Temat interpretacji

w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900) &− Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 29 marca 2019 r. (data wpływu 3 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 3 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 17 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.200.2019.2.AZ, 0111-KDIB2-2.4014.68.2019.3.MZA, wezwano Zainteresowanego do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono 3 czerwca 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania: C. Spółka z o.o. sp. k.
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: F. Spółka z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. sp. z o.o. sp. k. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: Zbywca, Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zbywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu, a także zarządzania nieruchomościami własnymi, głównie centrami handlowymi.

F. Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: Nabywca) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością planującą rozpocząć działalność na rynku nieruchomości. Zarejestrowała się ona w tym celu jako podatnik VAT czynny.

Nabywca i Zbywca nie są podmiotami powiązanymi.

Spółka dzierżawi grunt o łącznej powierzchni 24 687 m². Przedmiotowy grunt składa się z działek ewidencyjnych o nr 56/3. Dla nieruchomości gruntowej Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Spółka korzysta z gruntu na podstawie umowy dzierżawy z 31 stycznia 2006 r. (dalej: Umowa dzierżawy), w ramach której wydzierżawiający oddał do użytkowania i pobierania pożytków część działki nr 56 o powierzchni 25 000 m² z przeznaczeniem na wybudowanie na nim obiektów budowlanych. Umowa zawarta została na 30 lat. Jednocześnie wydzierżawiający jednostronnie zobowiązał się do zawarcia dwóch dalszych umów, przedłużających dzierżawę łącznie do 2086 r.

Na przedmiotowym gruncie zostało wybudowane centrum kulturalno-rozrywkowo-handlowe o łącznej powierzchni najmu 37 863 m² (wraz z parkingiem wielopoziomowym dla samochodów osobowych), które zostało oddane do użytku 15 maja 2012 r. (dalej łącznie Nieruchomość lub Galeria). W dniu 30 grudnia 2016 r. Zbywca nabył od innego podmiotu Galerię wraz z innymi składnikami majątkowym oraz niemajątkowymi. Transakcja była wyłączona z opodatkowania VAT stanowiła nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po nabyciu, Spółka dokonała modernizacji Nieruchomości odliczała podatek VAT z tytułu poniesionych nakładów, jako że związane one były z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Od momentu nabycia Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, tj. wynajmie powierzchni na cele komercyjne. Na dzień sporządzenia wniosku, powierzchnie handlowe Nieruchomości wynajęte były w 96% na rzecz 129 najemców. Spółka najmuje dodatkowo powierzchnie biurowe w większości umowy długoterminowe. Ponadto, wynajmowane są części wspólne Galerii powierzchnie użytkowe (przychody z pasażu) i reklamowe (banery, reklamy w magazynie, bilbordy, ekrany ledy, szyldy, targi i akcje) najem krótkoterminowy.

W zakresie Nieruchomości, Spółka uzyskuje również przychody z najmu sieci elektrycznej oraz sprzedaży odpadów.

Spółka posiada zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego, który pozyskała m.in. na finansowanie bieżącej działalności Nieruchomości.

Spółka zatrudnia pracowników, którzy zajmują się między innymi:

• bieżącym zarządem Galerii, ponadto do ich obowiązków należy świadczenie usług na rzecz podmiotów zewnętrznych polegających na zarządzaniu, administrowaniu i doradzaniu, świadczeniu usług prawnych, komercjalizacji oraz rachunkowo-księgowych, jak również obsługi w zakresie marketingu i nadzoru technicznego;
• księgowością Spółki, w tym prowadzeniem dokumentacji księgowej Nieruchomości,

(dalej łącznie: Pion Administracyjny).

W kwietniu 2019 r. Spółka zamierza dokonać wydzielenia Pionu Administracyjnego (wraz ze składnikami materialnymi/niematerialnymi, niezbędnymi do prowadzenia działalności w zakresie zarządu oraz księgowości), który następnie zostanie przeniesiony do odrębnej spółki. Docelowo, z uwagi na posiadaną wiedzę oraz doświadczenie Pionu Administracyjnego, podmiot ten będzie zarządzać nieruchomościami, znajdującymi się w posiadaniu Spółki. W tym celu zostaną ze Spółką zawarte umowy o zarząd, między innymi w zakresie Nieruchomości.

Zbywca planuje obecnie sprzedaż na rzecz Nabywcy Nieruchomości wraz z zespołem składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie najmu komercyjnego (dalej: Transakcja). Transakcja będzie miała charakter odpłatny, a cena będzie regulowana zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży. Przewiduje się, że Transakcja zostanie przeprowadzona w czerwcu lub lipcu 2019 r.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić przy wykorzystaniu przedmiotu Transakcji działalność gospodarczą analogiczną do działalności Zbywcy tj. polegającą głównie na wynajmie powierzchni komercyjnej. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, że oprócz powyższej Transakcji, Zbywca planuje dokonać również sprzedaży innej galerii handlowej, która jest w posiadaniu Spółki.

Przedmiot Transakcji szczegółowe określenie składników

Planowana sprzedaż obejmować będzie następujący zespół składników materialnych i niematerialnych:

• prawa i obwiązki wynikające z Umowy dzierżawy wraz z nakładami poczynionymi do tej pory na Nieruchomość;
• prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy działki o numerze ewidencyjnym 57/2;
• infrastruktura techniczna oraz przynależności Nieruchomości (w tym billboardy, fontanna, mała architektura);
• bilbordy i tablice reklamowe znajdujące się na dzierżawionych gruntach;
• wyposażenie i środki trwałe wykorzystywane w ramach prowadzenia działalności Galerii, do jej obsługi oraz w ramach akcji marketingowych (takie jak: meble, ozdoby świąteczne, ekrany dotykowe, inne);
• urządzenia, materiały, towary, oraz inne prawa rzeczowe związane z Nieruchomością;
• prawa i obowiązki z umów najmu zawartych przez Zbywcę;
• zabezpieczenie prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych, gwarancji korporacyjnych, kaucje lub depozyty składane przez najemców oraz zabezpieczenia wynikające z aktów o poddaniu się egzekucji na podstawie art. 777 ustawy Kodeks postępowania cywilnego;
• dokumentację techniczną dotyczącą Nieruchomości, w szczególności książki obiektu, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;
• dokumentację prawną dotycząca Nieruchomości, w tym oryginały decyzji środowiskowych, pozwoleń na budowę, pozwoleń na użytkowanie, decyzji o warunkach zabudowy wraz z kopiami związanych z nimi dokumentów;
• prawo do nakładów związanych z pracami adaptacyjno-wykończeniowymi w toku prowadzonymi w pomieszczeniach zajmowanych przez najemców (o ile będą prowadzone na dzień Transakcji);
• umowę kredytową (w tej części, która dotyczy bezpośrednio Nieruchomości);
• umowy ubezpieczeniowe, związane z Nieruchomością;
• prawo autorskie do logo, znak towarowy Galerii;
• prawa autorskie do projektu Galerii, instrukcji dla najemców;
• prawa do domen internetowych dotyczących Nieruchomości serwisów, na których takie domeny są prowadzone i stron internetowych oraz możliwości korzystania z kont na portalach Facebook, Instagram, prowadzonych na potrzeby Galerii;
• dokumentację księgową w postaci wydruków lub danych elektronicznych z ksiąg rachunkowych Zbywcy, kopii dokumentów księgowych oraz dokumentów podatkowych Zbywcy, dotyczące działalności Galerii;
• zezwolenia związane z Nieruchomością na zajęcie pasów na tablice kierunkowo- reklamowe;
• określone wierzytelności związane z działalnością Galerii;
• zobowiązania Zbywcy wynikające m.in. z kaucji pieniężnych, dostarczonych przez najemców, kaucji budowlanych;
• prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością;
• prawa i obowiązki wynikające z innych umów o świadczenie usług ochrony, sprzątania Nieruchomości, usług reklamowych (tzw. facility management agreement);
• prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów (m.in. w odniesieniu do dostaw prądu, energii cieplnej i wody); Spółka zwraca przy tym uwagę, że jest możliwa również sytuacja, w której nie wszyscy dostawcy wyrażą zgodę na cesję przedmiotowych umów. Wówczas obecnie obowiązujące umowy ulegną rozwiązaniu, zaś z Nabywcą zostaną zawarte nowe kontrakty;
• rachunki bankowe bezpośrednio związane z Nieruchomością, wraz ze środkami pieniężnymi w wysokości kaucji, będących przedmiotem Transakcji. Zbywca zwraca przy tym uwagę, że jest możliwa również sytuacja, w której, z przyczyn technicznych nie będzie możliwe przeniesienie przedmiotowych rachunków na Nabywcę. Wówczas Nabywca zawrze nowe umowy w przedmiocie otwarcia rachunków rozliczeniowych.

Umowa kredytowa

Jak zostało już wskazane, Spółka posiada zobowiązanie kredytowe, zaciągnięte między innymi na sfinansowanie bieżącej działalności Galerii. Spółka planuje przenieść na Nabywcę umowę kredytową w części, która ekonomicznie odpowiada Nieruchomości. Zbywca podkreśla, że zgodnie z jego planami zobowiązania wynikające z umowy kredytowej powinny być przejęte w całości łącznie przez Nabywcę oraz drugi podmiot, który zgodnie z jego planami przejmie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług najmu powierzchni handlowych oraz usług towarzyszących w ramach drugiej galerii handlowej prowadzonej przez Zbywcę. Jednakże, Wnioskodawca zwraca uwagę, że czynność ta uzależniona jest od decyzji banku kredytującego. W efekcie może się okazać, że przeniesienie powyższego zobowiązania może okazać się niemożliwe.

Niemniej jednak należy podkreślić, że niewłączenie wyżej wymienionego zobowiązania do przedmiotu Transakcji nie uniemożliwi Nabywcy kontynuowania działalności w zakresie najmu komercyjnego na podobnych zasadach jak Zbywca przed Transakcją. Nabywca będzie bowiem w stanie pozyskać finansowanie na prowadzenie działalności we własnym zakresie.

Jednocześnie, należy podkreślić, że w ramach Przedmiotu Transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki majątku, które:

(i) są związane bezpośrednio z działalnością innych nieruchomości (galerii) posiadanych przez Spółkę;

(ii) są co do zasady związane z funkcjonowaniem samej Spółki i stanowią strukturę korporacyjną tej Spółki. Składają się na nie przede wszystkim:

1. oznaczenie indywidualizujące Zbywcy (czyli firma Zbywcy),
2. inne umowy rachunków bankowych Zbywcy wraz z gromadzonymi na nich środkami pieniężnymi niezwiązanymi z Nieruchomością,
3. tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
4. księgi rachunkowe Spółki i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z przedmiotem Transakcji, które, jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Zbywcy),
5. inne zobowiązania Spółki, niezwiązane bezpośrednio z prowadzoną Galerią,
6. długoterminowe instrumenty finansowe Certyfikaty w FIZ,
7. kasy fiskalne,
8. zobowiązania publiczno-prawne,
9. umowa z komplementariuszem G. Sp. z o.o.,
10. niektóre należności, przykładowo noty odsetkowe, należności trudne do ściągnięcia.

Wyodrębnienie Przedmiotu Transakcji

W ramach prowadzonej działalności, Spółka jest w stanie przyporządkować do przedmiotu Transakcji związane z nim przychody i koszty oraz aktywa i pasywa.

Na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji (przy czym jak wskazano wyżej nie wszystkie składniki majątkowe należące do Spółki będą przedmiotem Transakcji).

