Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe. 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia w 2024 r. umów sprzedaży (…) lokali mieszkalnych, w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej w 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Dnia 28 stycznia 2022 r. Wnioskodawca – spółka A Sp. z o.o. Sp. k. zawarła ze spółką pod firmą B Sp. z o.o. umowę przedwstępną sprzedaży (…) (forma pisemna z poświadczeniem podpisu).

W myśl ww. umowy strony zobowiązały się zawrzeć w przyszłości umowę przyrzeczoną sprzedaży.

Sprzedający – spółka pod firmą B Sp. z o.o. zobowiązała się tym samym sprzedać kupującemu za określoną w umowie cenę:

a)samodzielne lokale mieszkalne, oznaczone wstępnie w projekcie numerami od (…) do (…), usytuowane na (…) kondygnacjach naziemnych o projektowanej powierzchni użytkowej (…) m²,

b)odpowiedni udział we współwłasności stanowiącego odrębną własność lokalu niemieszkalnego – garażu podziemnego wielostanowiskowego wraz z prawem do wyłącznego korzystania ze znajdujących się w tym garażu (…) miejsc postojowych,

zaś Kupujący/Wnioskodawca zobowiązał się, że ww. lokale mieszkalne oraz udział we współwłasności garażu, kupi za podaną w umowie przedwstępnej cenę.

Sprzedający oświadczył ponadto, że przeniesie na Kupującego/Wnioskodawcę własność oznaczonych lokali (pkt. a) i b)) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w stanie wolnym od wszelkich obciążeń poza szczegółowo opisanymi wyjątkami wynikającymi z umowy przedwstępnej.

Sprzedający zobowiązał się w umowie przedwstępnej do zrealizowania na nieruchomości (stanowiącej obecnie działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym (…)) inwestycji budowlanej, tj.: budynku mieszkalnego, (…) kondygnacje naziemne i (…) podziemna wraz z infrastrukturą towarzyszącą nieruchomości, dla której Sąd prowadzi jedną księgę wieczystą. Przy czym szczegółowe usytuowanie lokali mieszkalnych, które zobowiązał się kupić Wnioskodawca wraz z określeniem ich powierzchni i układu pomieszczeń, przedstawiały rzuty lokali z zaznaczeniem ich położenia na kondygnacji budynku (załącznik do umowy przedwstępnej).

Na każdy lokal mieszkalny będzie zawarta odrębna przyrzeczona umowa sprzedaży.

W celu nabycia własności lokali i miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym Kupujący/Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić cenę określoną w umowie przedwstępnej, zgodnie z zawartym w niej harmonogramem.

Zakup lokali będzie opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

W 2024 r. Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu (…) lokali, położonych na tej samej działce geodezyjnej, od sprzedającego spółki pod firmą B Sp. z o.o., w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej ze sprzedającym w 2022 r.

Pytanie

Czy umowy sprzedaży lokali mieszkalnych, od (…) do (…) lokalu, zawarte przez Wnioskodawcę, jako nabywcę, w 2024 r. w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej w 2022 r. podlegać będą podatkowi od czynności cywilnoprawnych w wysokości 6% przewidzianemu w art. 7a ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), umowy sprzedaży lokali mieszkalnych od (…) do (…), zawarte przez Wnioskodawcę jako kupującego w 2024 r., w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej w 2022 r., nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w wysokości 6% przewidzianemu w art. 7a ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r., w przypadku gdy kupujący nabywa co najmniej sześć lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lub udziały w tych lokalach albo nabył już co najmniej pięć takich lokali lub udziały w nich, stawka podatku od zawartej z tym samym kupującym umowy sprzedaży szóstego i każdego następnego takiego lokalu w tym budynku lub budynkach lub udziału w takim lokalu, wynosi 6%.

Podatek ten jest należny niezależnie od podatku od towarów i usług od takich umów sprzedaży, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r., umowy sprzedaży nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a.

Ustawa zmieniająca ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych w powyższym zakresie  w art. 13 ust. 1 przewiduje, iż przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych  w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się do opodatkowania czynności cywilnoprawnych dokonanych przed dniem wejścia w życie przepisów w nowym brzmieniu (a więc 1 stycznia 2024 r.).

Jednakże, w art. 13 ust. 2 ustawa zmieniająca stanowi, iż przepisów art. 2 pkt 4 lit. a) oraz art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r. nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie przepisów w nowym brzmieniu (a więc 1 stycznia 2024 r.).

Oznacza to, iż zgodnie z zasadami ochrony praw nabytych i niedziałania prawa wstecz, zawarcie po 1 stycznia 2024 r. umów sprzedaży, do których zawarcia nabywca zobowiązany jest na podstawie zawartych umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed 1 stycznia 2024 r., nie podlega nowemu art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca/Kupujący A Sp. z o.o. Sp. k. zawarł, w formie pisemnej z poświadczonym podpisem, umowę przedwstępną sprzedaży z B Sp. z o.o./ Sprzedawca. Umowa ta zobowiązała Sprzedawcę do dokonania sprzedaży (…) lokali mieszkalnych na rzecz Wnioskodawcy, a skoro umowa ta została zawarta przed wejściem w życie znowelizowanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to sprzedaż szóstego i każdego kolejnego lokalu na rzecz A Sp. z o.o. Sp. k. w 2024 r. nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych według żadnej stawki – tutaj konkretnie stawki 6%.

Podobnie stwierdzono w interpretacji z 30 listopada 2023 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygnaturze 0111-KDIB2-2.4014.230.2023.1 PB.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:  Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych –1%.

Natomiast na podstawie art. 7a ust. 1 i 2 ww. ustawy:

W przypadku gdy kupujący nabywa co najmniej sześć lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lub udziały w tych lokalach albo nabył już co najmniej pięć takich lokali lub udziały w nich, stawka podatku od zawartej z tym samym kupującym umowy sprzedaży szóstego i każdego następnego takiego lokalu w tym budynku lub budynkach lub udziału w takim lokalu, wynosi 6%.

Jeżeli nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość następuje na współwłasność przez kilku kupujących, przepis ust. 1 stosuje się także wtedy, gdy chociażby jeden z kupujących jest zobowiązany do uiszczenia podatku w takiej stawce. Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

– umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Ww. art. 7a został dodany do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463). Natomiast na mocy art. 4 pkt 1 tej ustawy zmieniono brzmienie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z postanowień art. 17 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że: Ustawa wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, z wyjątkiem art. 8 pkt 9 lit. b, który wchodzi w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia oraz z wyjątkiem art. 4 pkt 1-3 i art. 8 pkt 1-6, pkt 7 lit. a tiret pierwsze i drugie, pkt 8 i 9 lit. a oraz pkt 10-19, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2024 r.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 1 i 2 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw:

Przepisy ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się do opodatkowania czynności cywilnoprawnych dokonanych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy. Przepisów art. 2 pkt 4 lit. a, art. 5 ust. 3 oraz art. 7a ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy.

Z treści przywołanych przepisów ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że przepisu art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wprowadzającego 6% stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 tej ustawy. Jeśli więc do zawarcia umowy przedwstępnej na zakup co najmniej sześciu lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej doszło przed 1 stycznia 2024 r., zawarcie umowy przyrzeczonej po tej dacie nie będzie skutkować opodatkowaniem umowy sprzedaży szóstego i każdego następnego lokalu według stawki 6%.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego, opisanego przez Wnioskodawcę, wynika, że Wnioskodawca zawarł z B Sp. z o.o. umowę pisemną z poświadczonymi podpisami (umowa przedwstępna), zobowiązującą Sprzedawcę spółkę B Sp. z o.o. m.in. do wybudowania budynku mieszkalnego, w którym będą mieściły się m.in. (…) lokale mieszkalne sprzedawane następnie na rzecz Wnioskodawcy. Powyższe zadanie inwestycyjne, które de facto zrealizował sprzedawca miało miejsce w konkretnej lokalizacji - na nieruchomości dla której Sąd prowadzi jedną księgę wieczystą. W celu nabycia własności lokali i miejsc postojowych w garażu, Wnioskodawca miał wpłacić ustaloną w umowie cenę zgodnie z podanym harmonogramem. Ponadto umowa przedwstępna z B Sp. z o.o. przewidywała, że Sprzedawca ustanowi i przeniesie na Wnioskodawcę odrębną własność lokali wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonych numerami miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym.

W umowie przedwstępnej z 2022 r. jest wprost napisane, że B Sp. z o.o. zobowiązuje się przenieść na Wnioskodawcę własność lokali wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, poza tymi które wynikają z samej umowy przedwstępnej a w szczególności bez obciążenia hipotecznego.

W 2024 r. Wnioskodawca będzie dokonywać zakupu (…) lokali, w wykonaniu umowy zawartej z B Sp. z o.o. w 2022 r.

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.):

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jak wskazuje się w doktrynie „Umowa przedwstępna jest umową zobowiązującą.” (Art. 389 k.c. red. Gniewek/Machnikowski 2023, wyd. 11/Machnikowski).

Z kolei co do formy umowy przedwstępnej, w doktrynie wskazuje się, że „Umowa przedwstępna może być zawarta w dowolnej formie. Co istotne, zasada ta znajduje zastosowanie również wobec umowy przedwstępnej zobowiązującej do zawarcia umowy przyrzeczonej, która dla swej ważności wymaga zachowania formy szczególnej. Choć zawarcie umowy przedwstępnej w (określonej) formie szczególnej nie jest przesłanką jej ważności, dochowanie takiej formy będzie niekiedy istotne z punktu widzenia uprawnień, o których mowa w art. 390 § 2 Kodeksu cywilnego, tj. dla wywołania skutku silniejszego umowy przedwstępnej. Można więc przyjąć, że wymóg zachowania formy szczególnej został w przypadku umowy przedwstępnej zastrzeżony jedynie dla wywołania określonych skutków prawnych (ad eventum). Dla zobrazowania powyższych rozważań warto posłużyć się następującym przykładem: umowa przedwstępna, zobowiązująca do zawarcia umowy sprzedaży oznaczonej nieruchomości, została zawarta w tzw. zwykłej formie pisemnej. Umowa taka, o ile określa ona istotne postanowienia umowy przyrzeczonej, jest ważna.  Z uwagi jednak na to, że umowa przedwstępna nie czyni zadość wymaganiom, od których zależy ważność umowy przyrzeczonej (umowa przedwstępna nie została bowiem zawarta w formie aktu notarialnego), strona uprawniona z umowy przedwstępnej nie będzie mogła dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. umowy sprzedaży nieruchomości. Umowa przedwstępna wywoła w analizowanym wypadku jedynie skutek słabszy, a zatem stronie uprawnionej z umowy przedwstępnej będą przysługiwać wyłącznie roszczenia odszkodowawcze w granicach tzw. ujemnego interesu umownego (art. 390 § 1 Kodeksu cywilnego).” (Art. 389 k.c. red. serii Osajda/red. tomu Borysiak 2023, wyd. 31/A. Zbiegień-Turzańska).

Mając na uwadze powyższe rozważania wskazać należy, że umowa przedwstępna nie wymaga zachowania formy szczególnej (formy aktu notarialnego) ani pod rygorem nieważności, ani dla celów dowodowych.

Zatem mając na uwadze fakt, że zawarcie umowy przedwstępnej nastąpiło w 2022 r., a tym samym przez dniem wejścia w życie art. 4 ww. ustawy, tj. 1 stycznia 2024 r., to umowy sprzedaży lokali mieszkalnych zawarte przez spółkę A Sp. z o.o. Sp. k. w 2024 r. w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej w 2022 r. nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawki 6% przewidzianej w art. 7a ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Bez znaczenia pozostaje okoliczność, że ww. umowy przedwstępne nie zostały zawarte w formie aktu notarialnego. Po spełnieniu warunków wyłączenia z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wspomnianym przez Wnioskodawcę, tj. w przypadku objęcia zakupu lokali opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, zakup tych lokali będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego: 

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Natomiast na podstawie art. 7a ww. ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Ww. art. 7a został dodany do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy  art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.  z 2023 r. poz. 1463), natomiast na mocy art. 4 pkt 1 tej ustawy zmieniono brzmienie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 17 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy  o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw:

Zgodnie natomiast z art. 13 ww. ustawy:

Z treści przywołanych przepisów ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy  o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że przepisu art. 7a wprowadzającego 6% stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 tej ustawy. Jeśli więc do zawarcia umowy zobowiązującej do dokonania sprzedaży co najmniej sześciu lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej doszło przed 1 stycznia 2024 r., zawarcie umowy przyrzeczonej po tej dacie nie będzie skutkować opodatkowaniem sprzedaży szóstego i każdego następnego lokalu według stawki 6%.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 28 stycznia 2022 r. zawarli Państwo ze spółką pod firmą B Sp. z o.o. umowę przedwstępną sprzedaży (forma pisemna  z poświadczeniem podpisu). W myśl ww. umowy strony zobowiązały się zawrzeć w przyszłości umowę przyrzeczoną sprzedaży. Sprzedający zobowiązał się tym samym sprzedać kupującemu za określoną w umowie cenę:

a)samodzielne lokale mieszkalne, oznaczone wstępnie w projekcie numerami od (…) do (…), usytuowane na (…) kondygnacjach naziemnych o projektowanej powierzchni użytkowej (…) m²,

b)odpowiedni udział we współwłasności stanowiącego odrębną własność lokalu niemieszkalnego – garażu podziemnego wielostanowiskowego wraz z prawem do wyłącznego korzystania ze znajdujących się w tym garażu (…) miejsc postojowych,

zaś Kupujący (Państwo) zobowiązał się, że ww. lokale mieszkalne oraz udział we współwłasności garażu, kupi za podaną w umowie przedwstępnej cenę.  W 2024 r. będą Państwo dokonywali zakupu (…) lokali, położonych na tej samej działce geodezyjnej, od sprzedającego spółki pod firmą (…) Sp. z o.o., w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej ze sprzedającym w 2022 r.

