Temat interpretacji

Czy czynności wykonywane w ramach systemu cash poolingu prowadzonego przez Bank podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2016 r. (data wpływu do Biura 13 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 7 i 8 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 30 czerwca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-333/16/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 7 lipca 2016 r. (data wpływu opłaty) oraz 8 lipca 2016 r. (data uzupełnienia pozostałych braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej X (dalej: Grupa). Spółka zamierza przystąpić w charakterze uczestnika do międzynarodowego wewnątrzgrupowego programu zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy (dalej: struktura cash pooling).

Realizacją programu zarządzania płynnością finansową, w którym będzie brała udział Spółka, od strony technicznej zajmie się Bank X (dalej: Bank) z siedzibą na terenie Szwecji.

W Banku zostanie otworzony Rachunek Konsolidacyjny dla spółki kapitałowej, z siedzibą w Szwecji, należącej do Grupy (dalej: Pool Leader), na którym będą na bieżąco konsolidowane salda spółek uczestniczących w strukturze cash-poolingu, zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych.

Rachunki Transakcyjne nie będą osobnymi rachunkami bankowymi. Będą one stanowić subkonta Rachunku Konsolidacyjnego. Rachunki Transakcyjne będą prowadzone przez Bank w imieniu i na rzecz Pool Leadera, ale zostaną przypisane każdej spółce uczestniczącej w strukturze cash poolingu, w tym Pool Leaderowi oraz Spółce.

Rachunek bankowy posiadany przez Spółkę w polskim banku (tzw. Rachunek Źródłowy), zostanie połączony Rachunkiem Transakcyjnym właściwym dla Spółki zlokalizowanym w Szwecji. Rachunek Źródłowy będzie podlegał tak zwanym operacjom sweeping oraz topping, to jest przelewom automatycznym. Sweeping polega na obciążaniu Rachunku Źródłowego i uznaniu Rachunku Transakcyjnego. Natomiast topping polega na obciążaniu Rachunku Transakcyjnego i uznaniu Rachunku Źródłowego. Transfery te będą dokonywane periodycznie w terminach zgodnych z decyzją Spółki, np. codziennie, co tydzień, co miesiąc lub w wybrane dni. Zastosowanie określonej operacji będzie uzależnione od wysokości środków, które Spółka zgromadzi (lub nie) na Rachunku Źródłowym. Celem tych operacji jest zapewnienie, aby na koniec uzgodnionego okresu saldo na Rachunku Źródłowym należącym do Spółki i zlokalizowanym w Polsce wynosiło zero lub było równe z góry określonej kwocie. Jeśli kwota na rachunku Źródłowym Spółki będzie niższa, rachunek ten zostanie w ramach operacji topping uznany na kwotę niedoboru. Jeśli natomiast będzie ona wyższa, zostanie on w ramach operacji sweeping obciążony kwotą nadwyżki.

Rachunki Transakcyjne, na które trafiają lub z których pochodzą kwoty wynikające z operacji sweeping i topping zostaną poddane konsolidacji na Rachunku Konsolidacyjnym, w taki sposób, że wszystkie salda (dodatnie lub ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą na bieżąco konsolidowane na Rachunku Konsolidacyjnym. Uznanie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Konsolidacyjnym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Konsolidacyjnego.

Pool Leader będzie decydował o wysokości oprocentowania oraz zasadach wypłaty odsetek zarówno od posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym nadwyżek finansowych, jak i występujących tam niedoborów. Do Pool Leadera Spółka będzie wypłacała odsetki od używanych środków pieniężnych, w sytuacji, gdy jej rachunek bez wykorzystania cash poolingu wykazywałby saldo ujemne. Z kolei w przypadku salda dodatniego, Pool Leader będzie odpowiedzialny za wypłatę na rzecz Spółki odsetek od wykorzystywanych środków pieniężnych Spółki. W związku z tym, że konsolidacja jest dokonywana zbiorczo na Rachunku Konsolidacyjnym przy udziale wielu podmiotów, które mogą wykazywać nadwyżki lub niedobory, nie będzie dokonywane ustalenie, które konkretnie odsetki zapłacone przez podmioty należące do struktury cash poolingu są przez Pool Leadera wykorzystywane do wypłaty których konkretnie odsetek dla podmiotów posiadających nadwyżki finansowe. Spółka nie ma także wiedzy na temat tego, jaka część odsetek zapłaconych przez Spółkę Pool Leaderowi, zostanie przez niego wykorzystana w ramach transakcji wypłaty odsetek innym podmiotom należącym do struktury cash poolingu, a jaka część pozostanie u Pool Leadera.