Dla przedmiotu Transakcji prowadzone (dedykowane) są osobne rachunki bankowe, na które wpływały i wpływają należności związane z Nieruchomością, z którego regulowane są zobowiązania związane z Galerią. Jak zostało podkreślone wyżej, przedmiotowe rachunki bankowe, w tym rachunki na które wpłacane są czynsze i kaucje, zostaną przeniesione na Nabywcę (chyba, że z przyczyn technicznych okaże się to niemożliwe).

W ramach Transakcji na Zbywcę zostaną przeniesione między innymi umowy w zakresie: (i) zarządzania, ochrony oraz sprzątania Nieruchomości (ii) dostawy wszelkiego rodzaju mediów, (przy czym, jak Spółka wskazała jest możliwa również sytuacja, w której nie wszyscy dostawcy wyrażą zgodę na cesję przedmiotowych umów. Wówczas obecnie obowiązujące umowy ulegną rozwiązaniu, zaś z Nabywcą zostaną zawarte nowe kontrakty).

Ponadto, Przedmiot Transakcji zostanie wyodrębniony na podstawie uchwały oraz zostanie mu nadany regulamin.

Końcowo wskazać należy, iż opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanego w treści uzupełnienia wniosku z 28 maja 2019 r. (data wpływu do Organu 3 czerwca 2019 r.) przedstawiony zostanie wyłącznie w rozstrzygnięciu dotyczącym podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, opisana powyżej Transakcja stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającą wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ poniżej przywołał stanowisko Zainteresowanych odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2).

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy oraz praw majątkowych. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, opodatkowaniu PCC nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z VAT, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym, określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, tj. jeżeli ich przedmiotem są:

• rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
• rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wskazano powyżej zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie podlegać podatkowi VAT, w związku z wyłączeniem przewidzianym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W tej sytuacji, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu PCC (na podstawie art. 1 pkt 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, została wydana odrębna interpretacja z 18 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.200.2019.3.AZ.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm.) podatkowi temu podlegają
m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ww. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży składników niematerialnych i materialnych wchodzących w skład przedmiotu transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja dokonywana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ww. umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.200.2019.3.AZ w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że () Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu zespół składników majątkowych będących przedmiotem wskazanej we wniosku planowanej transakcji zbycia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika bowiem, że ww. zespół składników majątkowych o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, stanowiący Galerię jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie, a na Nabywcę zostaną przeniesione zobowiązania wynikające z umowy kredytowej w części, która ekonomicznie odpowiada Nieruchomości, zobowiązania o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, inne istniejące zobowiązania handlowe z zawartych umów lub zleceń bezpośrednio związane z obsługą Nieruchomości, rachunki bankowe, w tym rachunki na które wpłacane są czynsze i kaucje, jak również należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Konsekwentnie, sprzedaż ww. składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym 2%,
2. innych praw majątkowych 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jako że przepisy dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Natomiast zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

W myśl art. 535 § 1 ww. Kodeksu przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 cyt. Kodeksu przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być zatem, oprócz rzeczy również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W świetle powyższego, jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży, a jej przedmiot stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa jako całość, a nie poszczególne elementy zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek winien być uiszczony według właściwych stawek. Jeżeli jednak przy dokonaniu czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek winien być uiszczony według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Należy więc podkreślić, że na gruncie uregulowań ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dokonanie wyodrębnienia i oceny poszczególnych elementów umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w celu zastosowania dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega ocenie jako całość zespół powiązanych elementów, a nie poszczególne, przypadkowe elementy zbioru.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie poszczególne (konkretne) rzeczy i prawa majątkowe wchodzące w jej skład. Przy czym, wyodrębnienie w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa konkretnych składników majątkowych umożliwi zastosowanie różnych stawek podatkowych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych, że planowana Transakcja podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej