Temat interpretacji
Zastosowanie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 2.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej możliwości zastosowania do wynagrodzenia za pracę niemającą charakteru pracy twórczej kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 5 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 5 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Zakres wniosku jest następujący:
Opis stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych
Ukończył Pan studia wyższe na kierunku elektrotechnika na Wydziale Inżynierii Elektrycznej i Komputerowej Politechniki (…), uzyskując tytuł magistra inżyniera. Od dnia 6.03.2017 jest Pan zatrudniony w firmie (…) sp. z o.o. na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, tj. 40 godzin/tydzień na stanowisku projektanta instalacji elektrycznych. Firma (…) sp. z o.o. zajmuje się projektowaniem w zakresie wszystkich dyscyplin inżynierskich: konstrukcji mechanicznych, elektrycznych, niskonapięciowych itp. dla różnych typów budynków. W ramach zakresu obowiązków wynikających z zajmowanego stanowiska oraz wiedzy fachowej twórczo, samodzielnie lub jako członek zespołu autorskiego uczestniczy Pan w procesach projektowania instalacji elektrycznych. W ramach obowiązków służbowych zajmuje się Pan projektowaniem (wykonuje Pan projekty techniczne, na które składają się rysunki, modele 3D oraz opisy techniczne) w specjalności instalacyjnej w zakresie sieci, instalacji i urządzeń elektrycznych i elektroenergetycznych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane. Firma prowadzi godzinową ewidencję czasu pracy w ramach godzinowego rozliczenia i podziału godzin na: godziny ściśle związane z projektowaniem oraz pozostałe, tj.: godziny administracyjne, szkolenia, samodoskonalenie, obowiązujące święta państwowe, zwolnienia chorobowe, urlopy wypoczynkowe i okolicznościowe. Pomimo że pracodawca nie uwzględnia godzin twórczych, a co za tym idzie nie różnicuje przychodu w PIT-11, to na życzenie pracownika wydaje stosowne zaświadczenie o ilości godzin twórczych i odpowiadającemu im przychodowi.
Zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) wykonuje Pan w ramach obowiązków służbowych prace będące działalnością twórczą w zakresie inżynierii budowlanej i architektonicznej, na które składa się dokumentacja projektowa instalacji elektrycznych będąca integralną częścią obiektów budowlanych. Na przedmiotową dokumentację projektową składają się: rysunki, opisy oraz modele 3D. Każdy projekt wykazuje indywidualne podejście do zagadnienia i jest niepowtarzalny w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych – art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Projektowane przez Pana sieci, instalacje i urządzenia stanowią opracowania samodzielne oraz związane z utworami architektonicznymi, architektoniczno-urbanistycznymi i urbanistycznymi. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji, poprzez projekt budowlany, a skończywszy na projekcie wykonawczym (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego; Dz. U. z 2003 r. Nr 120, poz. 1133).
Pytania
1.Czy do przychodu uzyskiwanego w roku 2022 z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą Wnioskodawca może zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9b, stosując jednocześnie do przychodu niemającego charakteru pracy twórczej normę art. 22 ust. 2 u.p.d.o.f. oraz czy Wnioskodawca może dokonać korekty zeznań za te lata, pomimo że pracodawca nie wykazywał 50% kosztów uzyskania przychodu przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wykonywania pracy twórczej?
2.Czy do przychodów w latach następnych (od 2023 r.), uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które to wynagrodzenie wynikać będzie z czasu pracy dokumentowanego w systemie rozliczeniowym obowiązującym u pracodawcy, można będzie zastosować 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), przy czym do pozostałego przychodu, tzn. za pracę niemającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określane będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo że pracodawca w PIT-11 nie będzie wykazywał kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej, natomiast gotowy jest wydać stosowne zaświadczenie na wniosek pracownika dotyczący kosztów uzyskania przychodu z tytułu wykonywania pracy twórczej?
Pana stanowisko w sprawie
W Pana ocenie w odniesieniu do pytania pierwszego będzie Pan uprawniony do:
1.W stosunku do przychodów osiągniętych w ramach umowy o pracę w roku 2022 za prace twórcze – do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.). Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zwykłych obowiązków pracowniczych zastosowanie znajdą zryczałtowane koszty uzyskania przychodu wynikające z ww. art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.Do dokonania korekty deklaracji podatkowych za rok 2022, mimo że pracodawca nie wykazywał 50% kosztów uzyskania przychodu przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wykonywania pracy twórczej.
Odnośnie pytania drugiego, w Pana rozumieniu odpowiedź powinna być twierdząca, gdyż jest współtwórcą utworu w zakresie inżynierii budowlanej i architektonicznej. Wykonywanie projektów instalacji elektrycznych wymaga każdorazowo indywidualnego, twórczego i niepowtarzalnego podejścia, co pozwala na uznanie ich za przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
W związku z powyższym faktem, stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Będąc autorem projektów posiada Pan prawa autorskie, które następnie przenoszone są na rzecz pracodawcy. Za wykonywaną pracę, czyli stworzenie utworu oraz przekazanie go wraz z prawami autorskimi, otrzymuje Pan wynagrodzenie wynikające z zawartej umowy o pracę. Jednocześnie oświadcza Pan, że element stanu faktycznego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie jest przedmiotem toczącego się sprawdzającego postępowania podatkowego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w części dotyczącej możliwości zastosowania do wynagrodzenia za pracę niemającą charakteru pracy twórczej kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:
1)wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł – w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2)nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy ‒ w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3)wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł – w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4)nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy ‒ w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.
Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:
Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
W myśl art. 32 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:
Zakład pracy przy obliczaniu zaliczki stosuje koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 2 pkt 3, jeżeli pracownik złoży oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w tym przepisie; przepisy ust. 3a i 4 stosuje się odpowiednio.
Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:
Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
W myśl natomiast art. 32 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:
Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3, płatnik oblicza zaliczki, stosując koszty uzyskania przychodów określone w tym przepisie.
Zatem, co do zasady, w przypadku uzyskiwania należności (przychodów) ze stosunku pracy, koszty uzyskania przychodów zostały określone kwotowo i ich wysokość zależy od ilości zawartych umów o pracę oraz miejsca położenia zakładu pracy, tj. czy podatnik zamieszkuje w miejscowości, w której znajduje się zakład pracy, czy też poza tą miejscowością.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan zatrudniony w firmie na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku projektanta instalacji elektrycznych. W ramach zakresu obowiązków wynikających z zajmowanego stanowiska oraz wiedzy fachowej, samodzielnie lub jako członek zespołu autorskiego uczestniczy Pan w procesach projektowania instalacji elektrycznych. Na dokumentację projektową składają się: rysunki, opisy oraz modele 3D. Każdy projekt wykazuje indywidualne podejście do zagadnienia i jest niepowtarzalny w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Firma prowadzi godzinową ewidencję czasu pracy w ramach godzinowego rozliczenia i podziału godzin. Pomimo że pracodawca nie uwzględnia godzin twórczych, a co za tym idzie nie różnicuje przychodu w PIT-11, to na życzenie pracownika wydaje stosowne zaświadczenie o ilości godzin twórczych i odpowiadającemu im przychodowi.
Na podstawie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, że do przychodów za pracę niemającą charakteru pracy twórczej koszty uzyskania przychodów powinny być określane na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując ‒ do uzyskiwanych w roku 2022 i latach następnych przychodów za pracę niemającą charakteru pracy twórczej należy stosować koszty uzyskania przychodów określone na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania w części dotyczącej możliwości zastosowania do wynagrodzenia za pracę niemającą charakteru pracy twórczej kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części dotyczącej możliwości zastosowania do wynagrodzenia za pracę twórczą 50% kosztów uzyskania przychodów oraz związanej z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów możliwości dokonania korekty zeznania podatkowego wydano odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).