W zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 maja 2024 r.  o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2024 r. (wpływ 1 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:  X Sp. z o.o. (ul. (…), (…), NIP: (…));

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:  Y Sp. z o.o. (ul. (…), (…), NIP: (…));

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem prawa polskiego, posiadającym siedzibę  i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest także zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

(…)

Wnioskodawca zamierza być stroną transakcji o charakterze najmu zwrotnego, tj. nabyć nieruchomość zlokalizowaną w Polsce od Y, a następnie wynajmować ją na rzecz podmiotu powiązanego ze Sprzedającym (dalej: „Transakcja”).

Sprzedający jest podmiotem prawa polskiego, posiadającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, zarejestrowanym również jako czynny podatnik VAT w Polsce. Sprzedający i Spółka w dalszej części wniosku są określani łącznie jako „Wnioskodawcy”.

Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedającego centrum serwisowe (…) zlokalizowane w (…) (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość obejmuje jedną działkę ewidencyjną położoną w obrębie (…) o numerze (…).

W skład nieruchomości wchodzą następujące obiekty (dalej łącznie określane jako: „Obiekty”):

- budynek sprzedażowy i serwisowy (…);

- portiernia;

- wiata do segregacji odpadów;

- kanalizacja deszczowa, parking, ogrodzenie;

- sieć wodno-kanalizacyjna, sieć elektryczna, linia oświetleniowa;

- totem reklamowy.

Centrum obsługi (…) zostało zbudowane w 2019 r. i od tego czasu jest użytkowane. Centrum obsługi (…) zostało również przebudowane w 2023 r.

Działka ewidencyjna będąca przedmiotem Transakcji objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajduje się na terenach oznaczonych symbolami:

- U.3. - tereny zabudowy usługowej z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę budynkami usługowymi;

- KDD.10 - tereny dróg publicznych z podstawowym przeznaczeniem pod drogi publiczne klasy dojazdowej;

- KDL.7 - tereny dróg publicznych z podstawowym przeznaczeniem pod drogi publiczne klasy lokalnej.

Y nabył Nieruchomość w 2021 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nabycie Nieruchomości zabudowanej Obiektami podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Sprzedający odliczył podatek VAT naliczony w związku z nabyciem.

Od momentu nabycia Nieruchomości w związku z przebudową Sprzedający poniósł nakłady na:

- ulepszenie budynku sprzedażowo-serwisowego w latach 2021-2023 - nakłady te nie przekraczały 30% wartości początkowej środka trwałego;

- ulepszenie kanalizacji deszczowej w 2023 r., przekraczające 30% jej wartości początkowej;

- ulepszenie sieci elektrycznej, ogrodzenia i parkingu w 2023 r. - nakłady te nie przekraczały 30% wartości początkowej danego środka trwałego;

- nowe środki trwałe, tj. totem reklamowy i linię oświetleniową w 2023 r.

Ponadto, Sprzedający dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego od ww. nakładów.

Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej - tj. działalności w zakresie sprzedaży, konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych. Dodatkowo poszczególne części Nieruchomości (np. lokale znajdujące się w budynku, miejsca parkingowe) są przedmiotem umów najmu zawartych przez Sprzedającego z podmiotami powiązanymi lub podmiotami trzecimi.

Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. W szczególności, Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, iż Nieruchomość traktowana jest jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT.

Obecnie Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomość (Sprzedający wyodrębnił w swojej ewidencji dedykowane Nieruchomości miejsce powstawania kosztów (MPK)).

W kontekście powyższego należy podkreślić, że Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomość wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.) Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia w szczególności:

- ruchomości (zapasów, wyposażenia itp.) znajdujące się na terenie Nieruchomości w dniu Transakcji;

- prawa i obowiązków wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów o pracę;

- prawa i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności;

- pożyczek / finansowania;

- ksiąg rachunkowych;

- patentów, know-how;

- prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Wnioskodawcę;

- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego z dostawcami;

- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego z klientami zobowiązań;

- innych (niż Nieruchomość) nieruchomości użytkowanych przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W bezpośrednim związku z Transakcją Spółka i podmiot powiązany ze Sprzedającym zawrą umowę najmu, na podstawie której podmiot powiązany ze Sprzedającym będzie użytkował Nieruchomość i prowadził z jej wykorzystaniem działalność gospodarczą. Jednocześnie, nie zmieni się faktyczny użytkownik Nieruchomości. Mianowicie, podmiot powiązany ze Sprzedającym zawrze odpowiednią umowę z podmiotem obecnie korzystającymi  z Nieruchomości, tj. ze Sprzedającym. W przyszłości może także wystąpić podnajem Nieruchomości na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów trzecich.

Umowa najmu z podmiotem powiązanym ze Sprzedającym będzie głównym źródłem przychodów Spółki. Spółka nie zamierza prowadzić działalności w branży motoryzacyjnej ani wykorzystywać Nieruchomości do jakiejkolwiek innej działalności poza świadczeniem usług najmu. Usługi najmu świadczone przez Spółkę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości będzie bezpośrednio związany z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności podlegającej opodatkowaniu.

Sprzedający i Spółka złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT  i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT w zakresie dopuszczalnym przez prawo. Spółka otrzyma fakturę VAT wystawioną przez Sprzedającego, dokumentującą dostawę Nieruchomości. 

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że do nabycia opisanej we wniosku Nieruchomości (zabudowanej działek nr (…)) dojdzie na podstawie umowy sprzedaży  w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Transakcja nie będzie obejmowała przeniesienia żadnych ruchomości. Sprzedający jest wyłącznym właścicielem kanalizacji deszczowej, sieci elektrycznej, linii oświetleniowej posadowionych na działce (…). Sieć wodno-kanalizacyjna posadowiona na działce (…) jest w części będącej przedmiotem sprzedaży własnością Sprzedającego (od licznika), a w pozostałej części (poza zakresem Transakcji) własnością przedsiębiorstwa dostarczającego wodę i odbierającego ścieki. Przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, która jest przedmiotem złożonego Wniosku, Sprzedający będzie w ekonomicznym posiadaniu ww. kanalizacji deszczowej, sieci elektrycznej, linii oświetleniowej, a także sieci wodno-kanalizacyjnej, w części, która jest jego własnością. Pozostała część sieci wodno-kanalizacyjnej nie jest objęta zakresem Transakcji będącej przedmiotem złożonego Wniosku.

Pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Państwa w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnień objętych podatkiem od towarów i usług przedstawiony zostanie w rozstrzygnięciu obejmującym swym zakresem ocenę Państwa stanowiska w zakresie ww. podatku.

Pytanie

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 za prawidłowe, czy Transakcja nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych (PCC)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 za prawidłowe, Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

  - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

  - umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W świetle powyższego, zakładając że Transakcja będzie w całości podlegała przepisom ustawy o VAT oraz mając na uwadze, że będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie z tego podatku zwolniona (szczegółowe uzasadnienie tej kwestii Wnioskodawcy przedstawili we wcześniejszej części niniejszego wniosku), w ocenie Wnioskodawców, Transakcja w całości nie powinna podlegać opodatkowaniu PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe. 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 5 września 2024 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.305.2024.3.AB.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego: 

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.  poz. 1061):

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

 Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje,  w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że  o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy).

Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle ustawą określonym). Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa lub świadczenie usługi będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że – w ramach umowy sprzedaży – Kupujący (Zainteresowany będący stroną postępowania) zamierza nabyć od Sprzedającego (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania) centrum serwisowe (…) zlokalizowane w (…). Nieruchomość obejmuje jedną działkę ewidencyjną położoną w obrębie (…) o numerze (…), w skład której wchodzą obiekty.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak  w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 5 września 2024 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.305.2024.3.AB, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych Nieruchomości (gruntu z posadowionymi na nim budynkami i budowlami) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

(…) transakcja sprzedaży ww. Budynków i Budowli tj. budynku sprzedażowego i serwisowego samochodów ciężarowych, portierni, wiaty do segregacji odpadów, parkingu, ogrodzenia, sieci wodno-kanalizacyjnej i sieci elektrycznej przez Sprzedającego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. sprzedaż ww. Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będą mogli Państwo wraz ze Sprzedającym skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. Budynków i Budowli według właściwej dla tej czynności stawki VAT.

(…) sprzedaż ww. budowli (kanalizacja deszczowa, totem reklamowy i linia oświetleniowa) opodatkowana będzie właściwą stawką VAT dla przedmiotu dostawy.

(…) dostawa działki nr (…) zabudowanej Budynkami i Budowlami – z uwagi na rezygnację przez strony (tj. Państwa i Sprzedającego) ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.”

A zatem, skoro Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona  w związku ze złożeniem przez Zainteresowanych oświadczenia o rezygnacji z prawa do zwolnienia, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego opisana umowa sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U.  z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43–300 Bielsko–Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).