Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest:

-w części dotyczącej sprzedaży Budowli Najemcy – nieprawidłowe,

-w pozostałym zakresie – prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 14 lutego 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. Sp. z o.o. (Nabywca, Kupujący)

NIP: (…)

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y. Sp. z o.o. (Zbywca, Sprzedający)

NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

1. Przedmiot składanego wniosku

Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako zbywca („Zbywca” lub „Sprzedający”) oraz X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako nabywca („Nabywca” lub „Kupujący”; Zbywca i Nabywca dalej również łącznie jako „Zainteresowani” lub „Strony”) planują zawrzeć transakcję sprzedaży nieruchomości zabudowanej, zlokalizowanej w A., położonej przy ul. (…), opisanej szczegółowo poniżej („Nieruchomość” – zdefiniowana szczegółowo poniżej; dalej w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz pozostałych elementów wskazanych poniżej w opisie zdarzenia przyszłego: „Transakcja”).

2. Zarys działalności Zbywcy

Zbywca jest spółką celową, której przeważającą działalnością – zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym – jest (…). Zbywca jest – i będzie na moment Transakcji – zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zbywca nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Zbywca nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z (…)2022 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego, nr Rep. (…), zawartej ze spółką Z. sp. z o.o. („Z.”). Wskazana umowa została zmieniona aneksem z (…) 2022 r., Repertorium A nr (…), zgodnie z którym (i) w związku z umową sprzedaży określone prawa lub obowiązki (między innymi w zakresie prac projektowych i robót budowlanych) nie zostały przeniesione na Zbywcę oraz (ii) Z. oraz Zbywca uzgodniły warunki złożenia wniosku o wszczęcie postępowania likwidacyjnego Z. Tego samego dnia i w związku z nabyciem Nieruchomości od Z., podpisana została przez Zbywcę ze spółką B. sp. z o.o. („Najemca”) umowa najmu Nieruchomości („Umowa Najmu”). Umowa Najmu zawarta została na podstawowy, określony czas wynoszący 10 lat. Do Umowy Najmu zawarty został aneks z (…) 2022 r., dotyczący rozszerzenia zakresu prac wykończeniowych.

Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę podlegało na dzień zawarcia tej transakcji zwolnieniu z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z. i Zbywca złożyli zgodne oświadczenie zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 w zw. z ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Zbywcy przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zbywca skorzystał z tego prawa i otrzymał zwrot podatku od towarów i usług w zakresie w jakim o to wnioskował. Nieruchomość nie była wykorzystywana do celów działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług przez Zbywcę.

Obecnie Zbywca – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – świadczy usługi komercyjnego wynajmu Nieruchomości na rzecz Najemcy. Przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej (zastosowania nie znajduje do nich stawka obniżona podatku od towarów i usług lub zwolnienie z podatku od towarów i usług). W związku z realizacją przyjętej strategii inwestycyjnej, Zbywca planuje sprzedaż Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Dodatkowo należy podkreślić, że:

-Nieruchomość nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział;

-Zbywca nie prowadził ani nie prowadzi odrębnej księgowości statutowej/ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, ani nie sporządza dla niej odrębnego bilansu, niemniej nie można wykluczyć, że na podstawie prowadzonych ksiąg potencjalnie możliwe byłoby przypisanie kosztów, przychodów, należności i zobowiązań do Nieruchomości.

Zbywca nie zatrudnia pracowników. W celu prowadzenia swojej działalności korzysta ze wsparcia innych podmiotów zewnętrznych.

3. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji

Na Nieruchomość składają się działki gruntu o numerach D., E., F., G., H., I., J., dla których Sąd Rejonowy dla (…), prowadzi księgi wieczyste o numerach (…) i (…) („Grunt”). Zbywca jest właścicielem Nieruchomości.

Grunt jest obecnie zabudowany budynkami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. W ich skład wchodzą: (i) budynek magazynowy o powierzchni zabudowy ok. (…) m² (zlokalizowany na działce gruntu o numerze E.), (ii) budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy ok. (…) m² (zlokalizowany na działkach gruntu o numerach E. i H.), (iii) budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy ok. (…) m² (zlokalizowany na działce gruntu o numerze H.), (iv) budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy ok. (…) m² (zlokalizowany na działce gruntu o numerze H.) oraz (v) budynek magazynowy o powierzchni zabudowy ok. (…) m² (zlokalizowany na działkach gruntu o numerach D. i E.) („Budynki”).

Oprócz Budynków na Gruncie znajdują się również następujące naniesienia:

-dwa odrębne ogrodzenia;

-zbiornik ppoż.;

-drogi, parkingi, place;

-stanowiska ładowania akumulatorów;

-drogi, chodniki, place;

-kanalizacja deszczowa;

-komory drenażowe;

-kanalizacja sanitarna;

-wodociąg;

-gazociąg;

-mur oporowy;

-miejsce postojowe (…);

-parking dla samochodów osobowych;

-szlaban na parking główny;

-ogrodzenie terenu;

-wiata-palarnia,

które w ocenie Zbywcy należy uznać za budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego („Budowle”). Każda z działek wchodzących w skład Gruntu zabudowana jest Budynkami lub Budowlami.

Budowle jako element służący funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem są również przedmiotem Umowy Najmu w związku z tym, że obiekty te pełnią rolę pomocniczą względem Budynków i są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości.

Wszystkie Budowle w momencie dokonania Transakcji stanowić będą część składową Nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – tj. będą trwale związane z Gruntem.

Ponadto, nie jest wykluczone, że na Gruncie mogą znajdować się również inne obiekty nie będące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego (i stanowiące urządzenia budowlane lub obiekty małej architektury). Tego rodzaju obiekty, które mogą znajdować się na Gruncie, będą na potrzeby wniosku określane dalej łącznie jako „Pozostałe Naniesienia”.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że w Gruncie lub na Gruncie znajdują się instalacje (np. przyłącza, sieci energetyczne, sieci gazowe) będące na dzień Transakcji własnością podmiotów trzecich, z których część w świetle Prawa budowlanego może być kwalifikowana jako budowle („Instalacje”). Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 Kodeksu Cywilnego, Instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie wejdą w skład Nieruchomości i nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Co więcej, na Gruncie znajdują się również budowle wzniesione przez Najemcę, w skład których wchodzi wiata rowerowa, infrastruktura pojazdów elektrycznych oraz instalacja fotowoltaiczna. Nakłady poniesione w powyższym zakresie przez Najemcę nie zostały rozliczone ze Zbywcą, w związku z czym Sprzedający nie jest w ich ekonomicznym posiadaniu. Nie jest przy tym również wykluczone, że na moment zawarcia Transakcji na Gruncie będą się znajdować również inne budowle wzniesione przez Najemcę niebędące w ekonomicznym posiadaniu Zbywcy (dalej łącznie jako: „Budowle Najemcy”).

Nieruchomość została wydana do użytkowania Najemcy jeszcze przed zawarciem Umowy Najmu, tj. przed (…) 2022 r., przez wcześniejszego właściciela Nieruchomości (Z.). Od rozpoczęcia użytkowania Nieruchomości przez Najemcę na podstawie Umowy Najmu, Zbywca zaczął wystawiać pierwsze faktury dokumentujące czynsz najmu z tego tytułu.

Zbywca nie poniósł (ani do dnia Transakcji nie będzie ponosił) wydatków na „ulepszenie” Budynków i Budowli w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość byłaby większa lub równa 30% ich wartości początkowej.

Grunt, Budynki, Budowle i Pozostałe Naniesienia dalej określone będą również łącznie jako „Nieruchomość”. Nieruchomość stanowi jedyne istotne aktywo Zbywcy oraz jego jedyne źródło przychodów.

4. Przedmiot i okoliczności dotyczące Transakcji

W ramach Transakcji (lub – odpowiednio – w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

1)prawo własności Gruntu;

2)prawo własności Budynków (wraz z przynależnościami), Budowli, Pozostałych Naniesień oraz Budowli Najemcy (przy czym w przypadku Budowli Najemcy będzie miało miejsce wyłącznie przeniesienie prawa własności w ujęciu cywilistycznym);

3)prawa i obowiązki wynikające z Umowy Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego;

4)pozostałe prawa i obowiązki wynikające z Umowy Najmu, w zakresie w jakim nie przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego;

5)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań Najemcy wynikające z Umowy Najmu (gwarancja spółki macierzystej) w zakresie, w jakim instrumenty te będą zbywalne na dzień Transakcji;

6)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości, autorskie prawa majątkowe do dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej, dotyczącej Budynków i Budowli;

7)wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw majątkowych i zależnych praw autorskich do opracowań powyższej dokumentacji w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

8)prawa własności nośników, na których utrwalone są/będą określone powyższe utwory podlegające ochronie praw autorskich;

9)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości w związku z wykonanymi pracami związanymi z robotami budowlanymi, aranżacyjnymi i projektowymi związanymi z Nieruchomością, jak również związane z nimi instrumenty zabezpieczenia wykonania zobowiązań wykonawców;

10)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa wynikające z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania wykorzystywanego w związku z funkcjonowaniem Budynków;

11)w zakresie uzgodnionym w umowie sprzedaży prawa i obowiązki wynikające z polisy ubezpieczenia tytułu prawnego Nieruchomości, wystawionej (...) 2022 r.;

12)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa (lub ich część) Zbywcy wynikające z aneksu z (…) 2022 r., Repertorium A nr (…) do umowy sprzedaży zawartej z Z.

Ponadto, po Transakcji Zbywca przekaże Nabywcy:

1)dokumentację techniczną związaną z funkcjonowaniem Nieruchomości, zawierającą m.in. oryginały decyzji administracyjnych dotyczących Budynków, całą dokumentację techniczną dotyczącą budowy Budynków i Budowli (w tym projekty i dziennik budowy), dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych, podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości, protokoły inspekcji i opinie ekspertów technicznych dotyczące Budynków, dokumentację powykonawczą, pomiary Budynków itp., opisaną szczegółowo w umowie sprzedaży Nieruchomości;

2)znajdującą się w posiadaniu Zbywcy wybraną dokumentację prawną dotyczącą Nieruchomości w szczególności:

a)Umowę Najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych;

b)dokumenty związane z zarządzaniem Budynkami w zakresie, w jakim dokumenty takie będą w posiadaniu Zbywcy w dacie dokonania Transakcji.

W celu uniknięcia wątpliwości Zainteresowani wskazali również, że przeniesienie powyższych elementów w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie natomiast do przeniesienia na Nabywcę innych elementów, w szczególności:

1)praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania na nabycie Nieruchomości;

2)praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych;

3)należności z tytułu czynszu i innych opłat należnych od Najemcy, ale niezapłaconych na rzecz Zbywcy przed dniem Transakcji (z zastrzeżeniem wynikających z umowy sprzedaży Nieruchomości uzgodnień komercyjnych Stron dotyczących odpowiedniego rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym nastąpi zamknięcie Transakcji oraz opłat eksploatacyjnych dotyczących Nieruchomości za okres poprzedzający zamknięcie Transakcji nierozliczony przez Zbywcę z najemcą);

4)ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z działalnością operacyjną Zbywcy, w szczególności tajemnic przedsiębiorstwa Zbywcy;

5)praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy;

6)firmy Zbywcy;

7)umowy o zarządzanie Nieruchomością ani umowy o zarządzanie aktywami;

8)praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia Nieruchomości z zastrzeżeniem ewentualnego przeniesienia praw i obowiązków wynikających z polisy ubezpieczenia tytułu prawnego Nieruchomości, wystawionej (…) 2022 r.;

9)praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych, dostawy mediów i ubezpieczenia Nieruchomości (z zastrzeżeniem uwag wskazanych poniżej),

10)tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy,

11)know - how Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem w ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy Zbywcy na Nabywcę.

Jak wskazano powyżej, intencją Zainteresowanych nie jest przenoszenie w ramach przedmiotu Transakcji w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych i umów dostawy mediów:

-wszystkie umowy dostawy mediów do Nieruchomości zostały zawarte bezpośrednio przez Najemcę, w związku z tym prawa i obowiązki z żadnej z takich umów nie zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji;

-w odniesieniu do umów serwisowych, zgodnie z zamierzeniami, Nabywca zawrze własne umowy mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, również w kwestii czystości i bezpieczeństwa; nie można jednak wykluczyć, że w wyjątkowych przypadkach w ramach Transakcji może dojść do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z niektórych umów serwisowych, np. jeżeli będzie to wynikać z warunków takiej umowy; ponadto, możliwa jest sytuacja, gdzie niektóre nowe umowy dotyczące obsługi przedmiotu Transakcji zawarte przez Nabywcę będą zawarte z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy, na warunkach wynegocjowanych przez Nabywcę.

Dodatkowo nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji i w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, Nabywca będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie umów serwisowych zawartych przez Zbywcę, których koszt zostanie następnie zrefakturowany przez Zbywcę na Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich szybkiego rozwiązania lub wypowiedzenia, bądź Nabywca nie zdąży jeszcze zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie, a usługi te będą konieczne do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

W ramach Transakcji lub po zamknięciu Transakcji pomiędzy Zainteresowanymi może dojść do odpowiedniego rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym nastąpi zamknięcie Transakcji (w zależności od tego, w jakim dniu miesiąca dojdzie do zamknięcia Transakcji), a także odpowiedniego rozliczenia opłat eksploatacyjnych dotyczących Nieruchomości. Szczegółowy kształt tych rozliczeń będzie zależał od ustaleń między Zainteresowanymi i będzie uregulowany w umowie sprzedaży Nieruchomości.

5. Zarys działalności Nabywcy oraz podjęcie działalności przez Nabywcę po Transakcji

Celem działalności Nabywcy jest nabycie Nieruchomości i późniejsze prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni Nieruchomości. Powyższa działalność będzie działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o strategię grupy kapitałowej, do której należy Nabywca. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie nim na moment zawarcia Transakcji.

Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca będzie musiał zawrzeć własne umowy z dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management).

Podjęcie przez Nabywcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy – tj. wynajmem Nieruchomości.

6. Inne istotne okoliczności związane z Transakcją.

Zainteresowani zakładają, że zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości) nastąpi w pierwszej połowie 2025 r., przy czym nie można wykluczyć, że z uwagi na czynniki pozostające poza kontrolą Zainteresowanych termin ten ulegnie wydłużeniu.

Na moment złożenia wniosku na powierzchni będącej przedmiotem Umowy Najmu trwają prace remontowo-adaptacyjne, które – planowo – zostaną zakończone przed dniem Transakcji (natomiast, z ostrożności, Zainteresowani nie mogą wykluczyć, że na moment Transakcji będą jeszcze kontynuowane i zostaną zakończone dopiero po dniu Transakcji).

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po dokonaniu Transakcji nie można wykluczyć, że Sprzedający może zostać zlikwidowany (ponieważ zrealizował projekt, do którego został powołany i jego dalsza działalność nie jest już konieczna). Niewykluczone również, że Sprzedający po Transakcji będzie funkcjonował dalej, np. jako spółka realizująca obowiązki nałożone na Sprzedającego w związku z zawartą umową sprzedaży Nieruchomości.

W zakresie, w jakim dokonywana w ramach Transakcji dostawa Nieruchomości podlegać będzie na dzień zawarcia Transakcji zwolnieniu z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Sprzedający i Nabywca złożą zgodne oświadczenia zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 w zw. z ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości.

W piśmie uzupełniającym wskazali Państwo, że naniesienia wskazane we wniosku jako „Budowle Najemcy” nie stanowią ruchomości w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy, w przypadku skutecznej rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i dokonania wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, w przypadku skutecznej rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i dokonania wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynnością opodatkowaną tym podatkiem jest umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym.

Niemniej jednak, na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze treść ww. przepisu, w Państwa ocenie, opisana w zdarzeniu przyszłym planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tym, że Transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z dokonaniem przez Strony wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług – co wykazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i nr 2 (dotyczących podatku od towarów i usług). Tym samym, Nabywca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

W związku z powyższym wnoszą Państwo o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:

Przy umowie sprzedaży – podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stawki podatku – przy umowie sprzedaży – wynoszą:

a)nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b)innych praw majątkowych – 1%.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

-umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

-umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z wyjątkami w ustawie wskazanymi). Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle określonym).

Powyższe oznacza również, że czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa (czynność – np. umowa sprzedaży lub jej część), będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości, na mocy której Zainteresowany będący stroną postępowania (Nabywca) nabędzie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Zbywcy) Nieruchomość, tj. 7 działek gruntu wraz z naniesieniami na tym gruncie (Budynkami, Budowlami i Pozostałymi Naniesieniami, w tym obiektami małej architektury). Na działkach znajdują się również Instalacje (np. przyłącza, sieci energetyczne, sieci gazowe), które należą do przedsiębiorstwa przesyłowego i nie wejdą one w skład Nieruchomości i nie będą przedmiotem planowanej Transakcji. Grunt, Budynki, Budowle i Pozostałe Naniesienia określili Państwo łącznie we wniosku jako „Nieruchomość”. Na gruncie znajdują się również Budowle Najemcy, tj. budowle wzniesione przez Najemcę, w skład których wchodzi wiata rowerowa, infrastruktura pojazdów elektrycznych oraz instalacja fotowoltaiczna. Wskazali Państwo, że nie jest wykluczone, że na moment zawarcia Transakcji na Gruncie będą się znajdować również inne budowle wzniesione przez Najemcę. W piśmie uzupełniającym – w odpowiedzi na pytanie czy któreś z Budowli Najemcy stanowi ruchomość w rozumieniu Kodeksu cywilnego (tj. nie jest częścią składową budynku ani gruntu) – wskazali Państwo, że naniesienia wskazane we wniosku jako „Budowle Najemcy” nie stanowią ruchomości w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1-3 ww. Kodeksu:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o tzw. urządzenia przesyłowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt ustawy podatkowej należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (i w jakim zakresie), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-2.4012.751.2024.2.AR wydanej w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

-dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako dostawa towarów;

-dostawa Budynków i Budowli (zdefiniowanych w treści wniosku; wraz z przynależnych do nich gruntem) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług;

-jeśli Strony opisanej transakcji (Zbywca i Nabywca) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ww. ustawy, to dostawa Budynków i Budowli, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku od towarów i usług; dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. Budynki i Budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ww. ustawy – również będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku od towarów i usług;

-do sprzedaży obiektów małej architektury, znajdujących się na Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług; sprzedaż obiektów małej architektury (wraz z gruntem, na którym się znajdują) będzie opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług;

-przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług będą wyłącznie działki zabudowane Budynkami i Budowlami; Zbywca nie dysponuje ekonomicznym władztwem nad Instalacjami oraz Budowlami Najemcy, ani nie jest ich właścicielem, tym samym – w świetle uregulowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług – nie może dokonać ich dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa zdaniem, w przypadku skutecznej rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i dokonania wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Takie stanowisko nie jest jednak w całości prawidłowe.

Jak wskazano wyżej, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy analizować w ścisłym powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie okoliczność opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem warunkuje możliwości zastosowania ww. przepisu. Zatem w przypadku, gdy poza zakresem transakcji w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług znajdują się określone jej składniki, które w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie będą przedmiotem dostawy, zastosowanie wyłączenia określonego ww. przepisem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie tej części transakcji, która dotyczy ww. składnika nie jest możliwe.

Taki przypadek ma miejsce w omawianej sprawie w odniesieniu do znajdujących się na działkach naniesień, zdefiniowanych jako Budowle Najemcy, tj. budowli wzniesionych przez Najemcę: wiaty rowerowej, infrastruktury pojazdów elektrycznych oraz instalacji fotowoltaicznej. Powyższa okoliczność uniemożliwia zastosowanie wyłączenia określonego w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie tej części umowy sprzedaży, która dotyczy ww. składników.

Zgodnie bowiem z przywołanymi przepisami Kodeksu cywilnego, w ujęciu cywilistycznym (a takie właśnie podejście należy zastosować do oceny skutków podatkowych transakcji na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej wraz z jej częściami składowymi, tj. Budowlami Najemcy: wiaty rowerowej, infrastruktury pojazdów elektrycznych oraz instalacji fotowoltaicznej. To oznacza, że w ujęciu cywilistycznym przedmiotem sprzedaży nieruchomości jest grunt oraz obiekty budowlane z nim związane.

Jak już powyżej wskazano, części składowe nieruchomości gruntowej (np. obiekty budowlane) nie mogą być – poza przypadkami ściśle w Kodeksie cywilnym określonymi, dotyczącymi m.in. sieci przesyłowych stanowiących własność przedsiębiorstw przesyłowych (czyli określonych we wniosku Instalacji) – odrębnym przedmiotem własności i odrębnym przedmiotem obrotu prawnego. Jeżeli zatem przedmiotem umowy sprzedaży jest sprzedaż nieruchomości gruntowej, której częścią składową są obiekty budowlane, to również te obiekty budowlane stają się przedmiotem umowy sprzedaży.

Z uwagi na powyższe, w części transakcji (umowy sprzedaży) dotyczącej Budowli Najemcy, tj. wiaty rowerowej, infrastruktury pojazdów elektrycznych oraz instalacji fotowoltaicznej – umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, skoro w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umowa sprzedaży w części dotyczącej ww. naniesień nie stanowi przedmiotu dostawy. Podkreślić należy, że kwestia władztwa ekonomicznego dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma znaczenia, ponieważ w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży (czynność) a nie dostawa, jak to ma miejsce w przypadku podatku od towarów i usług.

Tym samym transakcja sprzedaży w ww. zakresie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych zobowiązany będzie Nabywca. Stawka podatku wynosi 2% wartości rynkowej tej części przedmiotu transakcji.

W tej części Państwa stanowisko jest zatem nieprawidłowe.

W pozostałej części Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Skoro sprzedaż Nieruchomości (poza Budowlami Najemcy, które są jej częścią składową) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bo w zakresie w jakim zwolnienie przysługuje zrezygnują Państwo z tego zwolnienia i wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług), to do opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości (poza Budowlami Najemcy) znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W tej części Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie znak: 0111-KDIB3-2.4012.751.2024.2.AR.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy – Ordynacja podatkowa.