Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 grudnia 2016 r. (data wpływu 29 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2017 r. (skutecznie doręczone 22 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2017 r. (skutecznie doręczone 22 lutego 2017 r.) dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. GmbH jest niemiecką spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec (dalej: Spółka lub Zbywca). Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach, Spółka ma status spółki inwestycyjnej. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie szeregiem niemieckich funduszy inwestycyjnych o charakterze umownym. Oznacza to, że dany fundusz nie jest odrębnym samoistnym podmiotem praw i obowiązków (tj. nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych), w szczególności nie jest spółką kapitałową, ani osobową, ani też jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa cywilnego, to Spółka, a nie fundusz, jest właścicielem aktywów funduszu. Spółka działa na rachunek inwestorów lokujących środki w danym funduszu.

Działalność inwestycyjna poszczególnych funduszy obejmuje głównie lokowanie kapitału na rynku nieruchomości w różnych krajach, w tym także w Polsce.

Z tytułu zarządzania funduszami Spółce przysługuje od masy funduszy wynagrodzenie określone w warunkach umownych. Działalność Spółki podlega nadzorowi ze strony Federalnego Urzędu Nadzoru Usług Finansowych. W Niemczech, pomimo braku statusu osoby prawnej lub zdolności prawnej, w świetle niemieckich przepisów podatkowych, fundusze są traktowane jako podatnicy na potrzeby niemieckiego podatku od osób prawnych.

Z niemieckiej ustawy o inwestycjach oraz z warunków umownych poszczególnych funduszy wynika, że Spółka może - w imieniu funduszy (w tym znaczeniu, że robi to na ich rachunek) - w ramach określonych limitów inwestycyjnych, nabywać do wyodrębnionego majątku, składającego się na określony fundusz, różnego rodzaju nieruchomości, w tym nieruchomości w trakcie budowy lub przeznaczone pod zabudowę, a także pewne prawa do nieruchomości. Spółka może na określonych zasadach obciążać nieruchomości, a także obciążać lub cedować należności ze stosunków prawnych dotyczących nieruchomości. Spółka może w imieniu funduszy (w tym znaczeniu, że robi to na ich rachunek) nabywać udziały w spółkach nieruchomościowych spełniających określone kryteria oraz pod pewnymi warunkami udzielać pożyczek spółkom, w których jest bezpośrednio lub pośrednio udziałowcem. Niemieckie przepisy ustawowe oraz warunki umowne dopuszczają także w pewnym zakresie lokowanie otrzymanych od inwestorów środków we wkładach bankowych, instrumentach rynku pieniężnego, papierach wartościowych, tytułach uczestnictwa w określonych funduszach inwestycyjnych, udzielanie pożyczek, których przedmiotem są papiery wartościowe, a także transakcje na instrumentach pochodnych. Spółka może też pod pewnymi warunkami na określonych zasadach zaciągać kredyty na wspólny rachunek inwestorów.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka zarządza trzema niemieckimi funduszami inwestycyjnymi o charakterze obligacyjnym, które posiadają w tym majątku nieruchomości zlokalizowane w Polsce, przy czym:

1. do I. (dalej: Fundusz I.) przypisana jest opisana w niniejszym wniosku nieruchomość położona w Polsce, pozostająca w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu;
2. do P. (dalej: Fundusz 2) przypisane są kolejne nieruchomości położone w Polsce, pozostające w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu;
3. do E. (dalej: Fundusz 3) przypisana jest kolejna nieruchomość położona w Polsce, pozostająca w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu.

Podsumowując, zarządzane przez Spółkę fundusze posiadają w sumie kilka nieruchomości w Polsce (w tym budynki, grunty będące w użytkowaniu wieczystym lub własnością, budowle i inne naniesienia na te grunty związane z poszczególnymi nieruchomościami, np. parkingi) zlokalizowanych w E. oraz L.

Wszystkie wspomniane nieruchomości pozostają w bezpośrednim zarządzie Spółki. Obecnie wszystkie nieruchomości są wynajmowane komercyjnie, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT.

Z uwagi na specyficzną konstrukcję prawną, konstytuującą fundusze niemieckie jako fundusze typu umownego pozbawione osobowości prawnej, w rozumieniu polskich przepisów podatkowych, to Spółka występuje jako podatnik. Spółka jest obecnie zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polsce nieruchomości.

Bieżący operacyjny zarząd nieruchomościami oraz prowadzenie księgowości (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Spółka jest stroną umów dotyczących dostawy mediów dotyczących poszczególnych nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami, koszty z tego wynikające są następnie refakturowane na najemców w poszczególnych nieruchomościach.

Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce.

Spółka prowadzi obecnie zmiany restrukturyzacyjne w swoim modelu biznesowym. Pierwsza część restrukturyzacji, polegająca na zbyciu posiadanych w Polsce aktywów przypisanych do funduszu G., została już dokonana i była przedmiotem wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej złożonego do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 2 września 2016 r. przez Spółkę i podmiot, który nabył aktywa tego funduszu. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z dnia 7 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.706.2016.2.KC oraz 1462 -IPPP1.4512.921.2016.l.KC, potwierdził prawidłowość stanowiska przedstawionego w złożonym wniosku wspólnym, uznając, że zbycie nieruchomości biurowej wchodzącej w aktywów przypisanych do funduszu G. stanowić będzie transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. W związku z nieznacznymi zmianami dotyczącymi przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka zamierza jednak w najbliższych dniach złożyć do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie ponowiony wniosek w sprawie skutków podatkowych w VAT nabycia ww. aktywów przypisanych do funduszu G..

Przedmiotem niniejszego wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 710; dalej: ustawa o VAT) planowanej transakcji restrukturyzacyjnej, w wyniku której Spółka przeniesie w drodze umowy sprzedaży aktywa przypisane obecnie do Funduszu I., tj. nieruchomość (dalej: Nieruchomość), obejmującą prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionych na tym gruncie dwóch budynków biurowych, opisanych poniżej jako Budynek I i Budynek II (dalej łącznie także jako Budynki) wraz z budowlami, przynależnościami Nieruchomości i ruchomościami wskazanymi bardziej szczegółowo poniżej). Nabywcą Nieruchomości ma zostać N. GmbH (dalej jako: N. lub Nabywca), spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą we Frankfurcie nad Menem, będąca spółką zależną Zbywcy, która na dzień złożenia wniosku posiada jedną nieruchomość położoną w Holandii. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba spółki N. GmbH w chwili przeniesienia przez Spółkę własności Nieruchomości na rzecz N. GmbH będą się znajdowały na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Po nabyciu przez N. Nieruchomość będzie nadal eksploatowana - wynajmowana na cele komercyjne lub odsprzedana. Będzie to działalność opodatkowana VAT w Polsce (tj. nie będzie z VAT zwolniona), a Nabywca będzie zarejestrowany dla celów VAT jako podatnik VAT czynny i posiadać będzie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z wynajmowaniem nabytej Nieruchomości.

W dalszych krokach planowanej restrukturyzacji, w stosunku do nieruchomości przypisanych do Funduszu 2, również rozważane jest ich przeniesienie do innych niemieckich spółek zależnych (posiadanych już przez Spółkę lub nowo utworzonych) w formie wkładów niepieniężnych lub w formie umowy sprzedaży. Te kroki jednak nie są przedmiotem niniejszego wniosku - w ich zakresie Zbywca planuje wystąpić z odrębnymi wnioskami o interpretację indywidualną. Poniżej Spółka przedstawia szczegółową charakterystykę Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży do N..

Spółka nabyła Nieruchomość na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia 29 listopada 2007 r. (dalej: Akt notarialny). Nieruchomość została nabyta od R. Sp. z o.o. - podmiotu niepowiązanego ze Zbywcą, do wyodrębnionego majątku Funduszu I.. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 22%. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, przedmiotem sprzedaży do Nabywcy będzie Nieruchomość obejmująca:

1. prawo użytkowania wieczystego należących do Skarbu Państwa działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 73/3 oraz 73/4, położonych w E. (działka nr 73/3) oraz (działka nr 73/4), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: Księga wieczysta),
2. prawo własności Budynku I, mającego charakter budynku biurowego, wzniesionego na działce nr 73/3,
3. prawo własności Budynku II, mającego charakter budynku biurowego, wzniesionego na działce nr 73/4.
4. parkingi, ogrodzenie oraz inne nakłady i urządzenia (maszyny) związane z Budynkami, a także wszelkie przynależności Nieruchomości oraz ruchomości stanowiące własność Zbywcy, znajdujące się na terenie Nieruchomości.

W Dziale III Księgi Wieczystej ujawniono, że:

1. na podstawie umowy z dnia 6 grudnia 2007 r., zawartej pomiędzy B. GmbH a X.AG z siedzibą we Frankfurcie nad Menem, ustanowiono na rzecz tego drugiego podmiotu prawo pierwokupu prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności posadowionych na nim Budynku I i Budynku II;
2. na Nieruchomości ustanowiono nieodpłatną służebność gruntową na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego działki nr 73/2 objętej KW, polegającą na prawie przejścia i przejazdu;
3. na Nieruchomości ustanowiono użytkowanie polegające na prawie wstępu do wybranych części Nieruchomości na rzecz przedsiębiorstw zajmujących się dostawą energii elektrycznej i cieplnej.

Spółka poniosła wydatki o charakterze fit-out, tj. wydatki na dostosowanie wynajmowanej komercyjnie powierzchni do potrzeb konkretnego najemcy. Od wydatków tych przysługiwało Zbywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki te Spółka potraktowała jako wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Niemniej, ich wartość w ostatnich 2 latach nie przekroczyła 30% wartości początkowej któregokolwiek z Budynków. Spółka nie planuje ponosić przed planowaną transakcją wydatków na ulepszenie Budynku I lub Budynku II, których wartość spowodowałaby przekroczenie 30% wartości początkowej.

W ramach planowanej transakcji, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej: KC), N. wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Spółki. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, Spółka, jako integralną część Nieruchomości i jej wartości, przeniesie na N. prawa i obowiązki wynikające z gwarancji i rękojmi budowlanych, gwarancji bankowych związanych z umowami najmu oraz prawa autorskie do projektu.

W ramach transakcji nie zostaną przeniesione na N. jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Spółki związane z Nieruchomością (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanej Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez N. i Spółkę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości i stroną stosownych umów.

Przeprowadzenie transakcji będzie się wiązać z rozwiązaniem/wypowiedzeniem lub cesją wybranych umów związanych z Nieruchomością (m.in. umów z dostawcami mediów, etc.), których obecnie stroną jest Spółka, a które dotyczą Nieruchomości. Przy czym nie jest wykluczone, że czynności te związane z umowami (rozwiązanie, wypowiedzenia, cesje) zostaną dokonane już po dacie transakcji, zwłaszcza w przypadkach, gdy taką konieczność wymuszać będą na przykład zasady bezpieczeństwa w stosunku do Nieruchomości lub procedury wewnętrzne tych partnerów handlowych (dostawców usług). W przypadku natomiast umów obejmujących wszystkie nieruchomości posiadane przez Spółkę, ich zakres zostanie ograniczony - tj. Budynki zostaną z nich wyłączone.

Dodatkowo, Spółka jest stroną (jako zlecający) umowy o zarządzanie nieruchomościami - Budynkiem I i Budynkiem II, która to umowa zostanie rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednie nowe umowy w tym zakresie zostaną zawarte przez N. po dokonaniu transakcji. Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów nie zostaną przeniesione na N.. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków po dokonaniu transakcji będzie więc leżeć w gestii Nabywcy, który albo przejmie dotychczasowe umowy, albo zawrze nowe umowy dotyczące obsługi Budynku I i Budynku II, według własnego uznania. Nie można przy tym wykluczyć, że N. zawrze te umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na N. jakichkolwiek pracowników Spółki, gdyż, jak wspomniano, Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy, środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców), itp.

Spółka i N. zamierzają w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej Nieruchomości złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Przeniesienie własności Budynku I i Budynku II w ramach transakcji nie zmieni modelu biznesowego wykorzystania Budynków, tj. nadal będą to wynajmowane komercyjnie powierzchnie biurowe, a więc działalność opodatkowana VAT (zastosowanie znajdą właściwe stawki VAT).

Ponadto, Spółka wskazała, iż Budynek I i Budynek II nie są wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Jak wskazano wyżej, aktywa te są natomiast przypisane do masy majątkowej Funduszu I. (niebędącego odrębną jednostką organizacyjną ani podmiotem, lecz wyłącznie masą majątkową utworzoną na zasadach umownych).

Aktywa będące przedmiotem sprzedaży do N. nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów.

W stosunku do poszczególnych nieruchomości, w tym także w stosunku do Budynku I i Budynku II Spółka prowadzi wewnętrzną ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji, jednak Spółka nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Budynku I ani Budynku II.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz planowanego zdarzenia przyszłego, Spółka i N. niniejszym wnoszą o potwierdzenie skutków podatkowych planowanej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?