Temat interpretacji

Czy dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 13 września 2011 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podjęło Uchwałę w sprawie dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (akt notarialny). Wskazaną uchwałą Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o umorzeniu udziałów Wnioskodawcy w wysokości 20.000 udziałów, do których uprawniona jest Gmina. Stosownie do zapisów uchwały, umorzenie udziałów ma nastąpić w drodze ich nabycia przez Wnioskodawcę i powodować ma obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W zamian za umorzone udziały, Gmina otrzyma wynagrodzenie o łącznej wartości xxx zł, co stanowi 20.000 - krotność wartości nominalnej udziału o wartości xxx zł. Wypłata wynagrodzenia nastąpi po zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym obniżenia kapitału zakładowego.

W dniu 11 października 2011 r. pomiędzy Gminą, a Wnioskodawcą została zawarta umowa zatytułowana umowa sprzedaży udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością. Przedmiot powyższej umowy został określony jako przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy własności 20.000 udziałów o łącznej wartości nominalnej xxx zł, posiadanych przez Gminę w kapitale zakładowym Wnioskodawcy w celu ich umorzenia. Strony w umowie ustaliły cenę sprzedaży udziałów w kwocie xxx zł (umowa z dnia 11 października 2011 r. pomiędzy Gminą, a Wnioskodawcą).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy umowa z dnia 11 października 2011 r. pomiędzy Gminą, a Wnioskodawcą, zatytułowana umowa sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako umowa kupna sprzedaży...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. - art. 1. ust 1 pkt 1 a), podatkowi podlegają umowy sprzedaży praw majątkowych.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - art. 199 § 1, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do § 2 tego przepisu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jak stanowi § 7 tego przepisu, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - art. 535, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Zdaniem wnoszącego o interpretację, umowa z dnia z dnia 11 października 2011 r. zawarta pomiędzy Gminą, a Wnioskodawcą, zatytułowana umowa sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako umowa kupna sprzedaży. Nie jest bowiem umową kupna sprzedaży, o jakiej mowa w przepisach art. 535 Kodeksu cywilnego, lecz umową nabycia przez spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia, przewidzianą przez art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Nie decyduje bowiem nazwa umowy, lecz jej rzeczywista treść i brak w umowie składników przedmiotowo istotnych z punktu definicji umowy kupna - sprzedaży przyjętej w Kodeksie cywilnym. Przeciwnie, umowa zawiera składniki przedmiotowo istotne dla umowy nabycia udziałów przez spółkę, celem ich umorzenia i została zawarta w związku z uchwałą w przedmiocie umorzenia udziałów i celem wykonania tej uchwały.

Umowa sprzedaży rzeczy jest transakcją ekwiwalentną, skutkującą przysporzeniem określonych korzyści dla obu stron tej transakcji. Powoduje przeniesienie prawa majątkowego w zamian za uzgodnioną pomiędzy stronami cenę. Nabycie udziałów celem ich umorzenia, stanowi formę zaspokojenia wspólnika spółki i skutkuje obniżeniem kapitału zakładowego, gdy umorzenie nie zostało dokonane z czystego zysku. Wynagrodzenie za umorzone udziały stanowi formę rekompensaty za zaangażowany przez wspólnika kapitał, w związku z ograniczeniem lub całkowitym umorzeniem jego praw udziału w spółce. W przypadku umowy sprzedaży, cena jest składnikiem przedmiotowo istotnym umowy sprzedaży. W przypadku umowy nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia, występuje wynagrodzenie. Pojęcie ceny zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie wynagrodzenie określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nie są pojęciami tożsamymi. Jest tak dlatego, że w zamian za wynagrodzenie spółka nie otrzymuje jak przy umowie kupna sprzedaży przysporzenia w postaci prawa majątkowego - udziałów, gdyż te podlegają umorzeniu z momentem zarejestrowania w Krajowym Rejestrze Sądowym obniżenia kapitału zakładowego. Po drugie cena jest ekwiwalentem dla sprzedającego za zbywane prawo majątkowe, a w przypadku wynagrodzenia jest to ekwiwalent dla wspólnika za wniesiony kapitał zakładowy. Umowa nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia nie prowadzi, jak umowa kupna sprzedaży, do wymiany świadczeń między stronami, w zamian za wypłacone wynagrodzenie spółka nie otrzymuje prawa majątkowego - udziałów, za które płaci wynagrodzenie. Z tych powodów, umowa nabycia udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia z art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nie jest sprzedażą w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności takiej nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży. Umorzenie udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest związane ze stosunkiem spółki, wynika z umowy spółki, przewidziane jest w Kodeksie spółek handlowych. W konsekwencji jest to szczególny i odrębny rodzaj nabycia prawa majątkowego w stosunku do sposobu nabycia prawa majątkowego, przewidzianego umową sprzedaży z Kodeksu cywilnego, którego celem jest unicestwienie tego prawa nie jego nabycie.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przyjmuje zasadę enumeratywnego wymienienia czynności podlegających podatkowi. Ustawa nie wymienia umowy nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym, nabycie przez Spółkę udziałów w celu umorzenia, nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat i dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki,

1. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
2. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94 poz. 1037 ze zm.), udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być umorzone między innymi w drodze zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki. Umorzenie to może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Kodeks stanowi, iż nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika następuje za wynagrodzeniem.

Z kolei w myśl przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 K.c., przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycie od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin wynagrodzenie nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu wynagrodzenie świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Pojęcie ceny zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie wynagrodzenia, określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowa nabycia akcji przez Spółkę od udziałowca celem ich umorzenia regulowana przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż nabycie przez Wnioskodawcę własnych udziałów od wspólnika za wynagrodzeniem w celu ich umorzenia jest szczególnym rodzajem umowy, niewymienionym w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym nie podlega temu podatkowi.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie wywołuje skutków prawnych dla Gminy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi