umowy zlecenia, umowy o dzieło) usługi z zakresu tworzenia i rozwijania oprogramowania w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych przedstawionych we wniosku (dalej: Współpracownicy). Na bezpośrednie powiązanie z wytworzeniem/rozwinięciem oprogramowania wskazuje fakt, iż bez ponoszenia kosztów wynagrodzenia Współpracowników Wnioskodawca nie byłby w stanie w ogóle zrealizować niektórych projektów wymagających szeregu różnych, często specyficznych umiejętności programistycznych.

Nabycie/leasing sprzętu komputerowego i elektronicznego

Wnioskodawca ponosi zarówno koszty leasingu, jak również nabycia komputerów stacjonarnych, laptopów, telefonów czy tabletów.

Wymienione urządzenia są niezbędne w działalności Wnioskodawcy, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera (laptopa, komputera stacjonarnego), zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie, lecz nie jest on wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy, a w skrajnej sytuacji nawet do niemożności jej wykonywania.

W przypadku wydatków na telefon czy tablet na bezpośrednie powiązanie z wytworzeniem/rozwinięciem oprogramowania wskazuje ich zastosowanie, tzn. oprócz sprawdzania kompatybilności tworzonego/rozwijanego oprogramowania w różnych środowiskach (testowania), umożliwiają również konsultację z klientami, co pozwala na personalizację tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia przyczynia się do maksymalnego spersonalizowania produktu oraz jego nowych funkcjonalności.

Należy podkreślić, że zakup lub leasing ww. urządzeń to koszty stałe, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego oraz elektronicznego, który to sprzęt Wnioskodawca musiał zapewnić zarówno sobie, jak również Współpracownikom, chcąc prowadzić działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast, pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmioty te oraz poniesione na nie wydatki są ściśle związane z wytwarzanym w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy oprogramowaniem.

Koszt oprogramowania specjalistycznego

Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania ponosi koszty licencji/subskrypcji oprogramowania umożliwiającego Mu realizację powziętego projektu. Wydatek ten jest niezbędny do efektywnego prowadzenia działalności programistycznej i jest on bezpośrednio związany z tworzeniem i rozwijaniem programów komputerowych.

Dodatkowo, Wnioskodawca ponosi koszt oprogramowania używanego zarówno do działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, jak również do pozostałej działalności (nieobjętej treścią wniosku). W takiej sytuacji Wnioskodawca per analogiom stosuje art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Wnioskodawca wskazuje poniżej, iż ponosi w szczególności koszty następującego oprogramowania/rodzaju oprogramowania:

-A - oprogramowanie internetowe przeznaczone do projektów programistycznych wykorzystujących system kontroli .... Narzędzie jest bezpośrednio związane z tworzeniem oprogramowania ponieważ pozwala m.in. na dokonanie kopii zapasowej tworzonego/rozwijanego oprogramowania oraz na jednoczesną pracę wielu programistów.

-narzędzia B - narzędzia umożliwiające pracę z elementami graficznymi, w tym graficznym odzwierciedleniem stworzonego kodu;

-C - narzędzie pozwalające na tworzenie stron internetowych i aplikacji dostępnych dla niepełnosprawnych korzystających, np. z czytników dla niewidomych;

-narzędzia do testowania oprogramowania pozwalające m.in. na ocenę poprawności kodu źródłowego czy stopnia optymalizacji tworzonej/rozwijanej aplikacji, co w znacząco ułatwia pracę programistyczną oraz ocenę, czy oprogramowanie jest wytwarzane/rozwijane w sposób prawidłowy;

-narzędzia służące do łączenia kodu, kompilacji, wizualizacji - są to narzędzia niezbędne w procesie programowania, ponieważ pozwalają na wizualizację efektów dotychczasowych prac oraz pozwalają na zamianę kodu źródłowego na program komputerowy, którego wytworzenie/rozwinięcie zlecił Klient;

-narzędzie do wysyłania raportów do Klientów, dokonywania automatycznych kopii zapasowych oraz aktualizacji wtyczek... - było używane przez Wnioskodawcę oraz Współpracowników w projektach obejmujących tworzenie i rozwijanie oprogramowania. 

Jednocześnie Wnioskodawca ponosi koszty oprogramowania używanego zarówno w działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, jak również do pozostałej działalności (nieobjętej treścią wniosku), a w szczególności:

-... - oprogramowanie stosowane do komunikacji zespołowej oraz w miejscach pracy.(...). Tego rodzaju narzędzia są używane zarówno w komunikacji ze Współpracownikami jak również Klientami, co zapewnia lepszą wymianę informacji i uwag tworzonego/rozwijanego oprogramowania, a w konsekwencji usprawnia prace rozwojowe nad tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania;

-narzędzia do zarządzania pracą, zdalnego zlecania zadań, prowadzenia ewidencji czasu pracy, zarządzania udostępnionymi Współpracownikom komputerami/laptopami - pozwalające na bieżące monitorowanie oraz ewidencjonowanie zaangażowania Współpracowników w tworzenie/rozwijanie konkretnego oprogramowania, ale również realizację innych zadań;

-narzędzie... - działający w chmurze obliczeniowej pakiet stanowiący oprogramowanie do pracy grupowej(...). Zestaw aplikacji wspierał komunikację z klientami i Współpracownikami, w tym w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania;

-... - oprogramowania stanowiące platformę komunikacji biznesowej wykorzystywaną do organizacji spotkań. W przypadku Wnioskodawcy oprogramowanie było wykorzystywane m.in. w formie elektronicznego kalendarza pozwalającego na zdalne umówienie spotkania przez Klienta. Bez użycia tego typu oprogramowania Wnioskodawca napotkałby znaczące trudności w nawiązaniu/koordynacji współpracy z Klientem, a w konsekwencji w prowadzeniu działalności związanej z tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania;

-... - platforma będąca oprogramowaniem pozwalającym na prowadzenie działalności sprzedażowej, w tym dostęp do dokumentów oraz ich podpisywanie on-line. Jej związek z działalnością polegającą na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania polega na umożliwieniu zawierania z Klientami umów, w tym umów przenoszących prawa autorskie do wytworzonego/rozwiniętego oprogramowania;

-... - oprogramowanie umożliwiające użytkownikom końcowym integrację używanych aplikacji internetowych i automatyzację przepływów pracy. Wnioskodawca wykorzystywał narzędzie do automatyzacji różnych procesów, w tym procesów kwalifikujących się do działalności polegającej na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania.

Należy podkreślić, że ww. rodzaje oprogramowania czy konkretne programy nie stanowią enumeratywnego wyliczenia wszystkich programów, których koszt ponosił/będzie ponosić Wnioskodawca w związku z działalnością związaną z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Wynika to z faktu, iż do realizacji indywidualnego projektu może być niezbędne wykorzystanie również innych narzędzi programistycznych (programów), wykorzystywanych czasami tylko jednorazowo na potrzeby realizacji konkretnego zlecenia.

Hosting serwerów

Ubezpieczenie OC działalności gospodarczej 

Wnioskodawca ponosił wydatki na Ubezpieczenie OC, które chroni przed roszczeniami Klientów i innych osób trzecich. Jeżeli podczas wykonywania usług tworzenia i rozwijania oprogramowania oraz innych prac związanych z oprogramowaniem, na skutek popełnienia błędu, pominięcia, przeoczenia, przekroczenia terminu oddania projektu doszłoby do powstania szkody u klienta lub innej osoby trzeciej, wówczas ubezpieczyciel zobowiązany byłby wypłacić poszkodowanemu należne odszkodowanie w imieniu Wnioskodawcy.

Związek tego wydatku z działalnością polegającą na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania wyraża się w dosłownym zabezpieczeniu możliwości dalszego wykonywania tej działalności oraz osiągania przychodu z tego źródła.

Składki na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca pod pojęciem kosztów na  „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie ponoszone przez Niego w imieniu własnym wydatki takie jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe) oraz wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania.

Wydatki związane ze szkoleniami

Wnioskodawca ponosi koszty usług szkoleniowych online (kursy online, bilety na konferencje online, subskrypcyjne dostępy do platform szkoleniowych), a w niektórych przypadkach organizowanych również poza miejscem zamieszkania. W szkoleniach, o których mowa bierze udział Wnioskodawca i/lub Współpracownicy (np. testerzy, developerzy). W związku z tym Wnioskodawca ponosi również wydatki na materiały edukacyjne, literaturę branżową, a w razie gdy szkolenie odbywa się poza miejscem zamieszkania, również wydatki związane m.in. z noclegiem i wyżywieniem (np. zakwaterowanie w hotelu, dieta) oraz kosztem dojazdu do wyznaczonego miejsca (np. bilety lotnicze, transport publiczny). Szkolenia są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością, ponieważ ich zakres każdorazowo rozwija posiadane przez Wnioskodawcę oraz Współpracowników umiejętności w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania.

Eksploatacja samochodu

Wnioskodawca ponosi koszty leasingu oraz eksploatacji samochodów (paliwo, ubezpieczenie, serwis), których używa w działalności gospodarczej. Ich związek z działalnością polegającą na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania wyraża się w umożliwieniu sprawnego transportu, czy to do Klienta/Współpracownika w celu, np. zawarcia umowy, konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy dotarcia na stacjonarne szkolenie poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania.

Koszt usługi księgowej i doradczej

Wnioskodawca ponosi koszty stałej obsługi księgowej oraz współpracy z doradcami w zakresie umów zawieranych z klientami i Współpracownikami oraz skorzystania z ulgi IP Box. Należy podkreślić, że prowadzenie bieżącej księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę. Ponadto, koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na bieżącą księgowość pozwala na prowadzenie ewidencji niezbędnej na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Dodatkowo, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma On więcej czasu na prowadzenie działalności, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Natomiast, koszt poniesiony na usługi doradcze dotyczy zasięgnięcia porad prawnych bezpośrednio związanych z konkretnymi projektami, redakcją umów zawieranych z Klientami /Współpracownikami (w tym przenoszących prawa autorskie), jak i samego złożenia wniosku o interpretację dotyczącą możliwości skorzystania z ulgi IP Box. 

W celu doprecyzowania Wnioskodawca wskazuje, że ponosi koszty opłat za hosting serwerów oraz koszty zakupu i utrzymania fizycznej infrastruktury serwerów.

Na bezpośrednie powiązanie z wytworzeniem/rozwinięciem oprogramowania wskazuje następujące okoliczności:

-narzędzia, które Wnioskodawca wykorzystuje w opisanym we wniosku procesie wytwarzania/rozwijania oprogramowania, działają online i w związku z tym wymagają wdrożenia na serwerach,

-Wnioskodawca wykorzystuje hosting w celu stworzenia możliwości do zaprezentowania Klientom na bieżąco wizualizacji działań programistycznych, tak, by Klient mógł zweryfikować, na jakim etapie znajduje się projekt oraz jak prezentują się zaprogramowane dotychczas usprawnienia/funkcjonalności.

-jedynie dodatkowo Wnioskodawca wykorzystuje hosting do utrzymania dwóch stron internetowych powiązanych z prowadzoną działalnością, co w Jego ocenie nie stanowi działalności marketingowej/reklamowej.

Wnioskodawca odlicza składki na ubezpieczenie społeczne od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności faktycznie ponosi wymienione w treści wniosku koszty związane z opisywaną działalnością oraz stanowiące Jego zdaniem koszty poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów związanych z konkretnym oprogramowaniem, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W ostateczności Wnioskodawca per analogiom stosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco wyodrębnioną ewidencję od 1 stycznia 2019 r. Prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Pytania

1.Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, opisanych we wniosku, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy dochód osiągany przez Wnioskodawcę z tytułu prowadzenia działalności w zakresie przedstawionym w stanie faktycznym, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 5% jako dochód uzyskiwany z tytułów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 i 2 ww. ustawy?

3.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku działalności koszty:

-wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie,

-nabycia/leasingu sprzęt komputerowego i elektronicznego,

-koszt oprogramowania specjalistycznego,

-hosting serwerów,

-ubezpieczenia OC działalności gospodarczej,

-składki na ubezpieczenie społeczne,

-związane ze szkoleniami,

-eksploatacji samochodu,

-koszt usługi księgowej i doradczej,

mogą być kwalifikowane jako poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku działalności koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze oraz prowadzących działalność w formie spółek (B2B) mogą być kwalifikowane jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit b ww. ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

1.Działalność Wnioskodawcy w zakresie prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, opisanych we wniosku, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

2.Dochód Wnioskodawcy osiągany z tytułu prowadzenia działalności w zakresie przedstawionym w stanie faktycznym, podlega opodatkowaniu PIT według stawki 5% jako dochód uzyskiwany z tytułów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o PIT.

3.Wymienione przez Wnioskodawcę koszty mogą być kwalifikowane jako poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o PIT

4.Koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze (B2B) lub prowadzących działalność w formie spółek, ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku działalności mogą być kwalifikowane jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit b.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (tzw. IP Box).

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym jest to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, „badania naukowe” to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, „badania naukowe” obejmują:

a)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, „prace rozwojowe” to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl ww. przepisów „prace rozwojowe” są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność badawczo-rozwojowa

Mając na uwadze przytoczone powyżej ramy prawne, o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:

·mają twórczy charakter,

·są prowadzone w systematyczny sposób,

·zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

·obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Twórczy charakter

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją słownikową oznacza - mający na celu tworzenie, będący wynikiem tworzenia. Zaś „tworzyć” - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie czy też program. Ponadto, wśród synonimów terminu „twórczy” można wymienić takie przymiotniki jak: „kreatywny” czy „konstruktywny”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, że Jego działalność ma charakter twórczy/innowacyjny, gdyż jest nakierowana na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych narzędzi stanowiących programy komputerowe na rzecz Klientów. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę wymagają kreatywnego podejścia, każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danej funkcjonalności. Rozwiązania proponowane Klientom w ramach przedstawionej w stanie faktycznym działalności nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. Klient otrzymuje zindywidualizowane, doskonale zoptymalizowane, nowoczesne i innowacyjne strony oraz aplikacje internetowe.

Systematyczność

Pojęcie „systematyczny” oznacza z kolei - robiący coś regularnie i starannie - oraz w przypadku działań - prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Wydaje się również, że należy przez to pojęcie rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, że podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace. Prace te zaś powinny charakteryzować się stosowną regularnością.

W opinii Wnioskodawcy, przesłanka ta oznacza wyłączenie czynności incydentalnych podatnika i konieczność poszukiwania takich przejawów Jego aktywności, które prowadzone są w uporządkowany oraz regularny sposób. Należy wskazać, że prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę funkcjonowania Wnioskodawcy i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie pozyskanych Klientów. Prowadzenie działalności nad konkretnymi zindywidualizowanymi projektami dla różnych klientów, w dłuższym okresie czasowym, spełnia warunek systematyczności dowodzi bowiem, iż prowadzona działalność jest nieustannym procesem o charakterze dynamicznym.

Określony cel działalności

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji nie jest ogólnodostępna. Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów na rzecz Klientów. Głównym celem realizowanych przez Wnioskodawcę prac jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacja (modyfikacja) innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych narzędzi IT.

Prace rozwojowe

Wnioskodawca tworząc nowe oprogramowanie wykorzystuje dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Użytkownikowi przedstawione są do dyspozycji gotowe programy komputerowe, które może on wykorzystywać samodzielnie zgodnie z własnym zapotrzebowaniem.

Wnioskodawca wskazuje również, że realizowane przez Niego prace nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny, lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane pod kątem zapotrzebowania konkretnego klienta. Podjęcie współpracy z Klientem każdorazowo wiąże się z dokonaniem samodzielnej analizy koncepcyjnej oraz technicznej, a następnie na jej podstawie stworzenia nowego programu komputerowego, przystosowanego do profilu działalności Klienta oraz jego potrzeb.

Ponadto, charakter prac w istotny sposób odbiega od wprowadzania okresowych zmian do produktów. Nie polegają one na dostosowaniu produktów w związku z m.in. koniecznością aktualizacji oprogramowania lub usunięciu istniejących błędów, lecz na opracowaniu nowych funkcjonalności lub istotnych modyfikacjach istniejących funkcjonalności skutkujących powstaniem nowego programu komputerowego. Dzieje się tak w związku ze zgłoszeniem zapotrzebowania przez Klienta lub identyfikacją takiego zapotrzebowania przez Wnioskodawcę na etapie analizy koncepcyjnej i technicznej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku prace rozwojowe spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT.

