Skutki podatkowe zwolnienia z długu, dokonanego w formie darowizny.

 Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 29 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu, dokonanego w formie darowizny.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan polskimi rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości uzyskiwanych dochodów/przychodów w Polsce, obywatelem polskim.

W 2021 r. wraz ze swoją matką – Panią A.W. (dalej: „Matka”) zawarł Pan umowę pożyczki, na podstawie której Matka udzieliła pożyczki na Pana rzecz (dalej: „Umowa Pożyczki”).

Zaciągnął Pan od Matki pożyczkę z uwagi na konieczność zaspokojenia osoby trzeciej. Po śmierci ojca, obciążało Pana bowiem zobowiązanie testamentowe do zapłaty określonej kwoty środków względem wskazanej w testamencie osoby trzeciej.

Zgodnie z Umową Pożyczki i zawartym porozumieniem przekazu, środki z pożyczki Matka przelała przelewem bankowym bezpośrednio na rachunek bankowy osoby trzeciej, w związku z istniejącym na Panu zobowiązaniem testamentowym. Tym samym, środki pieniężne tytułem pożyczki nie zostały przelane przelewem bankowym bezpośrednio na Pana rachunek bankowy i nie jest w stanie Pan tego wykazać.

Od udzielonej przez Matkę pożyczki naliczane są odsetki, które jednak nie są płacone na bieżąco i mają zostać spłacone wraz z kwotą główną pożyczki.

Udzielenie pożyczki nie miało miejsca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Matki, jak również pożyczka nie była zaciągana przez Pana na cele związane z działalnością gospodarczą. Matka, jak również Pan nie prowadzicie działalności gospodarczej o charakterze finansowym, w tym nie udzielają Państwo pożyczek w sposób profesjonalny.

Umowa Pożyczki została przedłożona do urzędu skarbowego wraz z deklaracją PCC-3; od udzielonej pożyczki odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych.

Obecnie rozważane jest zwolnienie z długu przez Matkę, tytułem darmym, zgodnie z art. 888 ustawy Kodeks cywilny  – w zakresie kwoty głównej i naliczonych odsetek, tj. zwolnienie Pana (syna) przez Matkę z obowiązku zwrotu kwoty głównej pożyczki oraz naliczonych od tej pożyczki odsetek bez wynagrodzenia.

Zwolnienie z długu ma zostać przeprowadzone przed notariuszem i będzie dokonane w formie aktu notarialnego.

Zwolnienie z długu jak również udzielona pożyczka nie jest związana ze stosunkiem pracy czy innego rodzaju umowami prawa cywilnego (dzieło/zlecenie/inne stosunki prawne wykonywane osobiście), gdyż takie stosunki prawne nie łączą strony i żadna z wskazanych we wniosku operacji nie jest wykonywana w związku z tego typu umowami, a co za tym idzie nie dochodzi do uzyskiwania przez Pana świadczeń z tytułu umowy o pracę, czy świadczeń dokonywanych osobiście w zakresie ww. operacji.

Pytanie

Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym zwolnienie z długu pożyczkowego w zakresie kwoty głównej i naliczonych odsetek w formie aktu notarialnego będzie wolne od podatku od czynności cywilnoprawnych i nie będzie ciążyć na Panu obowiązek zgłaszania tego faktu do właściwego urzędu skarbowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, zwolnienie z długu pożyczkowego w zakresie kwoty głównej i naliczonych odsetek, w formie aktu notarialnego będzie wolne od podatku od czynności cywilnoprawnych i nie będzie ciążyć na Panu obowiązek zgłaszania tego faktu do właściwego urzędu skarbowego.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał Pan, że jedynym przepisem, który mógłby zostać zastosowany do niniejszej sprawy jest art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

Podstawę opodatkowania przy umowie darowizny – w myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Chodzi przy tym o takie długi, ciężary i zobowiązania przejęte przez obdarowanego, które pozostają w związku funkcjonalnym z przedmiotem darowizny i które w związku z dokonaną darowizną obciążają obdarowanego i tym samym zwalniają darującego z obowiązku ich ponoszenia.

Pana zdaniem, w analizowanej sytuacji nie dojdzie do przejęcia przez Pana zobowiązań/długów, a co za tym idzie obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych nie wystąpi.

Tym samym, Pana zdaniem planowa czynność zwolnienia z długu pożyczkowego będzie wolna od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część Pana stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona)

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

 f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona)

h) ustanowienie hipoteki,

 i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

 j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają:

 2) zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

 3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zawarł Pan ze swoją Matką umowę pożyczki, na podstawie której Matka udzieliła pożyczki na Pana rzecz. Od udzielonej przez Matkę pożyczki naliczane są odsetki, które jednak nie są płacone na bieżąco i mają zostać spłacone wraz z kwotą główną pożyczki. Obecnie rozważane jest zwolnienie z długu przez Matkę, tytułem darmym, zgodnie z art. 888 ustawy Kodeks Cywilny  – w zakresie kwoty głównej i naliczonych odsetek, tj. zwolnienie przez Matkę Pana (syna) z obowiązku zwrotu kwoty głównej pożyczki oraz naliczonych od tej pożyczki odsetek, bez wynagrodzenia.

Z opisu zdarzenia przedstawionego w treści wniosku wynika, iż wraz ze swoją mamą planuje Pan zawrzeć umowę, w efekcie której dojdzie do nieodpłatnego zwolnienia Pana z długu. Umowa ta przyjmie postać umowy darowizny. Przedmiotem umowy będzie więc w istocie prawo majątkowe darczyńcy, którym jest prawo do żądania zwrotu pożyczonych środków pieniężnych wraz z odsetkami. Zwolnienie z długu nastąpi poprzez zawarcie z Panem umowy darowizny określonej w ustawie Kodeks cywilny. Umowa darowizny w postaci zwolnienia z długu będzie zawarta w formie aktu notarialnego.

Instytucja zwolnienia z długu została uregulowana w części ogólnej zobowiązań – art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.). Zgonie z tym przepisem:

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Oznacza to, iż zwolnienie z długu jest czynnością dwustronną o charakterze rozporządzającym, zawartą między wierzycielem a dłużnikiem.

Z prawnego punktu widzenia, przysporzenia dokonywane są w celu zwolnienia się z istniejącego zobowiązania (causa solvendi), dążenia do uzyskania świadczenia od drugiej strony (causa obligandi vel acquirendi) albo obdarowania (causa donandi). W zależności od przyczyny oraz woli stron umowy, zwolnienie z długu może być nieodpłatne albo odpłatne.

Najczęstszą przyczyną nieodpłatnego zwolnienia z długu jest causa donandi. W tych przypadkach zwolnienie z długu zostaje dokonane przez zawarcie umowy darowizny uregulowanej w przepisach art. 888 i następne Kodeksu cywilnego, tak jak w sytuacji opisanej we wniosku.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy – Kodeks cywilny.

Na podstawie art. 888 § 1 tej ustawy:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Istotną więc cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Umowa darowizny ma charakter umowy jednostronnej i zobowiązującej, do zawarcia której dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli. Jednak, do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli wyrażone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi bowiem do skutku z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Formą zastrzeżoną przez Kodeks cywilny dla umowy darowizny jest forma aktu notarialnego. Niezachowanie tej formy nie powoduje nieważności umowy, jeżeli obdarowany darowiznę przyjął. Należy podkreślić, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy ze względu na przedmiot darowizny wymagana jest szczególna forma dla oświadczeń obu stron. Nie stanowią darowizny przysporzenia w wypadkach, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 4 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie darowizny – na obdarowanym.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega zatem umowa darowizny, o ile następuje przejęcie przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy oraz przejęcie to następuje w umowie darowizny. Należy przy tym zauważyć, że elementem przedmiotowo istotnym umowy darowizny nie jest przejęcie długów, ciężarów i zobowiązań darczyńcy. Stąd też należy przyjąć, że długi, ciężary i zobowiązania przejęte przez obdarowanego podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdy pozostają w związku funkcjonalnym z przedmiotem darowizny i które w związku z dokonaną darowizną obciążają obdarowanego.

Podsumowując, w sytuacji, gdy umowa darowizny nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej, to taka umowa darowizny nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, zgodnie z którym zawarta pomiędzy Panem a Matką umowa dotycząca zwolnienia z długu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Skoro w wyniku umowy darowizny, nie przejmie Pan jako obdarowany długów i ciężarów albo zobowiązań Darczyńcy, to w takim przypadku nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, przy czym nie z powodu  tego, że opisana przez Pana czynność zwolnienia z długu jest wolna od podatku od czynności cywilnoprawnych, lecz dlatego, że nie mieści się w katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.