Państwa wątpliwości budzi to, czy umowy sprzedaży lokali mieszkalnych, od (…) do (…) lokalu, zawarte przez Państwa, jako nabywcę, w 2024 r. w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej w 2022 r. podlegać będą podatkowi od czynności cywilnoprawnych w wysokości 6% przewidzianemu w art. 7a ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.

Podstawą zawarcia umów sprzedaży lokali mieszkalnych będzie umowa przedwstępna, którą zawaliście Państwo ze sprzedającym w 2022 r. Istotne zatem w rozstrzygnięciu sprawy jest ustalenie czy umowa, którą zawarliście Państwo ze sprzedającym stanowi umowę, o której mowa w art. 13 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej. Wprowadzony w art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej przepis przejściowy ma na celu ochronę interesów osób, które zawarły umowę zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości przed dniem wejścia w życie nowych przepisów w zakresie podatku od czynności cywilnoprawych, tj. przed 1 stycznia 2024 r.

W przywołanym przepisie przejściowym jest mowa o umowie zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego:

Należy jednocześnie podkreślić, że umowa przedwstępna nie jest umową zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości. Istnieją bowiem zasadnicze różnice między umową zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości, a umową przedwstępną.

Zgodnie z art. 389 § 1 ww. Kodeksu cywilnego:

Zatem umowa przedwstępna zobowiązuje jedynie do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 390 § 1 ww. Kodeksu cywilnego:

Natomiast umowa zobowiązująca do przeniesienia własności stanowi podstawę do dochodzenia przeniesienia własności danej rzeczy na nabywcę, jeśli chodzi o rzecz oznaczoną co do tożsamości, jak w przypadku nieruchomości.

Zgodnie z art. 155 § 1 i § 2 ww. Kodeksu cywilnego: 

By spełnić warunek przeniesienia własności rzeczy przyszłej, tj. wejścia w posiadanie rzeczy przez nabywcę (skutek rozporządzający zawartej umowy zobowiązującej) strony podpisują niekiedy dwa osobne dokumenty – umowę zobowiązującą do przeniesienia własności oraz umowę przenoszącą własność (o skutku rozporządzającym). Dzięki takiemu zabiegowi do umowy zobowiązującej można wprowadzić warunek lub termin. Nie jest to możliwe przy zawarciu jednej umowy o skutku zobowiązująco-rozporządzającym, co określa Kodeks cywilny.

Ponadto należy zauważyć, że umowa przedwstępna może być zawarta w zasadzie w dowolnej formie (forma ma znaczenie dla skutków, ale nie dla ważności takiej umowy). Umowę taką zatem można zawrzeć zarówno w zwykłej formie pisemnej, jak i aktu notarialnego (nic nie stoi na przeszkodzie zawarciu umowy przedwstępnej w formie ustnej). Taka umowa przedwstępna ma charakter organizacyjny. Oznacza to, że przepis art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej odnosi się do umów zobowiązujących do przeniesienia własności nieruchomości, a nie umów przedwstępnych.

Jak wynika z wniosku, na podstawie zawartej umowy przedwstępnej dojdzie do zawarcia umów sprzedaży m.in. (…) lokali mieszkalnych. Umowy te będą zawarte na warunkach określonych w przedmiotowej umowie przedwstępnej. Tym samym podstawą zawarcia przez Państwa umów sprzedaży (…) lokali mieszkalnych będzie umowa przedwstępna, którą zawarliście Państwo ze sprzedającym w 2022 r.

We własnym stanowisku wprost powołują się Państwo na art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny wskazując, że przedmiotowa umowa przedwstępna w myśl tego przepisu zobowiązuje jedną ze stron lub obie do zawarcia oznaczonej umowy i przez to określa istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Mając powyższe na względzie nie można uznać, że przedmiotowa umowa przedwstępna jest umową zobowiązującą w myśl art. 155 Kodeksu cywilnego. Tym samym zawarcie jej (tj. umowy przedwstępnej) w 2022 r. nie uprawnia Państwa do skorzystania z wyżej cytowanego przepisu przejściowego – art. 13 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej.

Zatem do umów sprzedaży lokali mieszkalnych, które zawrą Państwo w 2024 r. w wykonaniu umowy przedwstępnej zawartej 2022 r., będzie mieć zastosowanie art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przewidujący podwyższoną 6% stawkę podatku w przypadku nabycia łącznie co najmniej sześciu lokali mieszkalnych na jednej nieruchomości gruntowej.

Tym samym, w przypadku zakupu szóstego i każdego kolejnego lokalu mieszkalnego, których sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, będą Państwo także zobowiązani uiścić 6% podatek od czynności cywilnoprawnych. W sytuacjach objętych dyspozycją art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie ma bowiem zastosowania wyłączenie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanej przez Państwa we własnym stanowisku interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.230.2023.1.PB, należy podkreślić, że interpretacje indywidualne podlegają kontroli przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej i mogą zostać zmienione.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.