W zakresie skutków podatkowych nabycia przez Spółkę udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez Spółkę udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zwana dalej "Spółką" albo "Wnioskodawcą" jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich przychodów (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) i posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W dniu 22 września 2023 roku Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki działając na podstawie art. 199 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm., zwanej dalej "K.s.h.") zw. z art. 263 § 1 K.s.h. w zw. z § 8 ust. 3 umowy Spółki, podjęło uchwałę o umorzeniu za wynagrodzeniem następujących udziałów, zwanych dalej łącznie „Udziałami”:

-4.050 (czterech tysięcy pięćdziesięciu) udziałów należących do wspólnika Spółki T.B.;

-4.050 (czterech tysięcy pięćdziesięciu) udziałów należących do wspólnika Spółki D.D.;

-4.050 (czterech tysięcy pięćdziesięciu) udziałów należących do wspólnika Spółki A.W.;

-1.350 (jednego tysiąca trzystu pięćdziesięciu) udziałów należących do wspólnika Spółki Ł.J..

Umowa Spółki pozwala na umorzenie udziałów w Spółce za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez Spółkę (§ 8 ust. 3 umowy Spółki).

Do nabycia przez Spółkę umarzanych Udziałów, doszło poprzez zawarcie w dniu 22 września 2023 roku umów zbycia umarzanych Udziałów zawartych między Spółką a każdym z wyżej wymienionych wspólników Spółki.  Zgodnie z treścią umów, zbycie udziałów nastąpiło za wynagrodzeniem.

Umorzenie Udziałów zostało przeprowadzone w trybie umorzenia dobrowolnego, tj. za zgodą wspólników Spółki, których udziały zostaną umorzone (art. 199 § 1 K.s.h.). Ta zgoda została udzielona poprzez fakt zawarcia ze Spółką w dniu 22 września 2023 roku wskazanych wyżej umów zbycia Udziałów.

Umorzenie Udziałów, nastąpi z chwilą obniżenia kapitału zakładowego Spółki (art. 199 § 7 k.s.h.).

Pytanie

Czy zbycie za wynagrodzeniem udziałów przez wspólników Spółki na rzecz Spółki i nabycie udziałów własnych przez Spółkę w celu ich dobrowolnego umorzenia, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, czynności zbycia przez Wspólnika udziałów na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem nie są czynnościami, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 z późn. zm.) zwanej dalej „U.p.c.c.", w związku z czym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Umowy, w wyniku których Spółka nabyła własne udziały celem umorzenia nie mogą być utożsamiane z Umową sprzedaży ani żadną inną czynnością cywilnoprawną wymienioną w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynność cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ust. 1 pkt 1 U.p.c.c. Tym samym, zawarcie przedmiotowych umów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 U.p.c.c. zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 U.p.c.c. podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a)umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b)umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c)(uchylona),

d)umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e)umowy dożywocia,

f)umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g)(uchylona),

h)ustanowienie hipoteki,

i)ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j)umowy depozytu nieprawidłowego,

k)umowy spółki

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają także zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 U.p.c.c.)

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie.  Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Spółka nabyła od czterech wspólników Spółki za ich zgodą, łącznie 13.500  (trzynaście tysięcy pięćset) udziały własne, w celu ich dobrowolnego umorzenia w trybie art 199 § 1 oraz § 7 K.s.h. Umowa Spółki pozwala na umorzenie udziałów. Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę w sprawie umorzenia za wynagrodzeniem przedmiotowych udziałów. Wspólnicy wyrazili zgodę na zbycie udziałów wyrażoną poprzez fakt zawarcia przez każdego z nich umowy zbycia tych udziałów za wynagrodzeniem.

Zawartych umów nie można utożsamiać z umową sprzedaży uregulowaną w art. 535 w zw. z art. 555 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.), zwanej dalej „K.c." ale z czynnością określoną w art. 199 K.s.h. W ramach instytucji nabycia udziałów w celu ich umorzenia, ma miejsce prawne unicestwienie udziału. Instytucja umorzenia udziału w Spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w Spółce i wynika z § 8 ust. 3 umowy Spółki, jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 199 § 1 K.s.h., udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 zd. 1 K.s.h.).

Z kolei w myśl art. 535 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art 555 K.c., przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi zatem element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

Mając na uwadze powyższe, elementami przedmiotowo istotnymi umowy sprzedaży są: oznaczenie przedmiotu sprzedaży oraz cena. Zatem za umowę sprzedaży zostanie uznana tylko taka umowa, która definiuje zarówno przedmiot sprzedaży jak i cenę należną sprzedającemu.

W przypadku określonego w art. 199 K.s.h. nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art 199 § 2 K.s.h. terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art 535 K.c. Opisanej we wniosku czynności przez wspólników Spółki udziałów na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem nie można zatem zakwalifikować jako umów sprzedaży.

Powyższe potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 września 2017 r., znak: 0111-KDIB4.4014.258.2017.1.PB, zgodnie z którą pojęcie "ceny" zawarte w art. 535 K.c. i pojęcie "wynagrodzenia" określone w art. 199 K.s.h. nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowa nabycia akcji przez Spółkę od udziałowca celem ich umorzenia regulowana przepisami art. 199 K.s.h. nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art 535 K.c., w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych (tak samo M. Gargul, W. Oleś [w:] M Gargul. W. Oleś, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz., Warszawa 2013, art. 1.).

Niepodleganie nabycia udziałów własnych celem umorzenia podatkowi od czynności cywilnoprawnych zostało także potwierdzone stanowiskiem doktryny, zgodnie z którym nie podlega opodatkowaniu wykup udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia, niezależnie od tego, czy jest to umorzenie dobrowolne, przymusowe, czy automatyczne (A. Kiersnowska-Drzewiecka, Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych za gotówkę. Skutki podatkowe po stronie będącego osobą prawną udziałowca, którego udziały są umarzane, Dor. Pod. 2013/7 s 30.).

Na odmienność przedmiotowych umów zbycia udziałów i umowy sprzedaży uregulowanej przepisami Kodeksu cywilnego, wskazuje także inny zakres obowiązków i uprawnień stron przytoczonych umów. Zgodnie z art 200 K.s.h., spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią udziałów. Jeden z wyjątków w tym zakresie stanowi właśnie nabycie własnych udziałów celem ich umorzenia. Wyjątek ten wprowadzono jednakże pod warunkiem konkretnego późniejszego sposobu dysponowania przez spółkę takim udziałami - ich definitywnego umorzenia. W przypadku nabycia udziałów w celu ich umorzenia, spółka nie ma możliwości dowolnego rozporządzania zakupionymi udziałami. Natomiast w przypadku umowy sprzedaży udziałów, po stronie ich nabywcy występuje pełna swoboda co do wyboru dalszego sposobu dysponowania nimi - nabywca może je zatrzymać, może je przeznaczyć do dalszej sprzedaży czy też uczynić przedmiotem innej czynności prawnej. Zakres swobody spółki nabywającej część własnych udziałów celem ich umorzenia jest więc zdecydowanie bardziej ograniczony, aniżeli zakres swobody nabywcy takich udziałów ramach zwykłej umowy sprzedaży.

Zgodnie z art. 199 K.s.h. spółka może nabyć udziały wspólnika w celu umorzenia. Wówczas wypłaca wynagrodzenie wspólnikowi za umorzony udział. Nie ma zatem w tej czynności prawnej podstawowego elementu umowy sprzedaży, tj. ceny zbycia udziału. Wypłacone wynagrodzenie jest elementem odszkodowawczym, rekompensującym umorzenie udziału dotychczasowemu wspólnikowi. Jest to szczególna czynność cywilnoprawna wynikająca z praw i obowiązków udziałowca, regulowana przepisami prawa spółek handlowych, niebędąca sprzedażą i niewymieniona w katalogu zamkniętym czynności cywilnoprawnych objętych obowiązkiem podatkowym, wskazanym w art. 1 U.p.c.c. Nabycie udziałów w celu umorzenia niezależnie od tego, czy wynagrodzenie wypłacane jest w pieniądzu, czy jest świadczeniem niepieniężnym, jest jedynie elementem składowym jednego zdarzenia cywilnoprawnego - dobrowolnego umorzenia udziałów. Nie ma zatem podstaw, aby dla celów podatkowych wyodrębniać w nim dwie czynności - nabycie udziałów własnych przez spółkę i zbycie części majątku (jako wypłata wynagrodzenia). Podział taki byłby podziałem sztucznym, mającym na celu wyłącznie doprowadzenie do powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki (tak Z. Ofiarski [w:] Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych [w:] Ustawa o opłacie skarbowej. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz., wyd. IV, Warszawa 2018, art. 1 oraz wyrok WSA w Poznaniu z 28.11.2013 r„ I SA/Po 874/13, LEX nr 1401133; wyrok WSA we Wrocławiu z 3.07.2013 r., I SA/Wr 523/13, LEX nr 1354834).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż zawarcie przez Wnioskodawcę umów nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 U.p.c.c. nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Poparcie powyższego stanowiska znajduje także potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnym stanie faktycznym: z dnia 13 października 2021 r., znak: 0111-KDIB2-2.4014. 264.2021.1.DR.; z dnia 12 sierpnia 2021 r., znak: 0111-KDIB2-3.4014.242.2021.1.JKA., z dnia 9 grudnia 2020 r., znak: 0111-KDIB2-3.4014.286.2020.2.BD.; z dnia 5 lutego 2018 r., znak: 0111-KDIB4.4014.431.2017.2.BB.; oraz z dnia 17 stycznia 2017 r., znak: 1462-IPPB2.4514.519.2016.1.AK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe. 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 170, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania  ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym, należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 22 września 2023 roku Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki działając na podstawie art. 199 § 1 i 2 K.s.h. zw. z art. 263 § 1 K.s.h. w zw. z § 8 ust. 3 umowy Spółki, podjęło uchwałę o umorzeniu za wynagrodzeniem udziałów należących do czterech wspólników Spółki.

Umowa Spółki pozwala na umorzenie udziałów w Spółce za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez Spółkę (§ 8 ust. 3 umowy Spółki).

Do nabycia przez Spółkę umarzanych Udziałów, doszło poprzez zawarcie w dniu 22 września 2023 roku umów zbycia umarzanych Udziałów zawartych między Spółką, a każdym ze wspólników Spółki. Zgodnie z treścią umów, zbycie udziałów nastąpiło za wynagrodzeniem.

Umorzenie Udziałów zostało przeprowadzone w trybie umorzenia dobrowolnego, tj. za zgodą wspólników Spółki, których udziały zostaną umorzone (art. 199 § 1 K.s.h.). Ta zgoda została udzielona poprzez fakt zawarcia ze Spółką w dniu 22 września 2023 roku wskazanych wyżej umów zbycia Udziałów. Umorzenie Udziałów, nastąpi z chwilą obniżenia kapitału zakładowego Spółki (art. 199 § 7 k.s.h.).

Zgodnie z art. 199 § 1 i 2 zd. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18):

W myśl natomiast art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz 1610 ze zm.)

Stosownie do art. 555 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że elementami przedmiotowo istotnymi umowy sprzedaży są: oznaczenie przedmiotu sprzedaży oraz cena. Innymi słowy, za umowę sprzedaży zostanie uznana tylko taka umowa, która definiuje zarówno przedmiot sprzedaży, jak i cenę należną sprzedającemu. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

W przypadku określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 cyt. ustawy terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.  Opisanych we wniosku czynności nie można zatem zakwalifikować jako umów sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziałów w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziałów jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego. Pojęcie „ceny” zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie „wynagrodzenia” określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowy nabycia udziałów przez Spółkę od wspólników celem ich umorzenia regulowane przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie są umowami sprzedaży, o których mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż nabycie udziałów własnych przez Spółkę w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia. 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43–300 Bielsko–Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia   29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).