Temat interpretacji
Wniesienie do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2011 r. (data wpływu 15.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 14.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Sp. z o.o. (dalej Spółka Wnosząca Aport) rozważa obecnie restrukturyzację swojej działalności. W ramach jednej z opcji restrukturyzacyjnych (w terminie do 30 listopada 2011 roku) rozważany jest aport zespołu składników majątkowych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do N. Sp. z o.o. (dalej Spółka lub Wnioskodawca). Przy okazji aportu przedsiębiorstwa do Spółki przejdą m.in.:
- grunty będące własnością Spółki Wnoszącej Aport działka nr 1 położona w M., w gminie L. o powierzchni 5,81 ha; działka nr 2 położona w M., K. i W., w gminie L. o powierzchni 0,21 ha - ujęte w księgach w pozycji aktywa obrotowe jako towary, oraz środki trwałe w budowie tj. koszty opracowania koncepcji architektonicznej zabudowy oraz koncepcji przestrzennej centrum handlowego, koszty przygotowania map dla celów projektowych, opłaty za uzgodnienia poniesione w latach 2006-2009 (dalej Nieruchomości);
- 2 pracownicy;
- inne środki trwałe, tj. urządzenie wielofunkcyjne;
- należności od odbiorców, tj. należności krótkoterminowe od Urzędu Skarbowego z tytułu VAT;
- środki pieniężne;
- otrzymane pożyczki od następujących podmiotów: V., S., F., N. związane z przedsiębiorstwem.
Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki. W zamian Spółce Wnoszącej Aport zostaną wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przedsiębiorstwa wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego.
Wkład niepieniężny będzie obejmować zarówno środki trwałe uprzednio wprowadzone, jak i niewprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przez Spółkę Wnoszącą Aport.
W stosunku do środków trwałych (m.in.: Nieruchomości) niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przez Spółkę Wnoszącą Aport - Wnioskodawca rozważa 2 scenariusze:
- wprowadzenie środków trwałych do ewidencji podatkowej Spółki i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych oraz ewentualną ich sprzedaż w roku 2011 bądź w latach kolejnych;
- nie wprowadzenie przedmiotowych środków trwałych do ewidencji podatkowej, ujęcie ich w księgach rachunkowych jako aktywa obrotowe/środki trwałe w budowie a następnie ewentualną ich sprzedaż w roku 2011 bądź w latach kolejnych lub rozpoczęcie projektu inwestycyjnego.
Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą 17 grudnia 2010 r. wybierając rok podatkowy, który jest różny od roku kalendarzowego i trwa od 1 grudnia do 30 listopada. Biorąc pod uwagę powyższe pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy trwa od 17 grudnia 2010 r. i kończy 30 listopada 2011 roku. Planowany aport będzie miał miejsce przed końcem pierwszego roku podatkowego Wnioskodawcy.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy wniesienie do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej (Spółki Wnoszącej Aport) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o PCC...
- wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład tego wkładu niepieniężnego uprzednio wprowadzonych do ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport;
- wartości w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ŚT i WNiP;
- wartości początkowej składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP...
Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy
Wniesienie przedsiębiorstwa nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o PCC.
Uzasadnienie
Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o PCC. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o PCC podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o PCC umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:
- rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
- siedziba tej spółki jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość kapitału zakładowego (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PCC). Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o PCC podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.
Należy zauważyć, że w ustawie o PCC przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c nie podlegają podatkowi PCC umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
W związku z tym, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową, a zmiana umowy Spółki będzie polegała na wniesieniu przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej (Spółki Wnoszącej Aport) do Spółki w zamian za jej udziały to zmiana umowy Spółki będzie wyłączona z PCC.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych m.in. w interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 12 maja 2010 r. o sygn. IBPBII/1/436-41/10/MZ.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.
Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:
- rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
- siedziba tej spółki jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Sp. z o.o. (dalej Spółka Wnosząca Aport) rozważa obecnie restrukturyzację swojej działalności. W ramach jednej z opcji restrukturyzacyjnych (w terminie do 30 listopada 2011 roku) rozważany jest aport zespołu składników majątkowych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do N. Sp. z o.o. (dalej Spółka lub Wnioskodawca). Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki. W zamian Spółce Wnoszącej Aport zostaną wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przedsiębiorstwa wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego. Wkład niepieniężny będzie obejmować zarówno środki trwałe uprzednio wprowadzone, jak i niewprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przez Spółkę Wnoszącą Aport.
Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.
Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.
Definicję przedsiębiorstwa zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
- koncesje, licencje i zezwolenia;
- patenty i inne prawa własności przemysłowej;
- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
- tajemnice przedsiębiorstwa;
- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit.c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.
Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.
W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanej interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacja ta co do zasady wiąże w sprawie, w której została wydana i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowi podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie