Czy nabycie własności przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części przez Wnioskodawcę w trybie opisanym powyżej podlegać będzie opodatko... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 09.06.2016, sygn. IBPB-2-1/4514-325/16/ASz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Czy nabycie własności przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części przez Wnioskodawcę w trybie opisanym powyżej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2016 r. (wpływ do Biura 5 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa na podstawie umowy datio in solutum jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa na podstawie umowy datio in solutum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca &− spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca, Spółka) posiada wierzytelności pieniężne wobec spółki powiązanej X (dalej: Dłużnik), w szczególności z tytułu udzielonej pożyczki (oraz naliczonych odsetek).

Planowane jest, aby w trybie określonym w art. 453 ustawy Kodeks cywilny, tj. w trybie tzw. świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), Dłużnik, w celu zwolnienia się (w całości lub w części) z zobowiązań z tytułu powyższych wierzytelności pieniężnych spełnił inne świadczenie, tj. dokonał przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy za jego zgodą własności posiadanego przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części.

W przypadku, w którym łączna wartość przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części będzie wyższa od wartości zobowiązania (zobowiązań) regulowanego w trybie datio in solutum, wynikłą z tego tytułu różnicę Wnioskodawca będzie zobowiązany uiścić na rzecz Dłużnika w formie pieniężnej (dalej: Rozliczenie).

Umowa o świadczenie w miejsce wykonania zostanie zawarta w formie wymaganej przepisami prawa cywilnego. Wskutek jej wykonania (tj. przeniesienia przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części) zobowiązanie Dłużnika wobec Spółki wygaśnie (w całości lub w części).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie własności przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części przez Wnioskodawcę w trybie opisanym powyżej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych są czynności cywilnoprawne określone w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, którego treść Wnioskodawca przytoczył.

Natomiast na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy opodatkowaniu podlegają również:

zmiany umów wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, oraz
orzeczenia sądów i ugody, jeżeli powodują one takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w literaturze powszechnie uznaje się, że katalog powyższych czynności jest wyczerpujący. Opodatkowaniu podlegają więc wyłącznie czynności cywilnoprawne, które są wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przesądza o tym użycie w treści tego przepisu terminu następujące, wyraźnie odwołującego się do tych czynności cywilnoprawnych, które zostały w nim wymienione (J. Zdanowicz, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, C.H. Beck, System informacji Prawnej Legalis, komentarz do art. 1, nb. 3). Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 6 października 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 2215/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że: podatkiem od czynności cywilnoprawnych objęte są wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. Są to czynności prawne nazwane, regulowane przepisami polskiego prawa cywilnego.

Ustanawiając zamknięty katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zadecydował tym samym o wyłączeniu innych czynności z zakresu opodatkowania. W konsekwencji, czynności cywilnoprawne, które nie zostały wyraźnie wyliczone w ustawowym katalogu, a także umowy nienazwane, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Co do zasady, zgodnie z ogólną regułą prawa zobowiązań, prawidłowe wykonanie istniejącego zobowiązania przez dłużnika może polegać wyłącznie na spełnieniu takiego świadczenia, które jest zgodne z treścią tego zobowiązania. W myśl bowiem art. 354 § 1 Kodeksu cywilnego, obowiązkiem dłużnika jest wykonanie zobowiązania, zgodnie z jego treścią, przy czym sposób wykonania podlega jeszcze ocenie przy uwzględnieniu dalszych kryteriów, wymienionych w tym przepisie. W razie zaoferowania przez dłużnika innego świadczenia niż pierwotnie ustalone, wierzyciel nie jest zobowiązany do jego przyjęcia. Ustawodawca, biorąc jednak pod uwagę ustanowioną w art. 3531 Kodeksu cywilnego ogólną zasadę swobody umów, pozostawił stronom stosunków cywilnoprawnych możliwość modyfikowania przez nie przedmiotu świadczenia. Jedną z takich sytuacji jest instytucja świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum). Instytucję tę reguluje przepis art. 453 zd. 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Datio in solutum polega więc na tym, że dłużnik spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie niż pierwotnie umówione, w następstwie czego zwalnia się z zobowiązania. Skutkiem świadczenia w miejsce wykonania jest wygaśnięcie pierwotnego zobowiązania, w wyniku zaspokojenia wierzyciela.

Należy podkreślić, że istotą datio in solutum jest zmiana przedmiotu świadczenia. Dłużnik, nie mogąc, czy też nie chcąc spełnić świadczenia, do którego dokonania był zobligowany zgodnie z treścią zobowiązania, oferuje w jego miejsce inne świadczenie, a wierzyciel musi zdecydować, czy je przyjmuje. W razie akceptacji wierzyciela co do zaproponowanej zmiany przedmiotu świadczenia oraz &− co jest warunkiem koniecznym dla wygaśnięcia zobowiązania w tym trybie &− faktycznego spełnienia świadczenia przez dłużnika, zobowiązanie wygasa w taki sam sposób jak gdyby zostało dokonane świadczenie określone w treści zobowiązania istniejącego wcześniej. Co ważne, w przypadku datio in solutum nie można mówić o zmianie istniejącego wcześniej stosunku zobowiązaniowego. Datio in solutum obejmuje wyłącznie porozumienie stron w zakresie samej realizacji zobowiązania, tj. samego dokonania dłużnego świadczenia. Sama istota łączącego strony uprzednio stosunku zobowiązaniowego stanowiącego podstawę powstania świadczenia pierwotnego nie ulega zmianie.

Mechanizm datio in solutum może znaleźć zastosowanie w stosunkach cywilnoprawnych o różnym charakterze. Świadczenie w miejsce wykonania może być nakierowane na spowodowanie wygaśnięcia zobowiązań wynikających z różnych źródeł, u których podstaw może leżeć czynność prawna, orzeczenie sądowe czy akt administracyjny, ale również bezpodstawne wzbogacenie czy prowadzenie cudzych spraw bez zlecenia. Jak wskazuje się w doktrynie, bez znaczenia pozostaje rodzaj przedmiotu świadczenia, które spełnia dłużnik w trybie datio in solutum (K. Pietrzykowski, Kodeks cywilny. Komentarz do art. 450-1088. Tom II, C.H. Beck, System informacji Prawnej Legalis, komentarz do art. 453, nb. 2). Jedynym warunkiem jest, aby świadczenie, co do którego strony się porozumiewają w ramach zmiany przedmiotu świadczenia, różniło się od świadczenia pierwotnie ustalonego.

Ze względu na opisane powyżej charakterystyczne cechy instytucji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) nie może być ona utożsamiana z umową sprzedaży, czy też zamiany.

Umowa sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, obejmuje z jednej strony zobowiązanie sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa oraz jego wydania, a z drugiej strony zobowiązanie kupującego do odebrania rzeczy lub prawa i zapłaty ceny. Tymczasem celem datio in solutum jest jedynie zmiana przedmiotu świadczenia w ramach stosunku zobowiązaniowego powstałego wcześniej. Do zmiany przedmiotu świadczenia (spełnienia innego świadczenia zamiast dłużnego) dochodzi, gdy już po powstaniu pierwotnego zobowiązania dłużnik wyraża wolę spełnienia świadczenia innego niż początkowo ustalone, a wierzyciel wyraża zgodę na takie zachowanie dłużnika. Dlatego w przypadku zmiany przedmiotu świadczenia w trybie datio in solutum nie występuje element świadczenia drugiej strony.

Natomiast zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy lub prawa w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Za zamianę należy również uznać umowę, w której świadczenia każdej ze stron należą do różnej kategorii przedmiotów majątkowych, np. jedna ze stron zobowiązuje się przenieść własność rzeczy w zamian za przeniesienie prawa majątkowego. W przypadku zmiany przedmiotu świadczenia w drodze datio in solutum nie powstaje jednak zobowiązanie drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy lub prawa. Strona umowy uzyskująca świadczenie wyraża jedynie zgodę na zmianę przedmiotu świadczenia, nie zobowiązuje się do przeniesienia własności ani rzeczy, ani prawa.

Powyższe cechy odrębne świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) stanowią podstawę do przyjęcia tezy, że umowa, w ramach której następuje zmiana świadczeń (w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego) jest umową różną od umowy sprzedaży oraz zamiany. Tym samym, skoro umowa ta nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu, należy uznać iż nie będzie rodzić skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych sytuacja, w której Dłużnik w celu zwolnienia się (w całości lub w części) z zobowiązań wobec Wnioskodawcy przeniesie na Spółkę własność przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części.

Powyższe stanowisko &− zgodnie z którym instytucja świadczenia w miejsce wykonania nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych &− jednoznacznie potwierdzają organy podatkowe w wydanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Wnioskodawca powołał się na kilka interpretacji indywidualnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przywołanych powyżej uregulowań prawa podatkowego oraz stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe przeniesienie przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części na Wnioskodawcę w okolicznościach opisanych powyżej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż na powyższe konkluzje nie wpłynie również fakt, iż w przypadku gdy wartość przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części będzie wyższa od wartości zobowiązań Dłużnika regulowanych w trybie datio in solutum, wynikłą z tego tytułu różnicę jako Rozliczenie, Wnioskodawca uiści na rzecz Dłużnika w formie pieniężnej.

Ewentualne Rozliczenie będzie stanowić wyłącznie wyrównanie różnicy pomiędzy wartością przejmowanego w ramach datio in solutum przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części, a wysokością regulowanych w ten sposób przez Dłużnika zobowiązań względem Spółki, w szczególności z tytułu pożyczki (oraz naliczonych odsetek). W opinii Spółki, z powodów przytoczonych powyżej nie można uznać, iż Rozliczenie spełni definicję jakiejkolwiek czynności opodatkowanej wymienionej w art. 1 ust. l pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo, na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca przytoczył obszerne fragmenty dwóch interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa na podstawie umowy datio in solutum w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym. W zakresie stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie, znak: IBPB-2-1/4514-202/16/ASz.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
umowy dożywocia,
umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat i dopłat,
ustanowienie hipoteki,
ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
umowy depozytu nieprawidłowego,
umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada wierzytelności pieniężne wobec spółki powiązanej, w szczególności z tytułu udzielonej pożyczki (oraz naliczonych odsetek).

W przypadku, w którym łączna wartość przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej jego części będzie wyższa od wartości zobowiązania (zobowiązań) regulowanego w trybie datio in solutum, wynikłą z tego tytułu różnicę Wnioskodawca będzie zobowiązany uiścić na rzecz Dłużnika w formie pieniężnej (dalej: Rozliczenie).

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną, a zatem dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli, innymi słowy poprzez porozumienie stron. Wydanie przedmiotu pożyczki (przeniesienie własności na pożyczkobiorcę) stanowi jedynie wykonanie zawartej już umowy.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) &− określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia jest formą umowy uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania poza umową stron jest rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przeniesienie przedsiębiorstwa Dłużnika lub jego zorganizowanej części na Wnioskodawcę w okolicznościach opisanych powyżej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak powyżej zostało wskazane, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. W rezultacie więc na Wnioskodawcy nie będzie ciążył z tego tytułu obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie