Temat interpretacji

Czy w owietle wyroku NSA z 30 czerwca 2015 r., sygn. II FSK1402/13, Wnioskodawca s3usznie uwa?a, ?e udzielona po?yczka spó3ce komandytowej przez komandytariusza nie bedzie podlega3a opodatkowaniu podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych i nie nale?y jej traktowaa jako zmiane umowy spó3ki i w konsekwencji opodatkowaa zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych tj. stawk1 0,5%?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, dzia3aj1cy w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, ?e stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 listopada 2016 r. (data wp3ywu do Biura 28 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku od czynnooci cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania po?yczki udzielanej spó3ce komandytowej przez jej wspólnika jest nieprawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2016 r. wp3yn13 do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotycz1cej podatku od czynnooci cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania po?yczki udzielanej spó3ce komandytowej przez jej wspólnika.

W przedmiotowym wniosku zosta3 przedstawiony nastepuj1cy stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spó3k1 z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 spó3k1 komandytow1, w której komplementariuszem jest Spó3ka z o.o., a komandytariuszami osoby fizyczne. Wnioskodawca prowadzi dzia3alnooa gospodarcz1 szpital.

W zwi1zku z tym, ?e Wnioskodawca w dalszym ci1gu ponosi du?e koszty zwi1zane z prowadzon1 dzia3alnooci1 oraz trudnym rynkiem, u Wnioskodawcy wystepuje brak p3ynnooci, co zmusza Wnioskodawce do zaci1gniecia po?yczek. Po?yczki udziela Spó3ce komandytariusz Spó3ki. Na te okolicznooa jest spisana umowa po?yczki pomiedzy Wnioskodawc1, a Spó3k1 (winno bya: wspólnikiem). Po?yczka jest udzielana w ratach, które komandytariusz wp3aca przelewem bankowym na konto Spó3ki. Wnioskodawca z tytu3u ww. czynnooci, tj. zawarcia umowy po?yczki bedzie opodatkowany podatkiem od towarów i us3ug.

W zwi1zku z powy?szym zadano nastepuj1ce pytanie:

Czy w owietle wyroku NSA z 30 czerwca 2015 r., sygn. II FSK1402/13, Wnioskodawca s3usznie uwa?a, ?e udzielona po?yczka spó3ce komandytowej przez komandytariusza nie bedzie podlega3a opodatkowaniu podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych i nie nale?y jej traktowaa jako zmiane umowy spó3ki i w konsekwencji opodatkowaa zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych tj. stawk1 0,5%?

Na gruncie ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych, w przypadku spó3ki cywilnej, jawnej, partnerskiej, komandytowej czy komandytowo-akcyjnej, po?yczka udzielona spó3ce przez wspólnika w dalszym ci1gu kwalifikowana jest jako zmiana umowy spó3ki i podlega temu podatkowi. Obowi1zki w zakresie rozliczenia sie z podatku pozostaj1 niezmienione.

Obowi1zek podatkowy, w zwi1zku z zawarciem umowy po?yczki, ci1?y na po?yczkobiorcy tj. na spó3ce komandytowej. Gdy umowa po?yczki jest traktowana jako zmiana umowy spó3ki (tj. gdy po?yczkodawc1 jest wspólnik) obowi1zek podatkowy ci1?y na spó3ce. Spó3ki (wspólnicy) jako podatnicy zobowi1zani s1, bez wezwania organu podatkowego, z3o?ya deklaracje, obliczya i wp3acia podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowi1zku podatkowego, tj. od chwili zawarcia umowy po?yczki. Zasada, zgodnie z któr1 nie podlegaj1 podatkowi od czynnooci cywilnoprawnych czynnooci cywilnoprawne, je?eli przynajmniej jedna ze stron z tytu3u dokonania tej czynnooci jest zwolniona z podatku od towarów i us3ug, nie ma zastosowania do umowy spó3ki i jej zmiany (art. 2 pkt 4 ustawy).

W ostatnich wyrokach (np. wyrok NSA z 30 czerwca 2015 r., sygn. II FSK 1402/13) Naczelny S1d Administracyjny ugruntowa3 swoje stanowisko odnoonie spó3ki komandytowej, któr1 równie? uzna3 za spó3ke kapita3ow1 na potrzeby ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych.

Id1c dalej za t1 tez1 nale?y przyj1a, ?e spó3ka komandytowa uznawana za spó3ke kapita3ow1, nie ma obowi1zku p3acia podatku od czynnooci cywilnoprawnych od otrzymanej od komandytariusza tej spó3ki po?yczki, poniewa? nie jest to zmiana umowy spó3ki w myol art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreoli3, ?e Naczelny S1d Administracyjny w kilku innych wyrokach np. z 4 lipca 2014 r. (II FSK 1915/12), z 16 grudnia 2014 r. (II FSK 2796/12), z 19 marca 2015 r. (II FSK 143/13) przyj13, ?e podatek od czynnooci cywilnoprawnych jest podatkiem kapita3owym w rozumieniu dyrektywy 69/335/EWG (a tak?e dyrektywy 2008/7/WE). Jakkolwiek w art. 1 dyrektywy 69/335/EWG odniesiono jej stosowanie do spó3ek kapita3owych, którymi w myol art. 3 ust. 1 lit. a) dyrektywy 69/335/EWG niew1tpliwie s1 ustanowione zgodnie z prawem polskim spó3ki: akcyjna i z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, jednak?e zakres podmiotowy dyrektywy zosta3 rozszerzony w art. 3 ust. 1 lit. b) i lit. c), a tak?e w ust. 2, w ten sposób, ?e przez spó3ke kapita3ow1 nale?y tak?e rozumiea ka?d1 spó3ke, przedsiebiorstwo, stowarzyszenie lub osobe prawn1, których udzia3y w kapitale lub maj1tku mog1 bya przedmiotem transakcji na gie3dzie, a ponadto ka?d1 spó3ke, przedsiebiorstwo, stowarzyszenie lub osobe prawn1, prowadz1ca dzia3alnooa skierowan1 na zysk, których cz3onkowie maj1 prawo zbycia swoich udzia3ów stronom trzecim bez uprzedniego upowa?nienia oraz odpowiadaj1 za d3ugi spó3ki, przedsiebiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokooci swoich udzia3ów. W myol art. 102 ustawy Kodeks spó3ek handlowych, celem spó3ki komandytowej mo?e bya wy31cznie prowadzenie przedsiebiorstwa, tote? niew1tpliwie prowadzi ona dzia3alnooa ukierunkowan1 na zysk. Na mocy art. 3 ust. 2 dyrektywy 69/335/EWG panstwa cz3onkowskie maj1 prawo dla celów naliczania podatku kapita3owego nie uwa?aa za spó3ki kapita3owe podmioty prawa wymienione w art. 3 ust. 1 dyrektywy, to analiza przepisów ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych prowadzi do wniosku, ?e obejmuj1c zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych wszystkie rodzaje spó3ek, bez rozró?nienia na osobowe i kapita3owe, Polska w istocie zdecydowa3a sie nie skorzystaa z tego uprawnienia. Pozwala to na wyprowadzenie konkluzji, ?e wytyczony przez przepisy dyrektywy 69/335/EWG zakres pojecia spó3ka kapita3owa jest szerszy, ni? wynikaj1cy z art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spó3ek handlowych i obejmuje równie? spó3ke komandytow1. Podobne wnioski mo?na wyprowadzia równie? z treoci dyrektywy 2008/7/WE, gdy? zgodnie z jej art. 2 ust. 1 lit. a) spó3ke kapita3ow1 stanowi ka?da spó3ka, która przyjmie jedn1 z form wyszczególnionych w za31czniku I (w przypadku Polski za31cznik nr I, pkt 21 wymienia spó3ke akcyjn1 i spó3ke z o.o.), ale z art. 2 ust. 1 lit. b) i c) tej dyrektywy wynika, ?e pojecie to rozszerzono na inne przedsiebiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne, przy czym w odró?nieniu od dyrektywy 69/335/EWG nie wprowadzono postanowien upowa?niaj1cych panstwa cz3onkowskie do odmiennego traktowania (dla celów naliczania podatku kapita3owego) spó3ek, przedsiebiorstw, stowarzyszen lub osób prawnych, których dzia3alnooa skierowana jest na zysk, a które jednoczeonie nie s1 spó3kami kapita3owymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a)-c) dyrektywy. Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu nale?y miea na wzgledzie wyrok Naczelnego S1du Administracyjnego i udzielon1 po?yczke traktowaa jak czynnooa niepodlegaj1c1 opodatkowaniu podatkiem kapita3owym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co nastepuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 wrzeonia 2000 r. o podatku od czynnooci cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.), podatkowi temu podlegaj1 umowy po?yczki pieniedzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Ponadto, w myol art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 podatkowi temu podlegaj1 tak?e umowy spó3ki oraz zmiany tych umów, je?eli powoduj1 one podwy?szenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2 ww. ustawy w przypadku umowy spó3ki za zmiane umowy spó3ki uwa?a sie:

