Temat interpretacji
Wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości odliczenia straty z lat ubiegłych.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 25 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości odliczenia straty z lat ubiegłych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 kwietnia 2023 r. (wpływ 2 kwietnia 2023 r.).
Treść wniosku jest następująca.
Opis zdarzenia przyszłego
W 2022 r. rozliczała się Pani z najmu prywatnego na zasadach ogólnych i korzystała z indywidualnej stawki amortyzacji dla mieszkania w wysokości 10%. W 2022 r. uzyskała Pani stratę.
W uzupełnieniu wskazała Pani, że najem prywatny prowadzi od 2012 r. Wynajmuje Pani lokale mieszkalne w kamienicy (kamienica z ok. 1910 r.). Do 2022 r. rozliczała Pani najem prywatny na zasadach ogólnych i korzystała z indywidualnej stawki amortyzacji dla mieszkania w wysokości 10%.
W 2022 r. uzyskała Pani stratę, którą wykaże Pani w rozliczeniu podatkowym za 2022 r. W 2023 r. nadal prowadzi Pani najem prywatny, ale rozlicza się Pani na zasadach ryczałtu.
Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
Czy po zmianie formy opodatkowania najmu prywatnego na zryczałtowany podatek dochodowy, stratę poniesioną w 2022 r., z tytułu najmu prywatnego rozliczanego na zasadach ogólnych może Pani odliczyć od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w 2023 r.?
Pani stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
W Pani ocenie, strata poniesiona w 2022 r. z tytułu najmu prywatnego opodatkowanego na zasadach ogólnych, może być odliczona od przychodów uzyskanych z tego źródła po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Na takie rozliczenie pozwala art. 11 ust. 1 ustawy o ryczałcie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540), który mówi, że podatnik uzyskujący przychody z najmu może od nich odliczyć stratę, o której mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
W myśl art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:
1)obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2)obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.
Jak wynika z powyższego, strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera uregulowania, zgodnie z którymi strata ze źródła przychodów może być rozliczana przez podatnika z dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów w następnych latach podatkowych. Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie w latach następnych dochodu do opodatkowania z tego źródła, z którego poniesiona została strata.
Podatnik może zatem odliczyć stratę od dochodów osiągniętych z tego źródła przychodów w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej, określonej przez ustawodawcę, kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód ze źródła, z którego poniesiono stratę, strata podatkowa może nie być w ogóle rozliczona.
Tak więc, stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.
Jak stanowi art. 9 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio, gdy w okresie, o którym mowa w tym przepisie, podatnik jest opodatkowany na zasadach określonych w rozdziale 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W tym przypadku obniża się przychód, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):
Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawa o podatku dochodowym”.
Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.
Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi natomiast, że:
Podatnik uzyskujący przychody wymienione w art. 6 ust. 1, 1a i 1d, opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, może odliczyć od przychodów stratę, o której mowa w art. 9 ust. 3-3b ustawy o podatku dochodowym, oraz wydatki określone w art. 26 ust. 1 pkt 2, 2a, 2b, 2c, 5-6a i 9, art. 26h ust. 1 oraz art. 26hb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, jeżeli nie zostały odliczone od dochodu lub nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym.
Przepis ten regulujący rozliczanie straty wprost odwołuje się do art. 6 ust. 1a tej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem ustawodawca jednoznacznie wskazał, że podatnicy rozliczający najem prywatny ryczałtem mają prawo odliczyć stratę ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten dotyczy również straty, która powstała przy opodatkowaniu prywatnego najmu na zasadach ogólnych.
Zatem gdy podatnik, który był opodatkowany na zasadach ogólnych, osiągnął stratę, a od 2023 r. ma obowiązek opodatkowania przychodów z najmu prywatnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych będzie mógł rozliczyć stratę, ale z tą różnicą, że w takiej sytuacji pomniejsza się o nią przychód. Zgodnie z brzmieniem przytoczonych powyżej przepisów strata może być rozliczana z przychodem (dochodem) pochodzącym z tego samego źródła, tj. od przychodów z najmu prywatnego opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych można odliczyć stratę z najmu prywatnego, który był w latach wcześniejszych opodatkowany na zasadach ogólnych.
W takiej sytuacji przepis o rozliczaniu straty (zacytowany wyżej art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stosuje się odpowiednio. Czyli, gdy w okresie, w którym podatnik jest opodatkowany na zasadach ogólnych, osiągnął stratę, a następnie opodatkowuje przychody ryczałtem ewidencjonowanym, będzie mógł rozliczyć stratę, ale z tą różnicą, że w takiej sytuacji pomniejsza się o nią przychód (art. 9 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Z Pani wniosku wynika, że osiąga Pani przychody z tytułu najmu prywatnego, które w 2022 r. były opodatkowane na zasadach ogólnych. W 2022 r. uzyskała Pani stratę. Wątpliwości Pani budzi kwestia, czy po zmianie formy opodatkowania najmu prywatnego na zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, stratę poniesioną w 2022 r., z tytułu najmu prywatnego rozliczanego na zasadach ogólnych może Pani odliczyć od przychodów ewidencjonowanych w 2023 r.?
W odpowiedzi na tę kwestię stwierdzam, że stratę z najmu prywatnego rozliczanego na zasadach ogólnych poniesioną w 2022 r., będzie Pani mogła rozliczać w ramach tego samego źródła przychodów (tj. najmu prywatnego), odliczając ją od przychodów uzyskanych z najmu prywatnego rozliczanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (począwszy od 2023 r.).
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie nie podlegały ocenie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).