Spółka będzie posiadać aktualny certyfikat rezydencji podatkowej Pool Leadera wydany przez szwedzkie władze podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, usługa cash poolingu realizowana na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługa cash poolingu realizowana na jego rzecz nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, które zostały enumeratywnie wyliczone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał, że zawarty w nim katalog ma charakter zamknięty, to znaczy, że nie jest dopuszczalne objęcie zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych innych niż wymienione w art. 1 ww. ustawy czynności. Ponadto, treść nazwanych czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ww. ustawy, należy ustalać w odniesieniu do postanowień Kodeksu cywilnego, regulujących poszczególne zagadnienia. Umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tzw. umowy typu cash pooling), nie zostały wymienione wprost w powyższym katalogu. Nie jest również możliwe zrównanie cash poolingu z żadną umową nazwaną wymienioną w powyższym katalogu, w szczególności z pożyczką lub depozytem nieprawidłowym.

Wnioskodawca wskazał, że w myśl art. 720 ustawy Kodeks cywilny przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Przez depozyt nieprawidłowy należy rozumieć umowę, zgodnie z którą przechowawca przyjmuje na siebie obowiązek przechowania pieniędzy (lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku) oddanych mu w przechowanie w niepogorszonym stanie, a z przepisów szczególnych albo umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku.

Zdaniem Wnioskodawcy, cash pooling, jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu, stanowi na gruncie polskiego prawa umowę nienazwaną. Pomimo, iż zawiera pewne elementy pożyczki czy depozytu nieprawidłowego, to jednak nie wyczerpuje istotnych znamion żadnej z tych umów. Z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu, dla wszystkich uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak brak jest skonkretyzowania przedmiotu umowy jak również drugiej strony transakcji, ponieważ źródłem z którego zostanie zasilony Rachunek Transakcyjny o saldzie debetowym, jest Rachunek Konsolidacyjny, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników struktury cash pooling. Spółka, posiadając nadwyżkę finansową, która jest wprowadzona poprzez Rachunek Transakcyjny na Rachunek Konsolidacyjny nie wie zatem, jakie podmioty z Grupy korzystają z tych nadwyżek.

Umowa cash poolingu, której uczestnikiem będzie Wnioskodawca nie będzie określała z góry kwoty płatności, ani terminu rozliczenia i spłaty zadłużenia. Wartości te będą kształtowały się w trakcie realizacji cash poolingu w zależności od stopnia wykorzystania struktury cash poolingu przez uczestników, w tym przez Spółkę. Planowana umowa nie zawiera zatem niezbędnych elementów umowy nazwanej, np. pożyczki lub depozytu nieprawidłowego.

Umowa cash poolingu nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w umowie cash poolingu uczestnicy umowy realizują cel przedstawienia bankowi skonsolidowanego salda grupy rachunków (saldo na Rachunku Konsolidacyjnym), tak aby należne bankowi odsetki zostały naliczone w mniejszej wysokości w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego Grupy (lub aby bank naliczył wyższe odsetki w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego Grupy). Nadrzędnym celem umowy cash poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z Grupy.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash pooling jako umów pożyczek lub depozytu nieprawidłowego, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny w księdze trzeciej zobowiązania nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki, określonej w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, wynikającym z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie stanowi ona umowy pożyczki, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest co do zasady rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników (sposobu zarządzania płynnością finansową) niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa ta nie wyczerpuje znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym z powyższych przyczyn umowa cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieści się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa cash poolingu czyli międzynarodowy wewnątrzgrupowy program zarządzania płynnością finansową, do którego przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach