Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 grudnia 2024 r. (wpływ 10 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) (Kupujący)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) (Sprzedający)

Opis zdarzenia przyszłego

Status Zainteresowanych.

(…), przekształcona ze spółki (…), działającej wcześniej pod nazwą (…) (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Sprzedający”), posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem jej działalności jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Sprzedający prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości.

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Kupujący”) jest spółką utworzoną i funkcjonującą zgodnie z prawem austriackim, mającą formę prawną spółki „Gesellschaft mit beschränkter Haftung”, będącą odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kupujący ma siedzibę w (…) i jest rezydentem podatkowym Austrii. Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Austrii, gdzie posiada numer VAT (…). Kupujący – według informacji z uzupełnienia wniosku – uzyskał, po złożeniu wniosku, numer identyfikacji podatkowej (NIP) w Polsce: (…) oraz został zarejestrowany jako podatnik VAT UE czynny przez polski urząd skarbowy.

Zgodnie z danymi zawartymi w Austriackim rejestrze przedsiębiorców, głównym przedmiotem działalności Kupującego jest zarządzanie nieruchomościami i inwestycjami. W Polsce przekłada się to na wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie: „Strony” lub „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedający oraz Kupujący planują (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) zawarcie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo własności Nieruchomości (zdefiniowanej poniżej), jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, w zamian za zapłatę uzgodnionej ceny przez Kupującego (dalej: „Transakcja”). Strony wstępnie planują zawrzeć Transakcję w trzecim kwartale 2024 roku. Zawarcie Umowy Sprzedaży poprzedza podpisanie umowy przedwstępnej.

Opis obecnego stanu przedmiotu Transakcji i jego sytuacji prawnej.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

1)  prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w (…), składającego się z następujących działek ewidencyjnych: działki numer (…) o powierzchni (…) m² (sklasyfikowanej jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub będące w trakcie zabudowy), działki numer (…) o powierzchni (…) m² (sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane), działki numer (…) o powierzchni (…) m² (sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane) oraz działki numer (…) o powierzchni (…) m² (sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane), (…), dla których Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Grunt”);

2)  prawo własności budynku biurowego zlokalizowanego na Gruncie, adres budynku: (…), o powierzchni zabudowy wynoszącej (…) m², wpisanego do rejestru budynków prowadzonego przez Prezydenta (…) pod identyfikatorem (…) (dalej: „Budynek”) wraz z instalacjami, systemami i innymi elementami wykorzystywanymi dla potrzeb Budynku oraz wymaganymi do jego obsługi, niestanowiącymi odrębnego przedmiotu własności od Budynku;

3)  prawo własności naniesień znajdujących się na Gruncie, będących własnością Sprzedającego, takich jak naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, m.in. takich jak drogi i chodniki oraz przyłącza niestanowiące części Budynku (dalej łącznie: „Budowle”) oraz naniesienia w postaci innych obiektów budowlanych, w tym obiektów małej architektury w rozumieniu Prawa budowlanego.

Grunt, Budynek, Budowle oraz inne naniesienia na Gruncie w dalszej części wniosku zwane będą łącznie „Nieruchomością”.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu. Użytkowanie wieczyste ustanowione zostało do (…) r.

Na Gruncie znajdują się także elementy infrastruktury energetycznej, infrastruktury ciepłowniczej, czy wodociągowej, które jeżeli stanowią własności Sprzedającego, będą przedmiotem planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Jeżeli jednak, są one własnością innych podmiotów (w tym przedsiębiorstw przesyłowych), to nie będą one stanowić przedmiotu planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

Zgodnie z pismem nr (…) z (…) r. wydanym przez (…), działka nr (...), działka nr (...), działka nr (...) oraz część działki nr (…) znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą (…) r. i oznaczonym jako  U-B/MW(U) – obszary zabudowy biurowo-usługowej oraz zabudowy mieszkaniowo-usługowej, natomiast zgodnie z pismem nr (…) z dnia (…)r., wydanym przez (…), północna granica działki nr (…), obręb (…), jest jednocześnie północną linią rozgraniczającą (…), co według tego pisma oznacza, że południowa granica wspomnianego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego została nieprawidłowo zaznaczona w graficznym załączniku, ponieważ granica ta powinna pokrywać się z południową granicą działki nr (…), obręb (…).

Strony przedstawiają poniżej podsumowanie budynków i budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, które – według ich najlepszej wiedzy na moment złożenia Wniosku – będą istniały na Działkach na moment dokonania Transakcji:

Nr działki	Budynki	Budowle
(…)	Budynek	Drogi i chodniki
(…)	Budynek	Drogi i chodniki Przyłącza wodne i kanalizacyjne Przyłącza telekomunikacyjne
(…)	Budynek	Drogi i chodniki
(…)	Budynek	Drogi i chodniki

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

Sprzedający nabył prawo wieczystego użytkowania Gruntu oraz prawo własności posadowionego wówczas na tym gruncie budynku, stanowiącego odrębną nieruchomość, od (…) z siedzibą w (…) (dalej: „Poprzedni Właściciel”), (…) r. roku aktem notarialnym nr Rep. (…) (dalej: „Poprzednia Umowa Sprzedaży”). Na moment zawarcia Poprzedniej Umowy Sprzedaży dla znajdującego się wówczas na Gruncie budynku zostało już wydane pozwolenie na rozbiórkę.

Poprzedni Właściciel na dzień zawarcia Poprzedniej Umowy Sprzedaży był podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a sprzedaż praw użytkowania wieczystego Gruntu wraz zabudowaniami była w części opodatkowana podatkiem od towarów i usług według obowiązującej stawki, a w części zwolniona z opodatkowania z podatku od towarów i usług i w tym zakresie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Poprzedni właściciel wystawił i doręczył Sprzedającemu stosowną fakturę VAT dokumentującą sprzedaż opisanych nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W związku z transakcją wynikającą z Poprzedniej Umowy Sprzedaży, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości. Sprzedający skorzystał z tego prawa tj. wystąpił o zwrot podatku od towarów i usług w deklaracjach VAT-7 za luty i kwiecień (…) r. Uprawnienie Sprzedającego do otrzymania przedmiotowych zwrotów było przedmiotem czynności sprawdzających i zakończyło się skutecznym otrzymaniem zwrotu VAT przez Sprzedającego na wskazany do tego celu rachunek bankowy.

Po nabyciu Gruntu Sprzedający dokonał inwestycji w postaci budowy Budynku, Budowli i innych naniesień na Gruncie na podstawie ostatecznej decyzji nr (…) z (…)r., wydanej z up. (…), zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę budynku biurowego z garażem podziemnym, usługami i handlem wraz z przedszkolem oraz infrastrukturą, przebudową zjazdu oraz elementami zagospodarowania terenu przy ul. (…), przeniesionej na Kupującego decyzją (…) r. zmienionej dalszymi pozwoleniami zamiennymi (dalej: „Inwestycja”).

W ramach przygotowań do Inwestycji lub w jej trakcie wyburzone zostały wszelkie budynki lub budowle znajdujące się wcześniej na Gruncie (a więc nie doszło do ich modernizacji bądź ulepszenia).

Inwestycja została zakończona w (…) r. Decyzją nr (…) r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla (…) udzielił Sprzedającemu pozwolenia na użytkowanie Budynku. Inwestycja objęła wybudowanie Budynku wraz z zagospodarowaniem terenu, w tym wykonanie przyłączy mediów oraz wybudowanie Budowli, infrastruktury i obiektów małej architektury niezbędnych do korzystania z Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, oraz zagospodarowania przestrzeni zielonej.

Ze względu na dalsze wykorzystanie Budynku (o którym mowa poniżej) Sprzedający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na Inwestycję.

Inwestycja polegała na wybudowaniu nowego Budynku, Budowli i innych naniesień, nie doszło zatem do modernizacji czy remontu istniejących budynków czy budowli (wszelkie naniesienia na Gruncie istniejące tam w chwili nabycia Gruntu przez Sprzedającego, w tym budynek, zostały wyburzone przed lub w trakcie Inwestycji).

Wykorzystanie Nieruchomości przez Sprzedającego po zakończeniu Inwestycji i jej status w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Celem Inwestycji było zbudowanie funkcjonalnego Budynku, przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu znajdujących się w nim powierzchni biurowych i miejsc parkingowych. Sprzedający rozpoczął proces komercjalizacji powierzchni w Budynku jeszcze w trakcie trwania Inwestycji, przez co pierwsze umowy najmu powierzchni w Budynku zostały podpisane w (…) r., z efektywną datą rozpoczęcia najmu nie wcześniej niż po wydaniu pozwolenia na użytkowanie Budynku (choć przed tą datą niewielka część powierzchni Budynku była już przedmiotem najmu na potrzeby techniczne, w tym anteny, kable Internetowe).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że od momentu wybudowania Budynku jedynie część powierzchni przeznaczonej na przechowywanie (ok. (…) m²) oraz (…) miejsc parkingowych nie było, do dnia złożenia wniosku, wynajętych w ogóle. Powierzchnia ta oraz rzeczone miejsca parkingowe nie były dotychczas wykorzystywane do własnych potrzeb. Obecnie są oferowane do wynajmu.

Sprzedający prowadzi zatem działalność w zakresie wynajmu powierzchni w Budynku od (…) r. Działalność ta jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Sprzedający nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywał Nieruchomości (do dnia zawarcia Transakcji) wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej z podatku od towarów i usług. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

W budynku występują obecnie tymczasowo niewynajęte powierzchnie, obejmujące około (…) m² przestrzeni magazynowej oraz kilka miejsc parkingowych. Jest to jednak sytuacja o przejściowym charakterze.

Sprzedający nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż opisano powyżej, tj. działalności innej niż komercyjny wynajem powierzchni znajdujących się w Nieruchomości. Sprzedający nie posiada aktywów innych niż związane z tą działalnością gospodarczą (innych niż Nieruchomość, prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością, zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu, kaucje itp.).

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Jako że przedmiot Transakcji stanowi cały majątek Sprzedającego, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią inne składniki majątku, od których Sprzedający mógłby potencjalnie go oddzielić, ani dla których mógłby potencjalnie prowadzić odrębne księgi.

Sprzedający w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Sprzedający od momentu oddania do użytkowania Nieruchomości nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku lub Budowli (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków przed zawarciem Transakcji.

Szczegółowy opis Transakcji.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie m.in. sprzedaż Nieruchomości (opisanej szczegółowo powyżej) przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Nie można przy tym wykluczyć, że na moment Transakcji wystąpią umowy najmu, które nie zostaną przeniesione na Kupującego z mocy prawa (np. dotyczące powierzchni Budynku, która nie zostanie jeszcze wydana najemcom) – w takich przypadkach Sprzedający dokona cesji praw i obowiązków z tych umów na Kupującego (o ile w ogóle wystąpią).

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, w ramach planowanej Transakcji nastąpi (w ramach ceny sprzedaży Nieruchomości):

1)przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawa własności Budynku, Budowli i pozostałych naniesień/infrastruktury na Gruncie;

2)przeniesienie praw i obowiązków związanych z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości;

3)przeniesienie prawa własności wyposażenia, w tym sprzętu elektronicznego, oraz innych ruchomości związanych z Budynkiem, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości;

4)przeniesienie w zakresie przysługującym Sprzedającemu autorskich i pokrewnych praw majątkowych do utworów związanych z Nieruchomością (w szczególności do projektów wykorzystanych do budowy Budynku i Budowli);

5)przeniesienie praw i obowiązków wynikających z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) oraz kaucji/depozytów zdeponowanych przez najemców wraz z zobowiązaniem do zwrotu lub rozliczenia kaucji/depozytów zgodnie z umowami najmu;

6)przeniesienie praw związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości prac dotyczących Nieruchomości, w tym budowlanych (gwarancje jakości i rękojmie);

7)wydanie w zakresie uzgodnionym przez Strony dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej i projektowej, w tym materiałów Due Diligence, decyzji administracyjnych, kopii korespondencji z podmiotami publicznymi, projektów architektonicznych i wykonawczych, instrukcji obsługi urządzeń i maszyn, instrukcji BHP i systemu przeciwpożarowego, dzienników budowy, dokumentacji projektowej, dokumentów związanych z utrzymaniem Nieruchomości, dokumentacji powykonawczej oraz dokumentacji związanej z aktualnymi na dzień Transakcji najmami powierzchni w Budynku (w tym umów najmu);

8)przeniesienie elementów składowych i urządzeń Systemu Zarządzania Budynkiem ((…)), wraz z licencją do oprogramowania;

9)przeniesienie na zasadach uzgodnionych przez Strony praw i obowiązków Sprzedającego do otrzymania wszelkich świadczeń ubezpieczeniowych z wszelkich roszczeń ubezpieczeniowych wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości;

(wymienione powyżej składniki majątku, w tym prawa i obowiązki związane z Nieruchomością, będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Elementami”).

Dodatkowo, ze względów biznesowych na Kupującego przeniesione zostaną prawa i obowiązki wynikające z umowy lub umów na dostawę energii elektrycznej do Budynku. Jeśli Transakcja zostanie zawarta jeszcze w 2024 r., obecnie wiążąca Sprzedającego umowa na dostawę energii elektrycznej do Budynku, zawarta na czas określony do końca 2024 r., zostanie przeniesiona na Kupującego w celu uniknięcia kar umownych za przedwczesne rozwiązanie tej umowy. Ponadto, w celu zapewnienia nieprzerwanej dostawy energii elektrycznej do Budynku, Sprzedający jeszcze przed zawarciem Transakcji zleci zarządcy Nieruchomości lub innemu podmiotowi, który zostanie uzgodniony pomiędzy Stronami, przeprowadzenie przetargu na dostawę energii elektrycznej do Budynku po (…) 2024 r. zgodnie z wymaganiami Kupującego, przy czym będzie współpracował z Kupującym w związku z realizacją umowy, w szczególności w zakresie źródła energii, która będzie dostarczana do Budynku oraz zawrze taką umowę bez zbędnej zwłoki na żądanie Kupującego. Umowa taka będzie zawarta jeszcze przed dokonaniem Transakcji przez Sprzedającego jako aktualnego właściciela Budynku, ale na zasadach uzgodnionych przez Strony. Prawa i obowiązki z takiej umowy zostaną przeniesione na Sprzedającego.

W ramach Transakcji Sprzedający udostępni również Kupującemu szereg danych finansowych dotyczących Nieruchomości.

Jednocześnie, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego za wyjątkiem umowy lub umów na dostawę energii elektrycznej.

W szczególności na Kupującego w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione:

-    prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie;

-    prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej);

-    prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie umów serwisowych – ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.;

-    prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności z umów świadczenia usług księgowych i podatkowych;

-    oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

-    prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Sprzedającego (za wyjątkiem kaucji/depozytów zdeponowanych przez najemców lub wykonawców)

-    księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

-    zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakiekolwiek obecne użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli,

-    źródła finansowania działalności Sprzedającego;

-    pracowników czy zakład pracy Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia pracowników);

-    Istniejące należności Sprzedającego;

-    tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Kupujący zamierza zawrzeć we własnym zakresie umowę o sfinansowanie części bądź całości ceny nabycia Nieruchomości a także części bądź całości kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu Transakcji.

Z dniem zawarcia Transakcji, nie zostaną przelane praw i obowiązki Sprzedającego wynikające z dotychczasowo obowiązującej umowy dotyczącej zarządzania Nieruchomością (po dokonaniu Transakcji umowa ta zostanie bowiem wypowiedziana przez Sprzedającego z uwzględnieniem okresu wypowiedzenia).

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu (mediów wyjątkiem umowy o dostawę energii elektrycznej). W efekcie, dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, Kupujący zawrze własne umowy, w szczególności w zakresie komercyjnego zarządzania Nieruchomością, dostawy mediów innych niż energia elektryczna, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa itp. Strony planują wypowiedzenie przez Sprzedającego, w miarę możliwości do dnia przeprowadzenia Transakcji, zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów serwisowych, umów na dostawę mediów innych niż umowa na dostawę energii elektrycznej). Intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego nowych umów tego rodzaju, które będą skuteczne od dnia następującego po dniu przeprowadzenia Transakcji.

Nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, względnie mogą być takie same, jeśli zostaną uznane przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców.

Nie można też wykluczyć, że części nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości nie uda się zawrzeć w taki sposób, by były skuteczne od dnia następującego po dniu zawarcia Transakcji. W takim przypadku Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze w celu zapewnienia nieprzerwanego dostarczania usług i mediów do Nieruchomości oraz jak najszybszego zawarcia nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości.

Dodatkowo nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Kupujący będzie korzystał z dostawy mediów i usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Sprzedającego, których koszt zostanie następnie refakturowany (bez żadnych dopłat lub marży) przez Sprzedającego na Kupującego. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą pozwalały na ich rozwiązanie w odpowiednim terminie lub Kupujący nie zdąży zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie. Rozwiązanie to będzie miało charakter przejściowy. Nie można też wykluczyć, że wyjątkowo, pewne umowy związane z bieżącą obsługą Nieruchomości zostaną przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji.

Na Kupującego zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z polisy ubezpieczenia tytułu prawnego do Nieruchomości w zakresie konkretnych ryzyk na podstawie osobnej czynności prawnej z dostawcą tego ubezpieczenia (dalej: „Przenoszone ubezpieczenie”).

Poza tym Kupujący nie przejmie żadnych praw ani obowiązków wynikających z jakichkolwiek innych stosunków ubezpieczeniowych utrzymywanych przez Sprzedającego i nie będzie zobowiązany do dokonywania jakichkolwiek płatności związanych z takimi innymi niż Przenoszone ubezpieczenie stosunkami ubezpieczeniowymi. Sprzedający będzie uprawniony do rozwiązania wszystkich stosunków ubezpieczeniowych związanych z Nieruchomością, innych niż Przenoszone ubezpieczenie, ze skutkiem na dzień zawarcia Transakcji.

Jednakże, jeżeli w odniesieniu do okresu od dnia podpisania umowy przedwstępnej do dnia zamknięcia Transakcji (włącznie) zostanie zgłoszone roszczenie ubezpieczeniowe w ramach któregokolwiek z istniejących umów ubezpieczeniowych Sprzedającego innych niż Przenoszone ubezpieczenie, dotyczące jakiegokolwiek zniszczenia lub uszkodzenia Nieruchomości, które miało miejsce w dniu Transakcji lub przed tym dniem, a które zostanie naprawione przez Kupującego na jego koszt po dniu Transakcji (bez jakiejkolwiek redukcji, zniżki lub płatności, które miałyby zostać dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku z takim zniszczeniem lub uszkodzeniem), wówczas w dniu Transakcji Sprzedający przeniesie na Kupującego swoje prawa do otrzymania świadczeń ubezpieczeniowych (z wyłączenie jakichkolwiek świadczeń związanych z utratą czynszu za okresy przed dniem zamknięcia) z takiego roszczenia ubezpieczeniowego, które są w toku (niewypłacone) w dniu Transakcji, ale tylko w zakresie, w jakim te świadczenia nie dotyczą płatności już dokonanych lub kosztów czy strat już poniesionych przez Sprzedającego. Jeśli jakakolwiek część tych świadczeń zostanie otrzymana przed dniem Transakcji, Sprzedający przekaże taką kwotę świadczeń Kupującemu.

W ramach Transakcji nie dojdzie też do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy, w tym, nie dojdzie do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego pracowników Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie będzie zatrudniał pracowników do dnia i na dzień Transakcji).

W związku z uzgodnionym mechanizmem ustalenia ceny zakupu Nieruchomości, który opiera się na założeniu, że cała powierzchnia najmu oraz wszystkie miejsca parkingowe będą na dzień Transakcji wynajęte, wykończone i generujące dochód na uzgodnionym poziomie czynszu, na podstawie osobnej Umowy Gwarancji Czynszowych zawartej w dniu Transakcji, Sprzedający (lub inny podmiot powiązany) przejmie określone zobowiązania kompensacyjne wobec Kupującego w odniesieniu do dochodów z najmu, opłat serwisowych z niewynajętej powierzchni oraz niewynajętych miejsc parkingowych w Nieruchomości oraz określonych zobowiązań technicznych związanych z wykończeniem niewynajętej powierzchni magazynowej w Budynku, w okresie gwarancyjnym, który trwać będzie 4 lata od dnia Transakcji lub – w stosunku do powierzchni wynajmowanej przez wskazanego w Umowie Gwarancji Czynszowych najemcę – od zakończenia obecnie obowiązującej umowy z tym Najemcą do daty przypadającej na 5 lat od dnia Transakcji.

W związku z tym, że Sprzedający oraz Kupujący na dzień Transakcji posiadać będą status podatnika VAT oraz prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze stron, intencją Stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą z VAT.

Sprzedający oraz Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Kupującego Urzędzie Skarbowym lub zawrą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy całości Nieruchomości.

Podjęcie działalności gospodarczej przez Kupującego po Transakcji i dalsza działalność Sprzedającego.

Kupujący po nabyciu Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynku. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze, że:

1)w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z Umowy o zarządzanie Nieruchomością;

2)bezpośrednio po Transakcji planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie wszystkich bezpośrednio dotyczących Nieruchomości umów serwisowych (niewykluczone, że może się to zdarzyć również przed Transakcją lub około tej daty);

3)Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników i w związku z tym nie zostaną oni w żaden sposób przejęci przez Kupującego w ramach Transakcji;

w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący – w oparciu o własne zasoby (przy czym Kupujący nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce/pracowników, którzy wykonywaliby pracę na terytorium Polski) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi – zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego, tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Zważywszy, że Sprzedający prowadzi obecnie działalność w formie spółki celowej, dedykowanej do prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni Nieruchomości, nie jest wykluczone, że po Transakcji może dojść do likwidacji Sprzedającego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że przyłącza mediów powinny być traktowane jako odrębne prawo własności od budynku, z czego przyłącze cieplne stanowi własność dostawcy ciepła (…), przyłącze energetyczne stanowi własność dostawcy energii ((…)), podczas gdy przyłącze wodno-kanalizacyjne stanowi własność Sprzedającego.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominęliśmy tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia, a odnosi się do podatku od towarów i usług.

Pytanie

Czy planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w  szczególności na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług)? (oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność opodatkowaną należy uznać umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany – w przypadku sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie jednak z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

-    umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

-    umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z powyższym przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług dostawy Nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (przez co dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług), Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w opisanym zdarzeniu przyszłym (przedmiotowa dostawa nie będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych).

Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z nabyciem Nieruchomości w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z wyjątkami w ustawie wskazanymi). Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle określonym).

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) nabędzie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Sprzedającego) prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynku oraz budowli na nim posadowionych (łącznie określone we wniosku jako Nieruchomość).

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego), a także o tzw. urządzenia przesyłowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt ustawy podatkowej należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-1.4012.593.2024.3.AB w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

-    planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług; Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

-    będą mieli Państwo prawo do zastosowania przy sprzedaży Budynku (poza powierzchnią w Budynku, przeznaczoną na przechowywanie, obejmującą (…) m²), Budowli postaci dróg i chodników, przyłącza wodnego i kanalizacyjnego oraz przyłącza telekomunikacyjnego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ww. ustawy;

-    sprzedaż powierzchni w Budynku, przeznaczona na przechowywanie, obejmującą (…) m², która nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10 i pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie opodatkowana właściwą stawką dla przedmiotu dostawy;

-    dostawa prawa użytkowania wieczystego działek nr (..., ..., ..., ...) zabudowanych Budynkiem i Budowlami w postaci dróg i chodników, przyłącza wodnego i kanalizacyjnego oraz przyłącza telekomunikacyjnego – z uwagi na rezygnację przez strony ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

A zatem, skoro omawiana we wniosku planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona (bo Strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia jakie im będzie przysługiwało), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.