Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
15 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 marca 2025 r. (data wpływu 4 marca 2025 r.).
Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1.Zainteresowany będący stroną postępowania:
X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Nabywca)
2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedawca)
Opis stanu faktycznego
1.Wnioskodawcy.
Zainteresowany niebędący stroną postępowania – Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedawca”) ma miejsce siedziby i zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.
Sprzedawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce (i był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na moment zawarcia transakcji będącej przedmiotem wniosku). Sprzedawca prowadził w Polsce działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości, która podlega opodatkowaniu 23 % stawką podatku od towarów i usług.
Zainteresowany będący stroną postępowania – X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”) jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce (i był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na moment zawarcia transakcji będącej przedmiotem wniosku).
Nabywca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. (…).
Sprzedawca oraz Nabywca (dalej łącznie: „Zainteresowani ”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.Opis nieruchomości.
Sprzedawca był właścicielem nieruchomości budynkowej, tj. stanowiącego własność Sprzedawcy budynku biurowego o nazwie „(…)” (dalej: „Budynek”) oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej o powierzchni użytkowej 11 774,03 m2, położonej w (…), stanowiącej działkę geodezyjną nr (…) w obrębie (…), dla których to Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Nieruchomość”).
Na Nieruchomości znajdują się także budowle i urządzenia budowlane traktowane jako budowle na potrzeby podatku od nieruchomości (dalej: „Budowle”). Budowle to m.in. totem, elementy zagospodarowania terenu.
Nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę nastąpiło w wyniku przejęcia przedsiębiorstwa likwidowanej spółki (podział majątku między wspólników) w dniu (…) 2014 r. Do dnia planowanej sprzedaży upłynął okres 10 lat od dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę w ramach nabycia przedsiębiorstwa.
Nieruchomość była w całości wykorzystywana przez Sprzedawcę na potrzeby oddania w używanie najemcom na podstawie umów najmu (wraz z częściami wspólnymi służącymi prawidłowemu korzystaniu z nieruchomości) w okresie dłuższym niż dwa lata.
Budynek i Budowle nie były ulepszane (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) przez Sprzedawcę, w tym w okresie ostatnich dwóch lat przed planowaną sprzedażą, o ponad 30% wartości początkowej, a Sprzedawca nie ponosił takich wydatków do dnia Transakcji.
Stan budynku na moment Transakcji nie odpowiadał aktualnym standardom najemców powierzchni biurowych i handlowych i jego wynajem w tym stanie nie był uzasadniony ekonomicznie. Budynek wymagał znaczących nakładów w celu kontynuowania działalności w tym zakresie.
3.Działalność Sprzedawcy.
Nieruchomość stanowiła główny majątek Sprzedawcy. Sprzedawca posiadał poza tym ruchomości, w tym związane z Nieruchomością (stanowiące jej wyposażenie) oraz inne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.
Sprzedawca jest bowiem spółką, której przedmiotem działalności był najem powierzchni użytkowej, znajdującej się w Budynku (głównie powierzchnia biurowa oraz handlowa, gastronomiczna, parkingi, itp.).
Sprzedawca zamierza wszcząć likwidację po dokonaniu transakcji (nie bezpośrednio) i nie zamierza prowadzić innej działalności.
Sprzedawca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzystał przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania Nieruchomością.
Sprzedawca nie zatrudniał do dnia Transakcji pracowników.
Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej były wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.
Zarządzanie Nieruchomością było realizowane na podstawie umowy przez odrębny podmiot.
Obsługa Budynku była realizowana przez umowy z podmiotami zewnętrznymi (dalej: „Umowy serwisowe”) i obejmowały one:
-sprzątanie;
-wywóz odpadów;
-dezynsekcję, deratyzację, dezynfekcję;
-ochronę fizyczną;
-energię elektryczną;
-przechowywanie obrazów dokumentów (skanów);
-dostawę wody i odprowadzanie ścieków;
-monitorowanie ppoż;
-konserwację wind;
-obsługę techniczną;
-usługi telefoniczne i dostęp do Internetu;
-dostawę ciepła.