Ad 2

Program komputerowy na gruncie przepisów o IP BOX

Program komputerowy to w szczególności zestaw poleceń/instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbudowany jest on z ciągu znaków zapisanych w określonym języku oprogramowania. Program komputerowy w zależności od stosowanego języka oprogramowania może składać się z poszczególnych części, są to przykładowo: podprogramy, moduły, biblioteki, klasy, typy czy metody. Poszczególne elementy składowe programu komputerowego mogą być uznane za samodzielne utwory na gruncie prawa autorskiego, gdy mają określone cechy: stanowią przejaw działalności twórczej programisty, mają indywidualny charakter i ustaloną treść.

Należy zwrócić uwagę, że takie stanowisko prezentuje Minister Finansów w wydanym dokumencie - Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (pkt 89, str. 37): Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.

Również wyroki sądów potwierdzają, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet fragmenty programu, o ile spełniają przesłanki charakterystyczne dla utworu np. cechują się oryginalnością (wyrok TSUE z 22.12.2010r.,C-393/09, Bezpečnostnl softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Tym samym należy uznać, iż programem komputerowym na gruncie przepisów o IP Box są również fragmenty programu komputerowego takie jak moduły, biblioteki, klasy czy metody.

Zasady opodatkowania

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku, gdy Wnioskodawca zawierał z Klientem pisemną umowę zgodną z wymogami art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych dochodziło do przeniesienia własności autorskich praw majątkowych za wynagrodzeniem, tj. uzyskaniem dochodu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

 Natomiast w przypadku gdy umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Klientem nie spełniała wymogów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych dochodziło do udzielenia licencji niewyłącznej na korzystanie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za wynagrodzeniem, tj. uzyskania dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak wskazuje się w orzecznictwie i doktrynie umowa licencji niewyłącznej jest umową nieformalną i może być zawarta ustnie, a za dopuszczalne uznać także należy stwierdzenie nabycia praw licencyjnych poprzez wystawienie faktury, dokumentującej umowę, w tym także zawartą w formie ustnej lub przez fakty konkludentne (por. wyr. NSA z 20 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 680/18; wyr. NSA z 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 454/17; post. SN z 19 listopada 2002 r., sygn. akt V KKN 323/01; SA w Warszawie z 14 października 2016 r., VI ACa 1001/15; SA w Białymstoku z 20 stycznia 2016 r., sygn. akt I ACa 776/15; wyr. SA w Szczecinie z 25 września 2014 r., sygn. akt I ACa 574/14; SA w Szczecinie z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I AGa 86/18).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy).

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Podsumowując:

1.Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności tworzy i rozwija oprogramowanie na zlecenie Klientów;

2.Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej kryteria wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3.Wnioskodawca oprócz pracy własnej, zleceniobiorców oraz przyjmujących zamówienie tworząc i rozwijając oprogramowanie nabywa od Współpracowników prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą lub prowadzących działalność w formie spółki wyniki prac badawczo-rozwojowych;

4.wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie przewidzianej dla utworu na podstawie przepisów o prawie autorskim;

5.Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), jak również kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

6.Wnioskodawca dokonuje przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania na podstawie pisemnej umowy z Klientem lub udziela mu licencji niewyłącznej na korzystanie z wytworzonego oprogramowania, w każdym z przypadków za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% od dochodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonuje bowiem tworzenia oraz ulepszania i rozwijania istniejącego oprogramowania, poprzez tworzenie nowego programu komputerowego w sposób opisany w stanie faktycznym, poprzez wprowadzanie nowych funkcjonalności.

Ad 3

Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie, które Jego zdaniem stanowią koszty poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, iż w oparciu o zasady wykładni systemowej wewnętrznej warto jest - celem ustalenia znaczenia „prowadzenia działalności B+R bezpośrednio” - odwołać się do przepisu art. 26e Ustawy o PIT, który normuje przedmiotowe zagadnienie w zakresie tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

I tak, w oparciu o przepis art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT stanowiący, iż  „Za koszty kwalifikowane uznaje się: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu”.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z 15 lipca 2019 r. (pkt 115) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Prowadzi to Wnioskodawcę do konkluzji, że jeśli Zleceniobiorca lub Przyjmujący zamówienie realizuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, to wówczas należy uznać, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wskaźnika Nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z KPWI. Natomiast w hipotetycznej sytuacji, gdy podatnik nie prowadziłby działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zlecał jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika Nexus, tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych i podobnych stanach faktycznych, np.:

-z dnia 24 maja 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.215.2021.2.JK,

-z dnia 21 stycznia 2022 r., nr 0111-KDWB.4011.199.2021.2.ES.

Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosił koszty:

·nabycia/leasingu sprzętu komputerowego i elektronicznego - jest niezbędny Wnioskodawcy, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera (laptopa, komputera stacjonarnego), zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie, lecz nie jest on wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy, a w skrajnej sytuacji nawet do niemożności jej wykonywania. Mniej oczywistym przykładem kosztu jest wydatek na telefon, który oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania), umożliwia również konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Należy podkreślić, że zakup lub leasing sprzętu komputerowego i elektronicznego (np. telefon, komputer) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmioty te są ściśle związane z wytwarzanym w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy oprogramowaniem (por. np. interpretacja indywidualna z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1019.2020.2.DA);

·koszt oprogramowania specjalistycznego - Wnioskodawca w celu wykonywania swojej pracy musi regularnie ponosić koszty licencji/subskrypcji oprogramowania umożliwiającego Mu wykonanie powziętego projektu. Wydatek ten jest niezbędny do efektywnego prowadzenia działalności programistycznej i jest on bezpośrednio związany z tworzeniem konkretnych programów komputerowych (por. np. interpretacja indywidualna z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1019.2020.2.DA, z 9 maja 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4011.40.2022.3.IM);

·hosting serwerów - jest koniecznością dla Wnioskodawcy, ponieważ oprogramowanie, które wytwarza jest dostępne online, ponadto narzędzia, które wykorzystuje w procesie wytwarzania oprogramowania, monitorowania i testowania tego oprogramowania, również wymagają wdrożenia na serwerach. Dlatego też Wnioskodawca ponosi koszt związany z opłacaniem hostingu serwerów oraz zakupem i utrzymywaniem fizycznej infrastruktury serwerów (por. np. interpretacja indywidualna z 14 maja 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4011.55.2020.2.APO);

·ubezpieczenia OC działalności gospodarczej - Wnioskodawca regularnie ponosi koszty związane z ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej w zakresie prowadzonej działalności programistycznej. Dzięki temu wydatkowi, Wnioskodawca zapewnia sobie bezpieczeństwo finansowe w razie zdarzenia, które mogłoby narazić go na straty materialne w razie braku takiego ubezpieczenia. Wnioskodawca podkreśla, że koszt ten jest bezpośrednio związany z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, gdyż zapewnia mu komfort zarówno finansowy, jak i psychiczny (por. np. interpretacja indywidualna z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2      -2.4011.1019.2020.2.DA);

·składki na ubezpieczenie społeczne - Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług objętych niniejszym wnioskiem. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Jego zdolność zawodową (por. np. interpretacja indywidualna z 22 marca 20221 r., nr 0113-KDIPT2 -2.4011.1019.2020.2.DA);

·wydatki związane ze szkoleniami - Wnioskodawca oraz Współpracownicy biorą udział w szkoleniach online, a w niektórych przypadkach również poza miejscem zamieszkania. W związku z powyższym Wnioskodawca ponosi koszty związane głównie z nabyciem usługi szkolenia, materiałów edukacyjnych i literatury branżowej, a w razie gdy odbywa się ono poza miejscem zamieszkania również te związane m.in. z noclegiem i wyżywieniem (np. zakwaterowanie w hotelu, dieta) oraz kosztem dojazdu do wyznaczonego miejsca (np. bilety lotnicze, transport publiczny). Szkolenia rozwijają posiadane przez Wnioskodawcę oraz Współpracowników umiejętności w zakresie programowania, dlatego m.in. z tego też względu, Wnioskodawca uważa, że te wydatki należy uznać za koszty niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem programów komputerowych (por. np. interpretacja indywidualna z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1019.2020.2.DA; z 14 maja 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4011.55.2020.2.APO);

·eksploatacja samochodu - koszt związany z użytkowaniem samochodu (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis) umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania (por. np. Interpretacja indywidualna z 28 kwietnia 2022 r., nr 0115-KDIT3.4011.30.2022.3.JŁ, z 9 maja 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4011.40.2022.3.IM, z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1019.2020.2.DA);

·koszt usługi księgowej i doradczej - koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma On więcej czasu na prowadzenie działalności, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Natomiast koszt poniesiony na usługi doradcze dotyczy zasięgnięcia porady prawnej bezpośrednio związanej z konkretnym projektem, jak i samego złożenia wniosku o interpretację dotyczącą możliwości skorzystania z ulgi IP Box. W tym kontekście Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy Jego działalność gospodarcza stanowi działalność badawczo-rozwojową. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej (por. np. interpretacja indywidualna z 14 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.897.2020.2.KS, z 22 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1019.2020.2.DA).

Z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przez koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy zatem rozumieć wymienione koszty z uwzględnieniem jedynie ww. ograniczenia.

Ad 4

W ramach umów zawartych z Współpracownikami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze (B2B) oraz świadczącymi swoje usługi w formie Spółki, Wnioskodawca nabywa za wynagrodzeniem wyniki prac badawczo-rozwojowych, niestanowiące samodzielnego oprogramowania ani utworu, które następnie wykorzystuje do stworzenia lub rozwinięcia autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Współpracownicy wykonują zlecone przez Wnioskodawcę prace w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej. Realizują oni w ramach swoich działalności gospodarczych działalność badawczo-rozwojową, a konkretnie prace rozwojowe. Wnioskodawca nabywa od tych podmiotów wyniki ich prac badawczo-rozwojowych świadczonych w ramach współpracy, które następnie wykorzystuje do stworzenia lub ulepszenia (rozwinięcia) autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z 15 lipca 2019 r. (pkt 115), Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą lub Spółką (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym.

W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze oraz świadczących swoje usługi w formie spółek (B2B), stanowią koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego (lit. b wzoru Nexus) lub powiązanego (lit. c wzoru Nexus).

W związku z tym, że Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych, może On poniesione koszty zaliczyć do lit. b wzoru Nexus.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych i podobnych stanach faktycznych, np.:

-z 12 lipca 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.145.2021.2.MBD,

-z 26 kwietnia 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.19.2021.2.MBD,

-z 21 września 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.254.2020.1.PC,

-z 28 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.289.2020.2.JKU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.).

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy stwierdzam, że prowadzona przez Pana działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych – w zakresie, w jakim jest pracami rozwojowymi w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednocześnie podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych usług, ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu, usługi.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy. W myśl tego przepisu:

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, powinna także:

-wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których podatnik uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

-wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

-wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

Wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzane i rozwijane przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Dokonuje Pan przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania na podstawie pisemnej umowy z Klientem lub udziela mu licencji niewyłącznej na korzystanie z wytworzonego oprogramowania, w każdym z przypadków za wynagrodzeniem. Zatem, Pana dochody należy zakwalifikować jako dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualne i z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. To oznacza, że od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości w zakresie uznania wydatków ponoszonych przez Pana w ramach działalności gospodarczej, za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. Oznacza to, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Wskazał Pan, że ponosi następujące wydatki związane ze świadczeniem usług programistycznych, tj.:

1)wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie,

2)nabycia/leasingu sprzęt komputerowego i elektronicznego,

3)koszt oprogramowania specjalistycznego,

4)hosting serwerów,

5)ubezpieczenia OC działalności gospodarczej,

6)składki na ubezpieczenie społeczne,

7)związane ze szkoleniami,

8)eksploatacji samochodu,

9)koszt usługi księgowej i doradczej.

Istotne jest jednak, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo                                 -rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się do kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Podkreślić w tym miejscu należy, że z treści zacytowanych przepisów wynika, że pod lit. „a” wskaźnika Nexus, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Pana na wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie, nabycie/leasingu sprzęt komputerowego i elektronicznego, koszt oprogramowania specjalistycznego, składki na ubezpieczenie społeczne, związane ze szkoleniami, eksploatację samochodu, koszt usługi księgowej i doradczej przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że tworzy Pan, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe i ponosi z tego tytułu koszty. Usługi te, świadczy Pan zgodnie z zawartą ze zleceniodawcą (Klientem) umową. Ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z tworzeniem, rozwijaniem, ulepszaniem oprogramowania komputerowego, które polega na możliwości skierowania przeciwko Panu roszczeń odszkodowawczych kierowanych w związku z nienależytym wykonaniem utworu (błędach), możliwości skierowania przeciwko Panu ewentualnych roszczeń osób trzecich dotyczących utworu stworzonego w ramach współpracy, ryzyku utraty kontraktu w przypadku oddawania Kontrahentowi (Klientowi) efektów swoich prac (projektów) niezgodnie z jego oczekiwaniami czy też niezgodnie z wyznaczonymi ramami czasowymi, możliwości poniesienia ewentualnych kar umownych w związku z naruszeniem postanowień kontraktowych. W celu ograniczenia niektórych z ww. ryzyk opłacał Pan ubezpieczenie OC. W tej sytuacji wypłacane Panu na podstawie pisemnej umowy z Klientem wynagrodzenie obejmuje honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania na określonych polach eksploatacji oraz wyczerpuje wszelkie Pana roszczenia z tytułu i przeniesienia na klienta autorskich praw majątkowych do utworu.

Wyjaśnić zatem należy, że jeżeli obowiązek poniesienia wydatku na ubezpieczenie OC obejmującego szkody, które mogą występować w wyniku ewentualnych nieprawidłowości w tworzonym, rozwijanym programie komputerowym wynika z zawartej umowy z Klientem, to można uznać ten wydatek za faktycznie poniesiony na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w literze a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponosi Pan również koszty opłat za hosting serwerów oraz koszty zakupu i utrzymania fizycznej infrastruktury serwerów. Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że ten koszt jest koniecznością dla Pana, ponieważ oprogramowanie, które Pan wytwarza jest dostępne online, ponadto narzędzia, które Pan wykorzystuje w procesie wytwarzania oprogramowania, monitorowania i testowania tego oprogramowania, również wymagają wdrożenia na serwerach. Dlatego też ponosi Pan koszt związany z opłacaniem hostingu serwerów oraz zakupem i utrzymywaniem fizycznej infrastruktury serwerów. Wskazał Pan, że hosting nie stanowi działalności marketingowej/reklamowej. Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, że koszt hostingu i serwerów jest bezpośrednio powiązany z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych i z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP.

Kierując się powyższym, wydatki z tytułu hostingu serwerów można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy wydatek ten jest bezpośrednio powiązany z wytworzeniem, rozwinięciem kwalifikowanego prawa własności indywidualnej, i o ile hosting serwerów nie będzie wykorzystywany do celów marketingowych i reklamowych prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, wymienione przez Pana w pytaniu nr 3 koszty, tj.

-wynagrodzenia Współpracowników będących Zleceniobiorcami oraz Przyjmującymi zamówienie,

-nabycia/leasingu sprzęt komputerowego i elektronicznego,

-koszt oprogramowania specjalistycznego,

-hosting serwerów,

-ubezpieczenia OC działalności gospodarczej,

-składki na ubezpieczenie społeczne,

-związane ze szkoleniami,

-eksploatacji samochodu,

-koszt usługi księgowej i doradczej,

mogą być kwalifikowane jako poniesione bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Ponadto, podatnik będzie miał prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy o współpracę z podmiotami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą oraz prowadzącymi działalność w formie spółek (B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus, o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym.

I tak, w myśl art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei, zgodnie z art. 23m ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Należy zatem zauważyć, że sposób zdefiniowania poszczególnych składników wskaźnika nexus daje podatnikowi możliwość nabycia prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych, ale również możliwość nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, zatem można zaliczyć nie tylko wydatki związane z zatrudnieniem pracowników, ale też te związane z zawarciem umowy z podwykonawcami prowadzącymi działalność gospodarczą (B2B).

We wniosku wskazał Pan, że nawiązał współpracę z podmiotami niepowiązanymi. Ponosi Pan koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze a w niektórych przypadkach prowadzących działalność w formie spółek (B2B), stanowiące koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych. Realizują oni w ramach swoich działalności gospodarczych działalność badawczo-rozwojową, a konkretnie prace rozwojowe.

Mając na uwadze ww. okoliczności, wskazać należy, że należności wypłacane Współpracownikom prowadzącym jednoosobowe działalności gospodarcze oraz prowadzącym działalność w formie spółek (B2B), niepowiązanym z podatnikiem w rozumieniu przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli dotyczą nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, należy zaliczyć do litery „b” wzoru nexus.

W konsekwencji, ponoszone przez Pana w ramach opisanej we wniosku działalności koszty wynagrodzenia Współpracowników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze oraz prowadzących działalność w formie spółek (B2B) mogą być kwalifikowane jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż kwalifikowane prawo własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.