Możliwość zastosowania ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust.2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do rozliczania udostępniania elektrycznych samochodów służbowych pracownikom.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest

‒prawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust.2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do rozliczania udostępniania elektrycznych samochodów służbowych pracownikom,

‒nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo spółką prowadzącą sieć terenową (…). Prowadzą Państwo działalność w oparciu o model franczyzowy. Rozważają Państwo wprowadzenie do obsługi przejazdów służbowych pracowników centrali oraz sieci terenowej floty elektrycznych lub hybrydowych samochodów służbowych. Do tej pory flota samochodowa Spółki była oparta o pojazdy spalinowe, pracownicy mieli możliwość korzystania z samochodów zapewnionych przez Państwa do celów służbowych, a także otrzymywali od Państwa karty paliwowe z określonym limitem kwotowym w celu pokrycia kosztów paliwa za przejazdy służbowe. Jednocześnie pracownicy posiadali możliwość użytkowania samochodów służbowych na cele prywatne. W zakresie rozliczenia prywatnego użytkowania samochodów służbowych stosowali Państwo reguły wynikające z art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, tj. rozliczenie na zasadzie ryczałtu w wysokości 250 lub 400 zł miesięcznie.

Aktualnie planują Państwo rozszerzenie floty samochodów o samochody elektryczne lub hybrydowe i Państwa intencją jest opracowanie zbliżonych zasad korzystania z samochodów służbowych. Z uwagi na charakter napędu elektrycznego lub hybrydowego zamierzają Państwo zapewnić pracownikom możliwość ładowania samochodów służbowych w ogólnodostępnych stacjach ładowania. W tym celu pracownicy otrzymają możliwość ładowania samochodów służbowych na zasadach oraz do limitów określonych w polityce flotowej Spółki. Polityka flotowa będzie umożliwiała w tym zakresie użytkowanie samochodów zarówno w celach służbowych jak i prywatnych.

Dodatkowo, zamierzają Państwo umożliwić pracownikom ładowanie samochodów służbowych w miejscu zamieszkania pracownika, co wynika z ograniczonego zasięgu aut o napędzie elektrycznym oraz możliwości ich ładowania ze zwykłego kontaktu lub stacji ładowania zamontowanej przy budynku jedno lub wielorodzinnym. Jednocześnie rozważają Państwo finansowanie zamontowania specjalnych stacji ładowania wyposażonych w czytniki pomiaru zużycia energii w miejscu zamieszkania pracowników, w celu umożliwienia sprawnego ładowania samochodu, np. w porze nocnej. W tym zakresie rozważają Państwo dwa sposoby rozliczenia kosztów montażu urządzenia:

1) urządzenie zostanie zamontowane przez wybranego dostawcę, wskazanego przez Państwa na koszt pracownika, a następnie dokonają Państwo zwrotu poniesionego kosztu pracownikowi,

2) urządzenie zostanie zamontowane za zgodą pracownika, przez dostawcę wskazanego przez Spółkę i na jej zlecenie. W tej sytuacji będziecie Państwo podmiotem bezpośrednio ponoszącym koszt montażu.

Zamierzają Państwo dokonywać rozliczenia i zwrotu (w formie pieniężnej) kosztów ładowania aut służbowych na cele służbowe poniesionych przez pracownika w ramach ładowania samochodu w miejscu zamieszkania w związku ze zwiększonym zużyciem energii w gospodarstwie domowym.

W celu zapewnienia sprawnego rozliczenia i zwrotu kosztów ładowania, rozważają Państwo wprowadzenie ryczałtowego modelu zwrotu kosztów energii elektrycznej, wykorzystywanego na pokrycie zużycia energii elektrycznej na cele służbowe, opartego o faktyczne średnie zużycie. Spółka zamierza dokonać wyliczenia stawki ryczałtu opierając się na estymacji faktycznie poniesionych kosztów, z uwzględnieniem danych takich jak: pojemność baterii samochodu służbowego, kosztu 1 kWh energii elektrycznej oraz określenia limitu kilometrów do celów służbowych określonego dla wybranej grupy pracowników (odpowiednik limitu na karcie paliwowej w przypadku rozliczenia kosztów spalinowego samochodu służbowego). Limity kilometrów zostałyby zróżnicowane w zależności od zajmowanego stanowiska, charakteru pracy i związanego z nimi zapotrzebowania na odbywanie podróży służbowych. Zastosowanie tak określonego ryczałtu byłoby oparte o zastosowanie uśrednionych wartości kosztu 1 kWh energii elektrycznej, bez konieczności dokumentowania rodzaju taryfy stosowanej u danego pracownika. Jednocześnie zamierzają Państwo pomniejszać tak wyliczoną kwotę o zużycie energii elektrycznej do ładowania samochodu służbowego w zakresie użytkowania na cele prywatne. Powyższe zmniejszenie może zostać zastosowane w postaci określenia współczynnika odnoszącego się do udziału przejazdów prywatnych (np. jako 1/30 za każdy dzień miesiąca, w którym pracownik nie wykonuje obowiązków służbowych) lub poprzez oświadczenie pracownika w zakresie wymiaru wykorzystania samochodu służbowego na cele prywatne.

Pytania

1.Czy kwota ryczałtu z tytułu użytkowania samochodu służbowego na cele prywatne określona w art. 12 ust. 2a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (dalej jako: „ustawa o PIT”) obejmuje koszty ładowania samochodu służbowego w ogólnodostępnych stacjach ładowania, finansowane przez Państwa, a w związku z tym ponoszenie takich kosztów nie powoduje powstania po Państwa stronie obowiązku płatnika w odniesieniu do kwoty przewyższającej wyżej wymieniony ryczałt?

2.Czy zapewnienie przez Państwa na rzecz Pracownika zwrotu kosztów ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego w miejscu zamieszkania, na cele służbowe, będzie skutkowało powstaniem obowiązków płatnika po Państwa stronie?

3.Czy zapewnienie przez Państwa zwrotu kosztów zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego na cele służbowe, poniesionych przez pracownika, będzie skutkowało powstaniem obowiązków płatnika po Państwa stronie?

4.Czy zapewnienie finansowania przez Państwa kosztu zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego na cele służbowe będzie skutkowało powstaniem obowiązków płatnika po stronie Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w zakresie pytania 1, kwota ryczałtu określona w ustawie o PIT (tj. 250 lub 400 PLN) obejmuje wartość nieodpłatnego świadczenia wynikającego z możliwości korzystania z samochodu służbowego na cele prywatne, a także koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu. Z uwagi na charakter zastosowanego napędu, w samochodach o napędzie elektrycznym lub hybrydowym normalnym kosztem związanym z ogólnym użytkowaniem samochodu jest m.in koszt ładowania samochodu. W związku z powyższym, w zakresie w jakim pracownik Spółki dokonuje na koszt Spółki ładowania samochodu służbowego w ogólnodostępnych stacjach ładowania (w tym przy wykorzystaniu karty / vouchera otrzymanego od Spółki), ryczałt o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT obejmuje koszty ładowania, a zatem nie powstanie po stronie pracownika przychód przekraczający wartość ryczałtu w kwocie 250 lub 400 PLN i w konsekwencji po Państwa stronie nie powstanie obowiązek płatnika określony w art. 8 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do kwoty przewyższającej kwotę wyżej wymienionego ryczałtu.

Państwa zdaniem, w zakresie pytania 2, zwrot poniesionych przez pracownika kosztów ładowania samochodu służbowego na cele służbowe, dokonywany w modelu opisywanym w stanie faktycznym wniosku, nie powinien stanowić przychodu pracownika i tym samym podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie powstanie po Państwa stronie Spółki obowiązek płatnika zgodnie z art. 8 Ordynacji Podatkowej w zakresie powyższego świadczenia.

Państwa zdaniem, w zakresie pytania 3 i 4, sfinansowanie przez Państwa montażu urządzenia do ładowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania pracownika (w postaci zwrotu poniesionych kosztów lub pokrycia tych kosztów bezpośrednio przez Spółkę) nie powinno stanowić przychodu pracownika i tym samym podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji nie powstanie po Państwa stronie obowiązek płatnika zgodnie z art. 8 Ordynacji Podatkowej w zakresie powyższych świadczeń.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z cytowanym przepisem, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.obliczenie,

2.pobranie,

3.wpłacenie,

- podatku, zaliczki lub raty.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 oraz art. 30f Ustawy o PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy o PIT. W art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, jako źródło przychodu wymieniono m. in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę, kapitały pieniężne lub odpłatne zbycie praw majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z tytułu zatrudnienia należy uznać wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń rzeczowych lub ekwiwalentów pieniężnych, niezależnie od źródła finansowania tych wypłat i świadczeń.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o PIT zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnym oraz jednostkami organizacyjnym nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że co do zasady, wszelkie świadczenia, które Państwo przyznajecie pracownikom nieodpłatnie (np. nieodpłatne korzystanie z samochodu służbowego) powinny stanowić ich dodatkowy przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, chyba że przepisy Ustawy o PIT lub innych aktów prawnych przewidują zwolnienie w odniesieniu do określonych świadczeń lub nie da się ustalić faktycznego przysporzenia po stronie pracownika.

W odniesieniu do świadczeń uznanych za przychód pracownika Państwo jako pracodawca powinni mieć obowiązek płatnika określony w art. 8 Ordynacji podatkowej. A contrario, w odniesieniu do świadczeń nie stanowiących przychodu pracownika lub korzystających ze zwolnienia z opodatkowania, nie macie Państwo obowiązków płatnika.

Brak obowiązków płatnika w odniesieniu do kosztów ładowania samochodu służbowego finansowanego przez Spółkę

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 2a) ustawy o PIT wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1) 250 zł miesięcznie - dla samochodów o mocy silnika do 60 kW oraz samochodów stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 110 i 1093) lub pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

2) 400 zł miesięcznie - dla pozostałych samochodów.

Przy czym w przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a (art. 12 ust. 2b ustawy o PIT). Jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika (art. 12 ust. 2c ustawa o PIT).

Jak wskazują orzeczenia sądów administracyjnych (wyroki: z 5 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1925/15, z 23 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2142/15, z 25 października 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2491/15, z 11 maja 2016 r., sygn. akt 1 SA/Po 1766/15, z 14 września 2016 r., sygn. akt 1 SAJKr 824/16, z 8 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1247/16, z 21 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Go 363/16, z 16.02.2016 r., sygn. akt I SA/Ke 1/17,) świadczeniem pracodawcy udostępniającego pracownikowi samochód służbowy nie jest samo udostępnienie samochodu, w tym z możliwością jest użytkowania dla celów prywatnych. Świadczeniem pracodawcy jest zapewnienie możliwości jego prawidłowego używania, a także ponoszenie wszystkich niezbędnych wydatków umożliwiających takie używanie tj. kosztów eksploatacji, w tym materiałów eksploatacyjnych, kosztów związanych z zakupem paliwa, czy badań technicznych.

Powyższe stanowisko zostało również jednoznacznie rozstrzygnięte w interpretacji ogólnej Ministra Finansów nr DD3.8201.1.2020 z dnia 11 września 2020 roku w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych.

Przyjąć należy zatem również, że wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych określona w art. 12 ust. 2a) ustawy o PIT obejmuje również koszty ładowania elektrycznego lub hybrydowego samochodu służbowego wykorzystywane na cele prywatne, w sytuacji kiedy koszty te są finansowane przez Spółkę. Nie budzi wątpliwości, że intencją ustawodawcy było dostosowanie przepisów w zakresie nieodpłatnych świadczeń związanych z użytkowaniem samochodów służbowych innych niż spalinowe do specyficznych odmienności technicznych tego rodzaju napędu, co wynika z faktu znowelizowania art. 12 ust. 2a pkt 1 ustawy o PIT w tym kierunku na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r.

Stoją Państwo zatem na stanowisku, że w zakresie w jakim pracownik Spółki dokonuje na koszt Spółki ładowania samochodu służbowego w ogólnodostępnych stacjach ładowania (w tym przy wykorzystaniu karty / vouchera otrzymanego od Spółki), nie powstaje po jego stronie dodatkowy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia ponad wartość ryczałtu w kwocie 250 lub 400 PLN. Uznać należy zatem, że w związku z powyższym po Państwa stronie nie powstanie obowiązek płatnika z art. 8 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do kwoty przewyższającej kwotę ryczałtu w wysokości 250 lub 400 PLN.

Brak obowiązków płatnika w odniesieniu do zwrotu prywatnych kosztów ładowania samochodu służbowego

Dokonując wykładni przepisów w opisywanym zdarzeniu na uwadze należy mieć wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13, który dokonał ustalenia jakie kryteria charakteryzować muszą nieodpłatne świadczenie aby zakwalifikować je jako przychód pracownika ze stosunku pracy. Zgodnie z uzasadnieniem TK o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia można mówić jedynie w przypadku, gdy świadczenia te:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie)

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Państwa zdaniem udostępnienie pracownikowi samochodu służbowego do celów służbowych nie jest świadczeniem spełnionym w interesie pracownika, a wyłącznie w interesie pracodawcy (w celu wykonywania obowiązków służbowych). W takim przypadku nie można uznać, że takie świadczenie jest przychodem pracownika, zgodnie z powyższą wykładnią przepisów Trybunału Konstytucyjnego.

W Państwa opinii, mając na uwadze powyższe przesłanki, również zwrot kosztów ładowania samochodu służbowego ponoszonych przez pracownika nie powinien stanowić nieodpłatnego świadczenia dla pracownika, z uwagi na fakt, że ładowanie samochodu elektrycznego lub służbowego, w zakresie w jakim dokonywane jest na cele służbowe, jest realizowane w wyłącznym interesie pracodawcy, w związku z realizacją zadań służbowych pracownika. Dodatkowo, po stronie pracownika nie powstaje korzyść majątkowa związana z uniknięciem wydatku, który musiałby ponieść, ponieważ bez konieczności użytkowania samochodu służbowego pracownik nie miałby konieczności ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego. W tym zakresie, możliwy jest zatem zwrot poniesionych przez pracownika kosztów w formie ryczałtu wyliczanego na podstawie estymacji faktycznie poniesionych kosztów ładowania samochodu służbowego przez pracownika jedynie na cele służbowe.

Przepisy podatkowe, w tym art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o PIT, stanowiący w Państwa opinii podstawę zwolnienia w tym przypadku, nie określają jasnych zasad dokonywania zwrotu kosztów poniesionych przez pracowników. Praktyka interpretacyjna organów podatkowych pozwala rozróżnić dwa kluczowe elementy, którymi powinno charakteryzować się rozliczenie z pracownikiem, aby nie stanowiło nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu wyżej wymienionych przepisów i orzecznictwa:

1)powiązanie rozliczenia z wartością kosztów poniesionych przez pracownika (kwota zwrotu nie powinna być ustalona w oderwaniu od poniesionego kosztu)

2)konieczność stosowania podziału kosztów na cele służbowe i cele prywatne (zwrot kosztów nie powinien obejmować części kosztów poniesionych na cele prywatne)

Mając na uwadze powyższe przesłanki zamierzają Państwo ustalić stałą stawkę ryczałtu przyznawaną pracownikowi na pokrycie kosztów energii, która uwzględniałaby średnie miesięczne zużycie energii na cele służbowe.

Wyliczenie ryczałtu zamierzają Państwo opierać na estymacji faktycznie poniesionych kosztów i uwzględniać: pojemność baterii i koszt 1 kWh energii elektrycznej oraz określenie limitu kilometrów określonego dla wybranej grupy pracowników (odpowiednik limitu na karcie paliwowej w przypadku rozliczenia kosztów spalinowego samochodu służbowego). Zastosowanie tak określonego ryczałtu ma być oparte o zastosowanie uśrednionych wartości - kosztu 1 kWh energii elektrycznej, bez konieczności dokumentowania rodzaju taryfy stosowanej u danego pracownika. Wyliczenie ryczałtu odbywać się ma na podstawie poniższego wzoru:

‒Liczba ładowań x pojemność baterii w kWh = energia wykorzystana przez pracownika w kWh

‒energia wykorzystana przez pracownika w kWh x średni koszt 1 kWh energii elektrycznej = kwota zwrotu kosztów dla pracownika

Tak wyliczona kwota powinna zostać pomniejszona o zużycie energii na cele prywatne na zasadach opisanych w stanie faktycznym.

Państwa zdaniem powyższy model rozliczania zwrotu kosztów jest wprost powiązany z wartością rzeczywistych kosztów poniesionych przez pracownika, ponieważ:

‒odpowiada poniesionym przez pracownika wydatkom - wynika to z faktu, że wartość zwrotu jest zależna od ilości energii elektrycznej zużytej przez pracownika na ładowanie samochodu służbowego ustalonej w oparciu o pojemność baterii oraz szacunkową liczbę ładowań wynikającą z limitu kilometrów

‒zachodzi racjonalny związek pomiędzy kwotą wypłaconą pracownikowi a wartością używanych dla celów pracodawcy narzędzi - wynika to z faktu, że sposób rozliczenia uwzględnia podział kosztu energii elektrycznej poniesionego na cele służbowe oraz cele prywatne. Zwracają Państwo pracownikom jedynie koszty energii poniesione na cele służbowe

‒narzędzia, materiały lub sprzęt należące do pracownika są wykorzystywane przy wykonywaniu pracy na rzecz pracodawcy - wynika to z faktu, że model rozliczeń obejmuje zwrot kosztów ładowania samochodu służbowego wyłącznie na cele służbowe.

Podobnie wypowiedział się w ostatnim czasie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w decyzji z dnia 10 czerwca 2022 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.1117.2021.1.MKA). W przytoczonej interpretacji organ wskazał dodatkowo, że jako kwotę ekwiwalentu można przyjąć z góry określoną sumę, która spełni przesłanki warunkujące uznanie jej za ekwiwalent.

Podsumowując, stoją Państwo na stanowisku, że zwrot poniesionych przez pracownika kosztów ładowania samochodu służbowego na cele służbowe nie powinien stanowić podstawy opodatkowania dla pracownika w świetle przepisów Ustawy o PIT. Zwrotu tego nie można uznać za nieodpłatne świadczenie, a ponadto jego wartość jest powiązana ściśle z rzeczywistymi kosztami poniesionymi przez pracownika, co wynika z faktu, że sam zwrot dotyczy jedynie części kosztów poniesionych wyłącznie na cele służbowe.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Państwa zdaniem, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek płatnika zgodnie z art. 8 Ordynacji Podatkowej w zakresie zwrotu kosztów ładowania samochodu służbowego na cele służbowe.

Brak obowiązków płatnika w odniesieniu do kosztów montażu urządzenia do ładowania samochodu służbowego

W Państwa opinii, kwestię zwrotu kosztów lub finansowania montażu stacji ładowania służbowych samochodów elektrycznych lub hybrydowych w miejscu zamieszkania pracownika należy rozpatrywać z uwzględnieniem kryteriów określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13.

Mając na uwadze powyższe kryteria, należy uznać, iż świadczenie w postaci zwrotu kosztów lub finansowania montażu stacji ładowania jest dokonywane za zgodą pracownika. Wynika to z faktu, że każdorazowo wymaga ono zgody pracownika jako właściciela lub posiadacza nieruchomości do zamontowania urządzenia. Jednocześnie, wartość świadczenia wynikająca ze zwrotu kosztu lub sfinansowania montażu urządzenia jest wymierna i możliwa do ustalenia na podstawie faktury wykonawcy. Możliwe jest również przypisanie świadczenia indywidualnemu pracownikowi.

Niemniej, należy zauważyć, że montaż wyżej wymienionego urządzenia nie jest dokonywany w interesie pracownika, ani nie jest też wydatkiem, który ten musiałby ponieść nie będąc zatrudnionym w Spółce. Konieczność zamontowania stacji ładowania w miejscu zamieszkania pracownika wynika bezpośrednio z faktu, że zgodnie z polityką samochodową Spółki, pracownikowi został przypisany samochód służbowy o napędzie elektrycznym lub hybrydowym. Użytkowanie samochodu służbowego wynika z zakresu i charakteru zadań pracownika poleconych do wykonania przez pracodawcę (Spółkę). W celu minimalizacji kosztów związanych z ładowaniem samochodów elektrycznych lub hybrydowych preferują Państwo ładowanie pojazdów w miejscu zamieszkania ponad korzystanie z ogólnodostępnych stacji ładowania. W tym celu Państwo we własnym interesie, aby umożliwić pracownikom efektywne kosztowo (z Państwa perspektywy) ładowanie pojazdów służbowych będzie finalnie ponosić koszt montażu urządzeń do ładowania.

Najnowsze orzecznictwo, powołując się na wskazany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego, również wskazuje na konieczność uwzględnienia warunku interesu pracownika w celu uznania danego Świadczenia za przychód po stronie pracownika. Tak wypowiedział się m.in. Sąd Okręgowy w (…) 21 czerwca 2022 r. na kanwie sprawy dotyczącej finansowania kosztów noclegu związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych: „Jeżeli prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta lub miejsca pracy, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona wydajna i należytej jakości (wyroki NSA z 23 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 233/15 i II FSK 234/15).” W Państwa opinii, analogiczne wnioski należy podjąć w przedmiotowym stanie faktycznym.

Mając na uwadze specyficzne odmienności techniczne napędu elektrycznego lub hybrydowego należy uznać, że montaż urządzeń mających na celu umożliwienie szybkiego ładowania pojazdów służbowych mieści się w kategorii kosztów związanych z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu. Nie budzi wątpliwości, że intencją ustawodawcy było dostosowanie przepisów ustawy o PIT do specyfiki użytkowania samochodów służbowych innych niż spalinowe, co wynika z faktu znowelizowania art. 12 ust. 2a pkt 1 ustawy o PIT w tym kierunku na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r. W efekcie, interpretując zarówno przepisy ustawy o PIT, jak i mając na uwadze postanowienia interpretacji ogólnej Ministra Finansów nr DD3.8201.1.2020 z dnia 11 września 2020 roku w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych, należy uznać konieczność montażu urządzeń do ładowania pojazdów elektrycznych lub hybrydowych w miejscu zamieszkania pracownika za związane z użytkowaniem aut niebędących autami spalinowymi.

W rezultacie, Państwa zdaniem sfinansowanie przez Państwa montażu urządzenia lub zwrot kosztów takiego montażu do ładowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania pracownika nie jest świadczeniem spełnionym w interesie pracownika, a wyłącznie w interesie pracodawcy (w celu wykonywania przez pracownika obowiązków służbowych oraz w celu minimalizacji kosztów ponoszonych w związku z użytkowaniem pojazdów służbowych). W takim przypadku nie można uznać, że takie świadczenie jest przychodem pracownika, zgodnie z powyższą wykładnią przepisów dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny. Montaż stacji ładowania nie jest również wydatkiem, którego pracownik dokonałby ze swojego majątku nie mając obowiązku korzystania z elektrycznego lub hybrydowego samochodu służbowego.

Jednocześnie, nawet w przypadku uznania, że w przypadku zwrotu kosztów montażu stacji ładowania, po stronie pracownika powstanie przychód, to taki przychód będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 pkt 1 ust. 13 ustawy o PIT, z uwagi na fakt, że zwrotowi podlega kwota faktycznie poniesionego wydatku związanego z użytkowaniem sprzętu należącego do pracownika dla celów służbowych. W związku z tym, sfinansowanie przez Państwo montażu stacji w żadnym z powyższych przypadków nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Państwa zdaniem, po Państwa stronie nie powstanie obowiązek płatnika zgodnie z art. 8 Ordynacji Podatkowej ani w zakresie sfinansowania przez Spółkę montażu urządzenia ani zwrotu kosztów montażu urządzenia do ładowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania pracownika.

Biorąc powyższe pod uwagę, wnosicie Państwo o potwierdzenie prawidłowości Państwa stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 2a ww. ustawy:

Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1) 250 zł miesięcznie - dla samochodów:

a) o mocy silnika do 60 kW,

b) stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 110 i 1093) lub pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

2) 400 zł miesięcznie – dla samochodów innych niż wymienione w pkt 1.

W myśl art. 12 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a.

Zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 3 powołanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Natomiast, obowiązek poboru podatku przez zakład pracy został wskazany w art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Zgodnie z tym przepisem:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że rozważają Państwo wprowadzenie do obsługi przejazdów służbowych pracowników floty elektrycznych lub hybrydowych samochodów służbowych. Do tej pory flota samochodowa Spółki była oparta o pojazdy spalinowe, pracownicy mieli możliwość korzystania z samochodów zapewnionych przez Państwa do celów służbowych, a także otrzymywali od Państwa karty paliwowe z określonym limitem kwotowym w celu pokrycia kosztów paliwa za przejazdy służbowe. Jednocześnie pracownicy posiadali możliwość użytkowania samochodów służbowych na cele prywatne. W zakresie rozliczenia prywatnego użytkowania samochodów służbowych stosowali Państwo reguły wynikające z art. 12 ust. 2a ustawy o PIT. Aktualnie planują Państwo rozszerzenie floty samochodów o samochody elektryczne lub hybrydowe i Państwa intencją jest opracowanie zbliżonych zasad korzystania z samochodów służbowych. Z uwagi na charakter napędu elektrycznego lub hybrydowego zamierzają Państwo zapewnić pracownikom możliwość ładowania samochodów służbowych w ogólnodostępnych stacjach ładowania. W tym celu pracownicy otrzymają możliwość ładowania samochodów służbowych na zasadach oraz do limitów określonych w polityce flotowej Spółki. Polityka flotowa będzie umożliwiała w tym zakresie użytkowanie samochodów zarówno w celach służbowych jak i prywatnych. Dodatkowo, zamierzają Państwo umożliwić pracownikom ładowanie samochodów służbowych w miejscu zamieszkania pracownika, co wynika z ograniczonego zasięgu aut o napędzie elektrycznym oraz możliwości ich ładowania ze zwykłego kontaktu lub stacji ładowania zamontowanej przy budynku jedno lub wielorodzinnym.

Rozwiązanie wynikające z art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje kwestię nieodpłatnego udostępnienia samochodu. Dotyczy więc sytuacji, gdy pracodawca ponosi koszt związany z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, a pracownik nieodpłatnie z niego korzysta.

Ponadto 11 września 2020 r. Minister Finansów, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał interpretację ogólną Nr DD3.8201.1.2020 w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych.

W interpretacji tej, przyjmując argumentację zawartą w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w zakresie interpretacji art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Minister Finansów stwierdził, że ryczałtowo określona w tym przepisie wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie koszty jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy – jako właściciel samochodu musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

Pomimo, że interpretacja ta nie odnosi się do samochodów elektrycznych, nie ma przeszkód, aby te same zasady stosować zarówno do samochodów spalinowych, jak i z innym napędem, w tym elektrycznym. Zatem wartość paliwa sfinansowanego przez pracodawcę jest uwzględniana w ww. ryczałtowym przychodzie pracownika. Przy czym bez znaczenia jest, czy paliwem samochodu służbowego jest benzyna czy energia elektryczna. Wartość tego paliwa jest już bowiem przychodem pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użytkowanie samochodu służbowego na cele prywatne finansowane przez Państwa (pracodawcę), w tym koszty ładowania samochodu są uwzględniane w kwocie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wykorzystywania przez pracownika do celów prywatnych samochodu służbowego wartość tego przychodu wynosi 250 zł lub 400 zł miesięcznie.

Po Państwa stronie nie powstaną obowiązki płatnika w odniesieniu do kwoty przewyższającej wyżej wymieniony ryczałt.

W przypadku, gdy pracownik ładuje służbowy samochód z napędem elektrycznym w miejscu zamieszkania lub na stacji benzynowej to zwrot przez pracodawcę wydatku w wysokości faktycznie poniesionej przez pracownika z tego tytułu nie będzie stanowił dodatkowego przychodu pracownika, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, zwrot wydatku na ładowanie samochodu służbowego w wartościach faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów, nie stanowi dla niego ww. przychodu.

Po Państwa stronie nie powstaną obowiązki płatnika z tego tytułu.

Jeśli pracodawca będzie wypłacał ryczałtową kwotę na poczet wydatków na ładowanie tego samochodu, to powinna ona zostać rozliczona i ewentualna nadwyżka ponad poniesiony przez pracownika wydatek na ładowanie powinna albo zostać zwrócona pracodawcy, albo zostać zaliczona do przychodu pracownika.

Państwa stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Wątpliwość Państwa budzi również kwestia, czy zapewnienie przez Państwa zwrotu kosztów zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego na cele służbowe, poniesionych przez pracownika, będzie skutkowało powstaniem obowiązków płatnika po Państwa stronie oraz czy zapewnienie finansowania przez Państwa kosztu zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego na cele służbowe będzie skutkowało powstaniem obowiązków płatnika po stronie Spółki.

Zauważyć trzeba się, że w uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Jeżeli którykolwiek z warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatnego świadczenia nie będzie można uznać za przychód pracownika.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego – słowo „dobrowolny” – oznacza „wynikający z wolnej woli”, „działający bez przymusu”.

Ponadto warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

Jak wskazali Państwo we wniosku: „Świadczenie w postaci zwrotu kosztów lub finansowania montażu stacji ładowania jest dokonywane za zgodą pracownika. Wynika to z faktu, że każdorazowo wymaga ono zgody pracownika jako właściciela lub posiadacza nieruchomości do zamontowania urządzenia.”

Świadczenie w postaci zwrotu kosztów lub finansowania montażu stacji ładowania ma charakter dobrowolności. Nie ma przy tym znaczenia, czy to pracownicy, czy Państwo jako pracodawcy, wyszli z inicjatywą montażu stacji ładowania. W spełnieniu pierwszej sformułowanej przez Trybunał Konstytucyjny przesłanki liczy się bowiem dobrowolność uczestnictwa.

W przedmiotowej sprawie pierwszy warunek zostanie spełniony.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Otrzymane przez pracownika świadczenie w postaci zwrotu kosztów zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania samochodu elektrycznego lub hybrydowego będzie stanowić dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta doprowadzi do zaoszczędzenia wydatków, co będzie następstwem świadczenia rzeczowego w posiadaniu ww. stacji, do której będzie miał dostęp i z której będzie mógł dowolnie korzystać w miejscu zamieszkania.

Jak wyjaśniono już wcześniej, korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach:

- prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy,

- albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.

Taka też sytuacja ma miejsce w przedmiotowym przypadku – pracownik uzyska dochód w postaci zaoszczędzenia wydatku, który sam musiałby ponieść, przeznaczając własne środki finansowe, gdyby nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy.

Zatem warunek drugi zostanie spełniony.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego świadczeniobiorcy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy odnieść się do Państwa stwierdzenia, że „…wartość świadczenia wynikająca ze zwrotu kosztu lub sfinansowania montażu urządzenia jest wymierna i możliwa do ustalenia na podstawie faktury wykonawcy Możliwe jest również przypisanie świadczenia indywidualnemu pracownikowi.”

Wobec powyższego trzeci warunek również zostanie spełniony.

W świetle powyższego, dla uznania świadczenia za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik musi świadczenie otrzymać, świadczenie musi być spełnione w jego interesie i za jego zgodą, musi być korzystne dla pracownika, a uzyskana korzyść musi być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

W przedmiotowej sprawie wszystkie powyższe warunki zostały spełnione.

Zatem zwrot lub finansowanie kosztów montażu stacji do ładowania samochodu jest przychodem pracownika.

W praktyce każde działanie pracodawcy polegające na zapewnieniu zatrudnionym osobom sprzętu, które może przybrać formę wypłaty ekwiwalentów – jest czynione w interesie pracodawcy. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych traktuje takie zdarzenia jako przychód świadczeniobiorcy, zwolniony z podatku tylko w niektórych konkretnych przypadkach, wyszczególnionych w art. 21 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź niestanowiący przychodu w związku z obowiązkami ciążącymi na pracodawcy w oparciu o przepisy innych ustaw.

Państwa zdaniem w przypadku uznania, że zwrot kosztów montażu stacji ładowania, stanowi dla pracownika przychód, to taki przychód będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 pkt. 1 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że zwrotowi podlega kwota faktycznie poniesionego wydatku związanego z użytkowaniem sprzętu należącego do pracownika dla celów służbowych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 13 cytowanej ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność.

Z powyższego przepisu wynika, że kwota wypłaconego ekwiwalentu korzysta ze zwolnienia od podatku po spełnieniu łącznie następujących warunków:

‒ ekwiwalent musi być wypłacony w pieniądzu,

‒ kwota ekwiwalentu powinna odpowiadać poniesionym przez pracownika wydatkom, to znaczy musi zachodzić racjonalny związek pomiędzy kwotą wypłaconą pracownikowi a wartością używanych dla celów pracodawcy narzędzi, materiałów lub sprzętu należących do pracownika oraz stopniem zużycia rzeczy dokonanego w trakcie tego używania,

‒ narzędzia, materiały lub sprzęt muszą stanowić własność pracownika,

‒ narzędzia, materiały lub sprzęt należące do pracownika muszą być wykorzystywane przy wykonywaniu pracy na rzecz pracodawcy.

Definicje zawarte w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) określają, że:

‒ „narzędzie” to urządzenie proste lub złożone umożliwiające wykonywanie jakiejś czynności lub pracy; przyrząd, instrument;

‒ „materiał” to, z czego wytwarzane są przedmioty, tworzywo, substancja, artykuł, produkt;

‒ „sprzęt” to m.in. „przedmiot użytkowy”, „przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach”.

Ekwiwalent oznacza natomiast rzecz zastępującą inną rzecz o równej wartości, odpowiednik, równoważnik (Współczesny słownik języka polskiego, Dunaj B., Warszawa 2007).

W ww. przepisie ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania ekwiwalentów pieniężnych za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność.

W przedmiotowej sprawie nie będziecie Państwo wypłacać ekwiwalentu za używanie przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzi, materiałów lub sprzętu, stanowiących ich własność, ale będziecie Państwo dokonywać zwrotu kosztów zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego. Ponadto stacja nie jest narzędziem, sprzętem ani materiałem wykorzystywanym do wykonywanej pracy.

Koszt zakupu i montażu stacji ładowania pojazdu elektrycznego nie jest wydatkiem, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że żadne przepisy nie nakładają obowiązku na pracodawcę zwrotu ww. kosztów.

Zatem zwrot kosztów zakupu i montażu specjalnej stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego na cele służbowe, poniesionych przez pracownika, będzie stanowić dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu. Państwo będzie zobowiązani jako płatnicy obliczać i pobierać z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób.

Zatem Państwa stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…) (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).