Jednocześnie Sprzedawca miał zawartych szereg umów na świadczenie usług doradczych, prawnych, księgowych, PR i reklamowych, pośrednictwa w komercjalizacji Nieruchomości.
Sprzedawca prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni w Nieruchomości nabytej w ramach przejęcia przedsiębiorstwa w 2014 r. Działalność ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Sprzedawca nie wykorzystywał Nieruchomości (do dnia zawarcia Transakcji) wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej z podatku od towarów i usług.
Sprzedawca był zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny na dzień Transakcji oraz dokonywał zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odliczał podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.
Sprzedawca nie prowadził do dnia Transakcji innej działalności gospodarczej niż opisano powyżej, tj. działalności innej niż komercyjny wynajem powierzchni znajdujących się w Nieruchomości.
Sprzedawca nie posiadał aktywów innych niż związane z tą działalnością gospodarczą (innych niż Nieruchomość, ruchomości, prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością, środków pieniężnych).
Sprzedawca posiadał złożone przez najemców zabezpieczenia wykonania ich zobowiązań najemców na podstawie umów najmu − kaucje.
Sprzedawca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów.
Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania, związane z działalnością gospodarczą Sprzedawcy, polegające na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.
Sprzedawca posiada 4 konta bankowe:
-konto ogólne w PLN − do realizowania wszelkich operacji bankowych i przyjmowania wszelkich należności w PLN z wyjątkiem Kosztów operacyjnych (jak zdefiniowano poniżej),
-konto dla Kosztów operacyjnych w PLN – udostępnione zarządcy budynku w celu realizowania należnych opłat,
-konto ogólne w EUR – do realizowania wszelkich operacji bankowych i przyjmowania wszelkich należności w EUR z wyjątkiem Kosztów operacyjnych (jak zdefiniowano poniżej),
-rachunek VAT.
Jako, że przedmiot Transakcji stanowił główny majątek Sprzedawcy, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią inne składniki majątku, od których Sprzedawca mógł potencjalnie go oddzielić, ani dla których mógł potencjalnie prowadzić odrębne księgi lub inne urządzenia księgowe służące wyodrębnieniu tej działalności.
Sprzedawca pozostaje w sporze prawnym (postępowania sądowe w toku) z trzema byłymi najemcami Budynku.
4.Umowy Najmu.
Z końcem (…) 2024 r. Budynek opuścił wiodący najemca, a w Budynku nadal pozostają najemcy głównie powierzchni handlowych.
Na dzień Transakcji Budynek był wynajęty wyłącznie w części odpowiadającej ok. 4% powierzchni biurowo-handlowej przeznaczonej do wynajmu oraz ok. 78% powierzchni parkingowej przeznaczonej do wynajmu.
Na dzień Transakcji obowiązywało jedynie kilka umów najmu/dzierżawy (dalej: „Umowy najmu”) obejmujących łącznie:
1)ok 78% miejsc parkingowych;
2)fragment gruntu pod stojak na rowery;
3)powierzchnię handlową na parterze łącznie 139,15 m2 (obejmującą korzystanie z powierzchni wspólnych);
4)powierzchnię usługową na parterze łącznie 198,51 m2 (obejmującą korzystanie z powierzchni wspólnych);
5)oddanie do niewyłącznego korzystania fragmentu dachu, szachtów i tras kablowych, pomieszczenia technicznego część nieruchomości w zakresie, w jakim jest ona wykorzystywana na przeprowadzenie światłowodu do budynku;
6)oddanie do wyłącznego korzystania fragmentu dachu ok 2,5 m2 pod stację bazową (…) i antenę radioliniową oraz powierzchni dla umieszczenia torów antenowych i anten wewnętrznych w Budynku;
7)oddanie części Nieruchomości do niewyłącznego korzystania na potrzeby położenia infrastruktury teletechnicznej.
Znacząca większość powierzchni biurowej (tj. ok 96%) oraz ok. 22% powierzchni parkingowej powierzchni przeznaczonej na najem pozostaje niewynajęta.
Umowy najmu bazują, co do zasady, na następującym modelu rozliczenia z tytułu najmów:
1)umówionego czynszu najmu;
2)kosztów operacyjnych (dalej: „Koszty operacyjne”)
a)licznikowych − w tych przypadkach, gdzie jest możliwe opomiarowanie zużycia indywidualnego najemcy,
b)proporcjonalnych − proporcjonalny udział w pozostałych kosztach Nieruchomości, które nie są rozliczone jako indywidualne zużycie danego najemcy;
3)ponadto najemcy są zobowiązani do złożenia zabezpieczania pieniężnego najmu w formie Kaucji gwarancyjnej lub Gwarancji bankowej (dalej: „Zabezpieczenia pieniężne umów najmu”).
5.Planowana Transakcja.
Transakcja (dalej: „Transakcja”) obejmuje sprzedaż:
-prawa użytkowania wieczystego gruntu;
-własności Budynku;
-własność Budowli i urządzeń budowlanych;
-własność ruchomości stanowiących wyposażenie lub niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z przeznaczeniem;
-praw autorskich związanych z Nieruchomością i praw ochronnych do Znaku Towarowego (słowno-graficznego znaku towarowego „(…)” zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym RP pod numerem (…) (zgłoszenie z (…)), na rzecz Sprzedawcy ważnego do (…) 2028 r., w klasach 35, 36, 37, 39, 41, 42 klasyfikacji nicejskiej) oraz praw do domeny odpowiadającej nazwie Budynku dalej: „Prawa autorskie”).
Dokonanie Transakcji nastąpiło przed złożeniem wniosku i przed wydaniem interpretacji.
W ramach Transakcji zostały wydane Nabywcy przynależności Nieruchomości (nie stanowiące odrębnego przedmiotu własności).
Ruchomości inne niż stanowiące wyposażenie Nieruchomości lub służące jej funkcjonowaniu zgodnie z przeznaczeniem nie były przedmiotem sprzedaży.
Umowy najmu nie były przedmiotem sprzedaży, Nabywca wstąpił w miejsce wynajmującego wraz z nabyciem Nieruchomości z mocy prawa (art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego).
W związku z tym Sprzedawca wydał Nabywcy Zabezpieczenia pieniężne Umów najmu z obowiązkiem ich rozliczenia wynikającym z wstąpienia w miejsce wynajmującego.
Z ostrożności, objęto także umową przejście na Nabywcę potencjalnych praw z Umów najmu, które nie przechodziłyby, zgodnie z postanowieniami art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, na Nabywcę wraz z nabyciem Nieruchomości (wstąpienie w miejsce wynajmującego). Przy czym nie zidentyfikowano takich praw, w związku z tym nie przypisano im ceny i ich przejście nastąpi w ramach ceny Nieruchomości. Możliwość występowania takich praw jest przedmiotem rozbieżności w doktrynie i działając ostrożnościowo (biorąc pod uwagę ewentualne ryzyko sądowe przyznania racji jednemu z rozbieżnych stanowisk) potencjalnie istniejące prawa objęto umową.
Nabywca kupił Nieruchomość i wstąpił w Umowy Najmu oraz będzie uzyskiwał przychody z Umów Najmu, które będą podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług.
Intencją Sprzedawcy i Nabywcy w ramach Transakcji było to, by korzyści i ciężary związane z Nieruchomością w całości przeszły na Nabywcę od dnia dostawy Nieruchomości (dalej: „Dzień transakcji”). Umowa zawiera szczegółowe postanowienia, które służą realizacji takiego podziału korzyści i ciężarów, przy uwzględnieniu tego, że Dzień transakcji miał miejsce w trakcie okresów rozliczeniowych, umówionych z dostawcami mediów i usługodawcami oraz najemcami.
Zamiarem stron jest wypowiedzenie przez Sprzedawcę Umów serwisowych i zawarcie ich we własnym zakresie przez Nabywcę. Umowy te mogą być kontynuowane po Dniu transakcji jedynie w zakresie niezbędnym dla utrzymania ciągłości najmu i przez możliwie najkrótszy okres z nich wynikający. Umowa zawiera szczegółowe postanowienia dotyczące m.in. zobowiązania Sprzedawcy do rozwiązania umów serwisowych za porozumieniem stron lub – w braku takiej możliwości – ich wypowiedzenia, a także kontynowania Umów serwisowych, których nie udało się rozwiązać na Dzień transakcji, w okresie ich wypowiedzenia. Strony zobowiązują się do koordynowania swoich działań i współpracy w dobrej wierze po Dniu transakcji w celu zapewnienia ciągłości świadczenia usług i dostarczania mediów do Nieruchomości. W tym zakresie, od Dnia transakcji, do dnia zawarcia przez Nabywcę nowych umów niezbędnych dla zapewnienia ciągłości świadczenia usług i dostarczenia mediów do Nieruchomości, strony dopuszczają zgodnie z obowiązującymi przepisami, celem podziału kosztów (ciężarów) związanych z utrzymaniem Nieruchomości na dzień Transakcji, refakturę (bez marży) kosztów poniesionych przez Sprzedawcę na Nabywcę, w zakresie w jakim te koszty go obciążają zgodnie z zasadą podziału korzyści i ciężarów od Dnia transakcji.
Zamiarem stron Przy Transakcji było dokonanie rozliczenia ciężarów i korzyści na Dzień transakcji, w szczególności nie jest zamiarem stron przenoszenie żadnych umów, praw i obowiązków innych niż wyżej opisane, wynikające z wstąpienia z mocy prawa w miejsce wynajmującego, z zastrzeżeniem postanowień ostrożnościowych. Jednakże nie było możliwe zapewnienie, że wszelkie umowy zostaną rozwiązane na Dzień transakcji. Strony zobowiązały się do współpracy by ich zakończenie nastąpiło w możliwie szybkim terminie. Jedynie, jeśli taki będzie wymóg jedynego dostępnego dostawcy (np. woda, ścieki, ciepło) może dojść do cesji umowy pomiędzy Sprzedawcą i Nabywcą, jako sposób zawarcia nowej umowy, przy czym taki sposób będzie niezależny od ich woli.
Umowa nie zawiera innych, niż opisane powyżej, szczegółowych postanowień dotyczących przejścia ze Sprzedawcy na Nabywcę praw i obowiązków z Umów najmu – w tym zakresie zastosowanie będą miały ogólne przepisy prawa.
Sprzedawca nie przeniesie na rzecz Nabywcy także umowy ubezpieczenia (polisy) Nieruchomości, umów księgowych, doradczych oraz wszelkich innych umów dotyczących działalności Sprzedawcy.
W ramach Transakcji zostaną wydane Nabywcy standardowe dokumenty przekazywane przy sprzedaży Nieruchomości (m.in. dokumentacja projektowa, w tym dotycząca prac aranżacyjnych dla najemców oraz dokumentacja dotycząca Umów najmu oraz rozliczeń z nimi) niezbędne do prawidłowego korzystania z nieruchomości i wywiązywania się z obowiązków wynikających Umów najmu, w które w miejsce wynajmującego wstąpi Nabywca.
Poza ww. przedmiotami Transakcji jej przedmiotem nie były inne niż opisane powyżej składniki majątkowe przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Przedmiotem Transakcji nie były w szczególności:
a)należności oraz zobowiązania pieniężne;
b)know-how i tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedawcy;
c)oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedawcy (firma Sprzedawcy);
d)księgi rachunkowe Sprzedawcy, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedawcę (z wyłączeniem ww. wskazanej dokumentacji dotyczącej przedmiotów Transakcji i dokumentów związanych z Umowami Najmu);
e)zobowiązania Sprzedawcy (inne niż te, które przejdą z mocy prawa jako wynikające z Umów najmu);
f)środki pieniężne Sprzedawcy, czy umowy rachunków bankowych Sprzedawcy;
g)prawa i obowiązki Sprzedawcy wynikające z zawartych przez niego umów (innych niż te, które przejdą z mocy prawa jako wynikające z Umowy najmu);
h)prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. Poz. 1465), (Sprzedawca nie zatrudnia pracowników);
i)prawa i obowiązki wynikające z postępowań sądowych w ramach sporu prawnego z byłymi najemcami.
W celu kontynuacji Umów najmu bez naruszenia warunków z nich wynikających Nabywca jest zobowiązany co najmniej do: (1) zawarcia umowy ubezpieczenia Nieruchomości; (2) objęcia Nieruchomości obsługą księgową niezbędną do wykonywania najmu; (3) zarządzania najmem we własnym zakresie lub zatrudnienia podmiotu zarządzającego; (4) zapewnienia finansowania obsługi najmu; (5) zawarcia we własnym zakresie Umów serwisowych dla Nieruchomości.
Sprzedawca wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie wykorzystywał jej do działalności zwolnionej.
Na moment dokonania Transakcji zarówno Sprzedawca jak i Nabywca byli zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług czynnymi.
Zawierając Transakcję Nabywca działał będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał do swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową.
Sprzedawca (jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług) oraz Nabywca (jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług) w Umowie zawartej w formie aktu notarialnego zrezygnowali ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2024 poz. 361 ze zm.) dla dostawy Budynku i budowli oraz ich części objętych umową.
6.Działalność Nabywcy.
Nabywca zamierza w przypadku uzyskania odpowiednich decyzji i pozwoleń przebudować i zmodernizować Nieruchomość oraz zmienić jej charakter, a następnie przeznaczyć ją do Sprzedaży w całości lub w częściach. Wyłącznie w przypadku, gdy dopuszczalny, zgodnie z uzyskanymi decyzjami, zakres przebudowy i modernizacji nie będzie uzasadniał realizacji podstawowych zamierzeń Nabywcy, ten dopuszcza dokonanie remontu Budynku w ramach dzisiejszego sposobu jego wykorzystywania i prowadzenie działalności w zakresie najmu nieruchomości na cele biurowo-handlowe.
Głównym celem nabywcy jest zmodernizować obiekt i zmienić jego charakter, by zmaksymalizować jego wartość rynkową, co potwierdzają m.in. zamówione i przeprowadzone przez niego w czasie trwających negocjacji warunków Transakcji prace analityczne i koncepcyjne.
W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że sama Nieruchomość jest opisana we wniosku jako Budynek i Budowle posadowione na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Naniesienia poczynione na użytkowaniu wieczystym stanowią własność użytkowania wieczystego, a jako że prawo własności jest związane z prawem użytkowania wieczystego, rozporządzenie na podstawie umowy sprzedaży obejmuje całość, tj. prawo użytkowania wieczystego jak i wszystkich naniesień należących do użytkownika wieczystego.
Jednoczenie tytułem przypomnienia wskazali Państwo, że nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę nastąpiło w wyniku przejęcia przedsiębiorstwa likwidowanej spółki (podział majątku między wspólników) w dniu (…) 2014 r. Do dnia planowanej sprzedaży upłynął okres 10 lat od dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę w ramach nabycia przedsiębiorstwa. Zatem Sprzedawca nie był podmiotem, który wybudował Budynek oraz Budowle, tylko nabył je w ramach przejęcia przedsiębiorstwa. Jedynie jedno urządzenie budowlane „parking kostka” został wybudowany przez Sprzedawcę i oddany do użytkowania (rozpoczęto jego użytkowanie) w (…) 2018 r.
Ponadto z uzupełnienia wniosku wynika, że na nieruchomości znajdują się następujące urządzenia budowlane:
1)parking kostka – jako plac postojowy,
2)chodnik – umożliwiający dostęp do budynku,
3)szlabany – urządzenie techniczne,
4)wideofon – urządzenie techniczne,
5)oznakowanie terenu i parkingu – urządzenie techniczne odpowiednio element parkingu lub chodników;
oraz budowle:
1)totem,
2)zagospodarowanie terenu.
Żadne z naniesień, znajdujących się na działce nie stanowi własności przedsiębiorstwa przesyłowego.
Wszystkie elementy, z wyłączeniem gruntu, które są przedmiotem Transakcji i sprzedaży w rozumieniu prawa cywilnego oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług w ramach dostawy stanowią własność Sprzedawcy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Z kolei w odniesieniu do gruntu tytułem prawnym do gruntu jest prawo użytkowania wieczystego.
Wskazali Państwo również, że naniesienia znajdujące się na gruncie nie są i nie mogą być ruchomościami w świetle przepisów Kodeksu cywilnego.
Przywołując za Państwem treść opisu stanu fatycznego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.
Pytanie
Czy sprzedaż Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych
W Państwa ocenie, sprzedaż Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Wskazali Państwo, że zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2008 r., sygn. II FSK 1737/06), jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych (por. np. interpretacje indywidualne DIS w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r oraz z 27 stycznia 2015 r.) potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają jedynie enumeratywnie określone w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 295) typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera numerus clausus czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany, w przypadku nabycia nieruchomości, do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).
Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ww. ustawy, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.
Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych, w Państwa ocenie, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, dostawa Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ww. ustawy. Powyższe wynika z faktu, że zbycie Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz było opodatkowane tym podatkiem (szczegółowe uzasadnienie tej kwestii Zainteresowani przedstawili we wcześniejszej części wniosku).
Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w zakresie pytania 1, sprzedaż Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich nie stanowiła ani ZCP, ani przedsiębiorstwa i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż Nieruchomości była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w zakresie pytania 2. Sprzedaż ruchomości i Praw autorskich nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych niezależnie od tego czy jest opodatkowana czy zwolniona od podatku od towarów i usług, przy czym podleganie opodatkowaniu dostawy pozostałych towarów (ruchomości) i świadczenia usług (Prawa autorskie) nie podlega wątpliwości, bowiem były one wykorzystywane do działalności opodatkowanej Sprzedawcy i nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości, ruchomości i Praw autorskich nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Końcowo wskazują Państwo, że ich stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych dla innych podmiotów.
Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):
Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.
W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.
Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:
Przy umowie sprzedaży – podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.
Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:
Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.
Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Stawki podatku – przy umowie sprzedaży – wynoszą:
a)nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
b)innych praw majątkowych – 1%.
W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.
W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,
b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
-umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
-umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.
Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
W oparciu o art. 47 § 1-3 ww. Kodeksu:
Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.
W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
W myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:
Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność.
W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).
Odrębna własność budynków (nieruchomości budynkowych) istnieje w przypadku budynków pozostających na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste: budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność (art. 235 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego). Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).
Ze specyfiki wyłączenia określonego art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem m.in.: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.
Zatem w sytuacji gdy sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ale korzysta ze zwolnienia z tego podatku to do naniesień, które w świetle cywilistycznym będą traktowane jako ruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 lit b) ustawy o podatku od towarów i usług. Wówczas ta część sprzedaży będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz wyłączana z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Przechodząc ponownie na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić, że z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z wyjątkami w ustawie wskazanymi). Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle określonym).
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Nabywca) nabył od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Sprzedawcy) prawo użytkowania wieczystego gruntu, wraz z naniesieniami (Budynkiem, Budowlami, urządzeniami budowlanymi określonymi jako: Nieruchomość) oraz ruchomości i prawa autorskie.
W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Z interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:
-przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy; Transakcja stanowiła dostawę towarów (dostawę Nieruchomości i ruchomości) oraz świadczenie usług (zbycie Praw autorskich) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
-w przypadku dostawy ww. Budynku i Budowli, Sprzedający miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług;
-z uwagi na fakt, że sprzedaż Budynku i Budowli korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – strony umowy mogły skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. Budynku i Budowli według właściwej dla tej czynności stawki podatku od towarów i usług;
Z ww. interpretacji wynika również – w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług – że, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.
Zatem, skoro sprzedaż Nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się nim Budynkiem i Budowlami) była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki i nie była z tego podatku zwolniona (ponieważ Strony transakcji złożyły oświadczenie o rezygnacji z prawa do zwolnienia), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych była także pozostała część transakcji dotycząca ruchomości i praw autorskich. Skoro bowiem cała transakcja stanowiła dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to bez względu na to, czy sprzedaż ruchomości i praw autorskich byłaby opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług, czy też byłaby z tego podatku zwolniona to korzystała ze zwolnienia na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (lit. a) lub lit. b)). W konsekwencji umowa sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.