1. przy spó3ce osobowej wniesienie lub podwy?szenie wk3adu, którego wartooa powoduje zwiekszenie maj1tku spó3ki, po?yczke udzielon1 spó3ce przez wspólnika, dop3aty oraz oddanie przez wspólnika spó3ce rzeczy lub praw maj1tkowych do nieodp3atnego u?ywania;
2. przy spó3ce kapita3owej podwy?szenie kapita3u zak3adowego z wk3adów lub ze orodków spó3ki oraz dop3aty.

Z kolei, zgodnie z art. 1a pkt 1-2 ww. ustawy, przez spó3ke osobow1 nale?y rozumiea spó3ke: cywiln1, jawn1, partnersk1, komandytow1 lub komandytowo-akcyjn1, natomiast przez spó3ke kapita3ow1 spó3ke z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, spó3ke akcyjn1 lub spó3ke europejsk1.

W tym miejscu nale?y zaznaczya, ?e powy?szy podzia3 spó3ek, dokonany w ustawie o podatku od czynnooci cywilnoprawnych, jest koherentny z tym przyjetym przez polskiego ustawodawce w ustawie z dnia 15 wrzeonia 2000 r. Kodeks spó3ek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.). W art. 4 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spó3ek handlowych do spó3ek osobowych zaliczono: spó3ke jawn1, spó3ke partnersk1, spó3ke komandytow1 i spó3ke komandytowo-akcyjn1, natomiast do spó3ek kapita3owych: spó3ke z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 i spó3ke akcyjn1.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych, obowi1zek podatkowy przy zmianie umowy spó3ki powstaje m.in. z chwil1 dokonania czynnooci cywilnoprawnej.

W myol art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowi1zek podatkowy, z zastrze?eniem art. 5, ci1?y przy umowie spó3ki komandytowej na spó3ce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przy zmianie umowy spó3ki stosuje sie stawke podatku przewidzian1 dla umowy spó3ki, czyli stawke w wysokooci 0,5%, a podstawe opodatkowania przy po?yczce udzielonej spó3ce przez wspólnika stanowi kwota lub wartooa po?yczki (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. d)).

Niezale?nie od powy?szego, w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynnooa mieszcz1ca sie w zakresie przedmiotowym ustawy jest wy31czona z opodatkowania podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych, nie podlegaj1 podatkowi czynnooci cywilnoprawne, inne ni? umowa spó3ki i jej zmiany:

1. w zakresie, w jakim s1 opodatkowane podatkiem od towarów i us3ug,
2. je?eli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i us3ug z tytu3u dokonania tej czynnooci, z wyj1tkiem:

• umów sprzeda?y i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomooa lub jej czeoa, albo prawo u?ytkowania wieczystego, spó3dzielcze w3asnoociowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spó3dzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w gara?u wielostanowiskowym lub udzia3 w tych prawach,
• umów sprzeda?y udzia3ów i akcji w spó3kach handlowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przysz3ego wynika, ?e Wnioskodawca jest spó3k1 komandytow1, w której komplementariuszem jest spó3ka z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, a komandytariuszami osoby fizyczne. W zwi1zku z tym, ?e Wnioskodawca ponosi du?e koszty zwi1zane z prowadzon1 dzia3alnooci1 oraz trudnym rynkiem, u Wnioskodawcy wystepuje brak p3ynnooci, co zmusza Wnioskodawce do zaci1gniecia po?yczek. Po?yczki udziela Spó3ce komandytariusz (wspólnik) Spó3ki. Wnioskodawca z tytu3u ww. czynnooci, tj. zawarcia umowy po?yczki bedzie opodatkowany podatkiem od towarów i us3ug.

Nale?y wskazaa, ?e Polska przystepuj1c do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. na mocy Traktatu Akcesyjnego podpisanego w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r., od dnia przyst1pienia zwi1zana jest postanowieniami Traktatów za3o?ycielskich i aktów przyjetych przez instytucje Wspólnot przed dniem przyst1pienia, jak równie? sta3a sie adresatem dyrektyw i decyzji w rozumieniu art. 249 TWE, o ile takie dyrektywy i decyzje skierowane by3y do wszystkich obecnych Panstw Cz3onkowskich. Nowe panstwa cz3onkowskie zosta3y tak?e zobowi1zane do wprowadzenia w ?ycie orodków niezbednych do przestrzegania od dnia przyst1pienia przepisów dyrektyw i decyzji (art. 2, art. 53 i art. 54 Traktatu Akcesyjnego).

Stosownie do art. 249 TWE w celu wykonania swych zadan oraz na warunkach przewidzianych w Traktacie, Parlament Europejski wspólnie z Rad1, Rada i Komisja uchwalaj1 rozporz1dzenia i dyrektywy, podejmuj1 decyzje, wydaj1 zalecenia i opinie. Dyrektywa wi1?e ka?de Panstwo Cz3onkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma bya osi1gniety, pozostawia jednak organom krajowym swobode wyboru formy i orodków.

Dyrektywa ma na celu harmonizacje praw panstw cz3onkowskich, a zbli?enie prawodawstwa panstw cz3onkowskich, umo?liwiaj1ce w3aociwe funkcjonowanie wspólnego rynku, jest jednym z g3ównych celów TWE. Panstwo Cz3onkowskie realizuje treoa dyrektywy przez jej transpozycje do wewnetrznego porz1dku prawnego, a wiec wydanie przez krajowego ustawodawce aktu normatywnego skutkuj1cego wobec wszystkich. Orodki implementacji dobierane s1 tak, aby zapewnia normom dyrektywy pe3n1 efektywnooa.

Efektem wykonania zobowi1zan wynikaj1cych z przyst1pienia do Unii Europejskiej by3o m.in. wprowadzenie zmian w ustawie o podatku od czynnooci cywilnoprawnych maj1cych na celu dostosowanie opodatkowania kapita3u w spó3kach kapita3owych do obowi1zuj1cego prawa Unii Europejskiej. W celu tego dostosowania wprowadzono m.in. definicje spó3ki kapita3owej i panstwa cz3onkowskiego. Zawarto je w treoci art. 1a ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych. Przepis ten zosta3 wprowadzony ustaw1 z dnia 19 grudnia 2003 r. o zmianie ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych (Dz.U. z 2004 r., Nr 6, poz. 42) i zacz13 obowi1zywaa z dniem przyst1pienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. Zgodnie z aktualnym jego brzmieniem spó3ka kapita3owa to spó3ka z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, spó3ka akcyjna lub spó3ka europejska a panstwo cz3onkowskie to panstwo cz3onkowskie Unii Europejskiej lub panstwo cz3onkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) &− strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Kolejnym krokiem w celu dostosowania uregulowan wewnetrznych w zakresie opodatkowania spó3ek kapita3owych do uregulowan Wspólnotowych by3o wprowadzenie zapisu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych. Przepis ten zosta3 wprowadzony ustaw1 z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 209, poz. 1319) i zmieniony ustaw1 z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 44, poz. 251), która to zmiana wesz3a w ?ycie z dniem 22 kwietnia 2010 r. Celem wprowadzenia wskazanego przepisu by3o jak ju? wy?ej wskazano dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapita3u w spó3kach kapita3owych do obowi1zuj1cego prawa Unii Europejskiej. Wdro?ono tym samym postanowienia dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotycz1cej podatków poorednich od gromadzenia kapita3u (Dz.Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s.11, ze zm.). Dyrektywa ta zast1pi3a dyrektywe Rady z dnia 17 lipca 1969 r. Nr 69/335/EWG dotycz1c1 podatków poorednich od gromadzenia kapita3u (Dz.Urz. UE 249 z dnia 3 paYdziernika 1969 r., s. 25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprooci3 i uporz1dkowa3 prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapita3u w spó3kach kapita3owych. Wprowadzi3 korzystne regulacje dla spó3ek kapita3owych, przez ograniczenie katalogu czynnooci podlegaj1cych podatkowi kapita3owemu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE przez spó3ke kapita3ow1 rozumie sie:

1. ka?d1 spó3ke, która przyjmuje jedn1 z form wyszczególnionych w za31czniku I (art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy),
2. ka?d1 spó3ke, przedsiebiorstwo, stowarzyszenie lub osobe prawn1, których udzia3y w kapitale lub maj1tku mog1 bya przedmiotem transakcji na gie3dzie (art. 2 ust. 1 lit. b) dyrektywy),
3. ka?d1 spó3ke, przedsiebiorstwo, stowarzyszenie lub osobe prawn1 prowadz1c1 dzia3alnooa skierowan1 na zysk, których cz3onkowie maj1 prawo zbytu swoich udzia3ów stronom trzecim bez uprzedniego upowa?nienia oraz odpowiadaj1 za d3ugi spó3ki, przedsiebiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokooci swoich udzia3ów (art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy).

Powy?sza definicja spó3ki kapita3owej pozosta3a bez zmian w stosunku do definicji okreolonej w art. 3 uchylonej dyrektywy 69/335/EWG, z t1 ró?nic1, ?e wykaz spó3ek ustanowionych zgodnie z prawem krajowym panstw cz3onkowskich, o których mowa w powy?szym art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2008/7/WE zamieszczony jest w za31czniku I do dyrektywy 2008/7/WE, a uprzednio w art. 3 ust. 1 lit. a) dyrektywy 69/335/EWG. Zgodnie z tym wykazem do spó3ek kapita3owych ustanowionych zgodnie z prawem polskim nale?y zaliczya spó3ke akcyjn1 i spó3ke z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 (pkt 21 tego za31cznika). W wykazie tym nie zamieszczono spó3ki komandytowej.

Przepisy art. 2 ust. 1 zawieraj1ce katalog podmiotów, które obligatoryjnie objete s1 podatkiem kapita3owym, dziel1 te podmioty na dwie grupy. Pierwsza z nich obejmuje spó3ki, które panstwa cz3onkowskie chc1 i obejmuj1 podatkiem kapita3owym, daj1c temu wyraz w za31czniku I do dyrektywy 2008/7/WE (art. 2 ust. l lit. a)) zawieraj1cym katalog spó3ek uznawanych przez nie za spó3ki kapita3owe podlegaj1ce przepisom dyrektywy. Drug1 grupe podmiotów stanowi1 te, które ze wzgledu na pewne cechy wspólne, powinny bya opodatkowane, jak spó3ki kapita3owe bez wzgledu na wole panstwa cz3onkowskiego w tym zakresie. Owe cechy wspólne przes1dzaj1 o kapita3owym charakterze okreolonych podmiotów, co w ocenie normodawcy unijnego zas3uguje na ochrone w zakresie opodatkowania czynnooci gromadzenia kapita3u przez te podmioty, tak jak to ma miejsce w odniesieniu do klasycznych spó3ek kapita3owych. Katalog tych cech wspólnych zawieraj1 przepisy art. 2 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy i obejmuje on:

1. mo?liwooa obrotu na gie3dzie udzia3ami w maj1tku lub kapitale podmiotu,
2. prawo zbywania udzia3ów w takim podmiocie bez uprzedniego upowa?nienia,
3. ograniczenie odpowiedzialnooci uczestników podmiotu za jego d3ugi do wysokooci udzia3ów.

Zgodnie natomiast z art. 2. ust. 2 ww. dyrektywy, na u?ytek niniejszej dyrektywy wszelkie inne spó3ki, przedsiebiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadz1ce dzia3alnooa skierowan1 na zysk uwa?a sie za spó3ki kapita3owe. Jednak zgodnie z art. 9 ww. dyrektywy, na u?ytek nak3adania podatku kapita3owego panstwa cz3onkowskie mog1 zdecydowaa o nieuznawaniu podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 2, za spó3ki kapita3owe.

Wskazane przepisy art. 2 ust. 1 dyrektywy 2008/7/WE nie znajduj1 zastosowania do spó3ki komandytowej. Spó3ka komandytowa nie zosta3a bowiem wymieniona zarówno w za31czniku I (lit. a), jak równie? jej udzia3y nie mog1 bya przedmiotem transakcji na gie3dzie (lit. b). Z kolei odnoonie lit. c) art. 2 ust. 1 ww. dyrektywy wskazaa nale?y, i? co prawda spó3ka komandytowa prowadzi dzia3alnooa skierowan1 na zysk, jednak dalsza czeoa tego przepisu wymaga, by jej wspólnicy mieli prawo zbytu swoich udzia3ów stronom trzecim bez uprzedniego upowa?nienia oraz by odpowiadali za d3ugi spó3ki tylko do wysokooci swoich udzia3ów.

Zgodnie z art. 10 § 1 i 2 ustawy Kodeks spó3ek handlowych ogó3 praw i obowi1zków wspólnika spó3ki osobowej mo?e bya przeniesiony na inn1 osobe tylko wówczas, gdy umowa spó3ki tak stanowi. Ogó3 praw i obowi1zków wspólnika spó3ki osobowej mo?e bya przeniesiony na inn1 osobe tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozosta3ych wspólników, chyba ?e umowa spó3ki stanowi inaczej.

Z kolei w myol art. 102 Kodeksu spó3ek handlowych spó3k1 komandytow1 jest spó3ka osobowa maj1ca na celu prowadzenie przedsiebiorstwa pod w3asn1 firm1, w której wobec wierzycieli za zobowi1zania spó3ki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialnooa co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Z powy?szych przepisów wynika zatem, ?e wspólnik spó3ki komandytowej nie mo?e zbya swojego udzia3u osobom trzecim bez uprzedniego upowa?nienia, udzia3 bowiem mo?e bya przeniesiony na inn1 osobe tylko wówczas, gdy umowa spó3ki tak stanowi i tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozosta3ych wspólników, chyba ?e umowa spó3ki stanowi inaczej. Z kolei za zobowi1zania spó3ki co najmniej jeden wspólnik (komplementariusz) odpowiada bez ograniczenia a zatem nie tylko do wysokooci udzia3ów. W przypadku spó3ki komandytowej nie zosta3a zatem równie? spe3niona przes3anka okreolona w lit. c) art. 2 ust. 1 ww. dyrektywy.

Odnosz1c sie do art. 2 ust. 2 dyrektywy, nale?y zwrócia uwage, ?e art. 9 dyrektywy 2008/7 pozostawia panstwom cz3onkowskim swobode decyzji o nieuznawaniu podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 2 omawianej dyrektywy, za spó3ki kapita3owe do celów nak3adania podatku kapita3owego. Wskazany przepis art. 9 dyrektywy daje zatem mo?liwooa zdecydowania panstwa cz3onkowskiego czy podmioty wskazane w przepisie art. 2 ust. 2 dyrektywy s1 spó3kami kapita3owymi. Jak wynika z uregulowan ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych Polska z tej mo?liwooci skorzysta3a uznaj1c spó3ke komandytow1 za osobow1. To oznacza, ?e spó3ka komandytowa dla potrzeb podatku od czynnooci cywilnoprawnych nie mo?e bya uznana za spó3ke kapita3ow1.

Ustosunkowuj1c sie zatem do stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym spó3ka komandytowa mieoci sie we wskazanej w dyrektywie 2008/7/WE definicji spó3ki kapita3owej, nale?y wyjaonia, ?e maj1c na uwadze konstrukcje tej spó3ki, nie mo?na jej uznaa za spó3ke kapita3ow1 w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b) i lit. c) dyrektywy 2008/7/WE. Nale?y podkreolia, ?e odmienna kwalifikacja prawnopodatkowa spó3ki komandytowej w owietle przepisów dyrektywy prowadzi3aby do nieuzasadnionego uprzywilejowania jednego rodzaju spó3ek osobowych, jakim jest spó3ka komandytowa, wzgledem wszystkich pozosta3ych.

Przedstawiaj1c powy?sze nale?y zatem podkreolia, ?e brak jest podstaw do twierdzenia, ?e zakres pojecia spó3ka kapita3owa obejmuje równie? spó3ke komandytow1 na potrzeby podatku od czynnooci cywilnoprawnych oraz, ?e spó3ka ta powinna podlegaa opodatkowaniu podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych wed3ug takich samych zasad jak pozosta3e spó3ki kapita3owe (spó3ka z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 oraz spó3ka akcyjna), co dotyczy w szczególnooci przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz przewidzianych w ustawie o podatku od czynnooci cywilnoprawnych wy31czen lub zwolnien z opodatkowania.

Jak wskazano powy?ej zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spó3ki za zmiane umowy spó3ki uwa?a sie przy spó3ce osobowej &− wniesienie lub podwy?szenie wk3adu, którego wartooa powoduje zwiekszenie maj1tku spó3ki, po?yczke udzielon1 spó3ce przez wspólnika, dop3aty oraz oddanie przez wspólnika spó3ce rzeczy lub praw maj1tkowych do nieodp3atnego u?ywania.

Wobec powy?szego, zmiana umowy spó3ki komandytowej polegaj1ca na udzieleniu spó3ce po?yczki przez wspólnika podlega opodatkowaniu, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 w zwi1zku z ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych. Nie mo?na sie wiec zgodzia ze stanowiskiem Wnioskodawcy, ?e w omawianej sytuacji przedmiotowa po?yczka nie stanowi zmiany umowy spó3ki komandytowej Wnioskodawcy. W przedstawionej sytuacji nie znajdzie zastosowania wy31czenie z opodatkowania podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych okreolone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych. Wskazany przepis okreolaj1cy wy31czenie z opodatkowania podatkiem czynnooci cywilnoprawnych nie ma zastosowania do umowy spó3ki komandytowej i jej zmiany. Jak wy?ej wskazano spó3ka komandytowa nie jest objeta zakresem dyrektywy, nie istnieje zatem koniecznooa badania w odniesieniu do niej realizacji przez przepisy krajowe zasady stand-still. Dotyczy to wszystkich spó3ek osobowych, co do których ustawodawca krajowy ma pe3n1 swobode kszta3towania ich opodatkowania (ustawodawca krajowy nigdy nie odst1pi3 od opodatkowania po?yczki udzielanej spó3ce osobowej przez wspólnika).

A zatem, zawarcie umowy po?yczki przez Spó3ke komandytow1 jako po?yczkobiorce ze swoim wspólnikiem jako po?yczkodawc1, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynnooci cywilnoprawnych wg stawki 0,5% jako zmiana umowy spó3ki osobowej zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 w zwi1zku z art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynnooci cywilnoprawnych.

Wobec powy?szego, stanowisko Wnioskodawcy nale?a3o uznaa za nieprawid3owe.

Odnosz1c sie do powo3anych we wniosku wyroków s1dów administracyjnych wskazaa nale?y, i? orzeczenia te dotycz1 konkretnych spraw podatników os1dzonych w okreolonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygniecia w nich zawarte s1 wi1?1ce. Natomiast organy podatkowe mimo, ?e w ocenie indywidualnych spraw podatników posi3kuj1 sie wydanymi rozstrzygnieciami s1dów, to nie maj1 mo?liwooci zastosowania ich wprost, z tego powodu, i? nie stanowi1 one materialnego prawa podatkowego.

Nadto nadmienia nale?y, i? w zakresie przes1dzenia, czy spó3ka komandytow1 nale?y uznaa za spó3ke kapita3ow1 w rozumieniu Dyrektywy 2008/7, Naczelny S1d Administracyjny w Warszawie wypowiedzia3 sie równie? m.in. w wyroku z 6 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 87/13, w którym to potwierdzi3 stanowisko prezentowane przez Organ w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zaistnia3ego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego we Lodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 LódY, po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemn1 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydan1 w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczaj1c1 i odmowe wydania opinii zabezpieczaj1cej mo?e bya oparta wy31cznie na zarzucie naruszenia przepisów postepowania, dopuszczeniu sie b3edu wyk3adni lub niew3aociwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S1d administracyjny jest zwi1zany zarzutami skargi oraz powo3an1 podstaw1 prawn1 (art. 57a ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Bia3ej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Bia3a.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach