Temat interpretacji

opodatkowanie umowy cash poolingu

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 listopada 2017 r. (data wpływu 04 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej T. (Grupa T., Grupa), działającej w branży motoryzacyjnej.

W celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi (m.in. poprzez obniżenie kosztów finansowania ze względu na optymalne wykorzystanie nadwyżek oraz pokrycie niedoborów środków pieniężnych), w Grupie został wdrożony system zarządzania płynnością finansową, tzw. cash pooling (struktura cash pooling), do którego przystąpił Wnioskodawca. Poza Spółką w strukturze uczestniczą również inne podmioty z Grupy T. (uczestnicy).

Udział Wnioskodawcy w strukturze cash pooling regulują:

• umowa z dnia 12 grudnia 2005 r. T. C. P. A. zawarta pomiędzy uczestnikami a spółką T. M. E. NV/SA, spółką prawa belgijskiego, działającą jako tzw. agent lub pool leader w ramach struktury cash pooling (Lider). Umowa ta określa ramowe zasady zarządzania środkami pieniężnymi w ramach struktury cash pooling w Grupie T. Wnioskodawca przystąpił do tej umowy w dniu 22 listopada 2010 r. (Umowa cash pooling);
• umowa Multi Target Balancing Agreement zawarta w dniu 12 grudnia 2005 r. pomiędzy uczestnikami i Liderem, a bankami z grupy C. B. (Bank), zarządzającymi środkami finansowymi w ramach struktury cash-pooling (Multi Target Balancing Agreement).

W ramach funkcjonującej struktury Spółka posiada rachunek bankowy w banku w Polsce (Bank polski), a także rachunek bankowy w banku w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (Bank brytyjski). Rozliczenia w ramach struktury cash pooling odbywają się w walucie EUR.

Zgodnie z postanowieniami umowy M. T. B. A. oraz umowy cash pooling, każdy z uczestników posiada rachunek bieżący uczestniczący w strukturze (Rachunek źródłowy). Z kolei Lider posiada również dodatkowy rachunek w Banku brytyjskim, na którym są konsolidowane środki pochodzące z rachunków źródłowych pozostałych uczestników (Rachunek główny).

Rozliczenia w ramach struktury cash pooling są przeprowadzane w następujący sposób:

• na pierwszym etapie, w przypadku posiadania przez Spółkę nadwyżki środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku w Banku polskim, środki te są transferowane na rachunek Spółki w Banku brytyjskim (rachunek źródłowy),
• następnie dodatnie saldo na Rachunku źródłowym Spółki jest transferowane z Rachunku źródłowego na Rachunek główny gdzie dochodzi do konsolidacji środków pieniężnych,
• natomiast w przypadku wykazania przez Spółkę niedoborów środków pieniężnych na rachunku w Banku polskim, środki odpowiadające kwocie niedoboru są transferowane na rachunek w Banku polskim z rachunku w Banku brytyjskim,
• w wyniku powyższego, na rachunku Spółki w Banku brytyjskim powstaje ujemne saldo środków pieniężnych, które jest następnie pokrywane w drodze transferu środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości z Rachunku głównego.

W wyniku zastosowania powyższych rozliczeń, saldo na Rachunku źródłowym każdego z uczestników (w tym Spółki) na koniec dnia roboczego zawsze wynosi zero.

W celu prawidłowego rejestrowania i zarządzania opisanymi powyżej transferami pomiędzy rachunkami źródłowymi uczestników a Rachunkiem głównym, Lider prowadzi w ramach swoich ksiąg rachunkowych wewnętrzne konta, na których prezentowane są salda i zobowiązania każdego z uczestników wynikające z uczestnictwa w strukturze cash pooling (Konto wewnętrzne). W ramach powyższych czynności Lider rejestruje:

• każdy transfer środków z Rachunku źródłowego każdego uczestnika na Rachunek główny jako uznanie na Koncie wewnętrznym danego uczestnika,
• każdy transfer środków z Rachunku głównego na Rachunek źródłowy każdego uczestnika jako obciążenie na Koncie wewnętrznym danego uczestnika.

Lider przedstawia uczestnikom struktury comiesięczne zestawienie transferów pomiędzy rachunkami źródłowymi a Rachunkiem głównym. Zestawienie zawiera również stan kont wewnętrznych danych uczestników i zarejestrowane na nich obroty, zastosowaną dzienną stopę oprocentowania oraz wysokość łącznie naliczonych odsetek.

Uczestnicy, których saldo na Koncie wewnętrznym w księgach Lidera jest w danym dniu dodatnie otrzymują od Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek. Z kolei uczestnicy, których saldo na Koncie wewnętrznym w księgach Lidera jest w danym dniu ujemne, zostają obciążeni odsetkami. Saldo wynikające z codziennych operacji jest podsumowywane i rozliczane po zakończeniu miesiąca.

Wynagrodzenie lub obciążenie w postaci odsetek, o którym mowa powyżej jest ustalane w oparciu o referencyjną stopę międzybankowych operacji depozytowych typu overnight, (tj. EONIA), ustalaną przez Europejski Bank Centralny, odpowiednio zmodyfikowaną o wysokość marży. Wysokość marży została ustalona w informacji o oprocentowaniu (Interest Rate Letter), stanowiącej załącznik do Umowy cash pooling.

Każdy z uczestników ponosi koszty uczestnictwa w strukturze, które są naliczone przez Bank dla rachunku danego uczestnika.

Obecnie rachunkiem, który stanowi Rachunek źródłowy Wnioskodawcy w ramach struktury cash pooling jest rachunek w Banku brytyjskim.

Aktualnie Spółka planuje zmienić zasady uczestnictwa w strukturze cash pooling w taki sposób, że rachunek bankowy w Banku brytyjskim przestanie uczestniczyć w strukturze cash pooling, zaś funkcje Rachunku źródłowego przejmie rachunek bankowy w Banku polskim. Dojdzie tym samym do uproszczenia obecnej struktury. Dodatkowo, nie jest wykluczone, iż w przyszłości rozliczenia w ramach struktury cash pooling zostaną rozszerzone o kolejną walutę, tj. PLN. Ponadto, Spółka nie wyklucza, że zmiany obejmą także przeniesienie Rachunku głównego ze Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej do innego państwa, np. Królestwa Belgii. Ewentualne przeniesienie Rachunku głównego będzie pochodną wyjścia Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej (tzw. Brexit).

Umowy zawarte przez Wnioskodawcę w ramach struktury cash pooling nie zawierają postanowień, które zobowiązują danego uczestnika struktury do przeniesienia na własność innego uczestnika określonej ilości pieniędzy. A zatem po stronie Spółki nie występuje zobowiązanie do przekazania na rzecz konkretnego uczestnika struktury cash pooling określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od konkretnego uczestnika struktury cash pooling określonej kwoty środków pieniężnych. Powyższe pozostanie bez zmian po dokonaniu zmian w aktualnie funkcjonującej strukturze cash pooling.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie przyporządkowane do zaistniałego stanu faktycznego:

1. Czy umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling Spółka jest zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Pytanie przyporządkowane do zdarzenia przyszłego:

2. Czy po dokonaniu przedstawionych w opisie zaistniałego stanu faktycznego zmian w funkcjonującej strukturze cash pooling (polegających na uproszczeniu struktury poprzez eliminację z niej rachunku w Banku brytyjskim lub rozszerzeniu rozliczeń w ramach struktury o kolejną walutę lub ewentualnym przeniesieniu Rachunku głównego ze Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej do innego państwa), umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, i w konsekwencji w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling Spółka nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Po dokonaniu przedstawionych w opisie zaistniałego stanu faktycznego zmian w funkcjonującej strukturze cash pooling (polegających na uproszczeniu struktury poprzez eliminację z niej rachunku w Banku brytyjskim lub rozszerzeniu rozliczeń w ramach struktury o kolejną walutę lub ewentualnym przeniesieniu Rachunku głównego ze Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej do innego państwa), umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, w związku z uczestnictwem w strukturze cash-pooling Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Uzasadniając stanowisko Wnioskodawca wskazał na:

1. Zakres opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC) opodatkowaniu podatkiem od czynności prawnych podlegają następujące czynności prawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Ponadto w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC podatek od czynności cywilnoprawnych obciąża również:

• zmiany wskazanych powyżej umów, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania, oraz
• orzeczenia sądów, w tym również polubownych i ugody, jeżeli wywołują takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 lub 2 ustawy o PCC.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały wprost wskazane w ustawie o PCC.

Na gruncie prawa polskiego cash pooling jest tzw. umową nienazwaną, czyli umową, której nie można zakwalifikować do żadnego typu umowy, który został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm. dalej Kodeks cywilny) lub w innych aktach normatywnych. W literaturze przedmiotu cash pooling jest definiowany jako specyficzna usługa bankowa umożliwiająca obniżenie kosztów działalności grup kapitałowych (Z. Ofiarski, Prawo bankowe, Warszawa 2008, s. 273).

W konsekwencji przedstawiona w stanie faktycznym struktura cash pooling jako czynność niewymieniona w ustawie o PCC pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności struktura cash-pooling nie może być uznana za umowę pożyczki, co Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia poniżej.

2. Brak podstaw dla uznania struktury cash pooling za umowę pożyczki:

A. Odmienny cel struktury cash poolingu

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Ekonomiczną istotą umowy pożyczki jest zatem wykorzystywanie przez dany okres środków pieniężnych będących własnością określonego podmiotu przez inny podmiot.

Podstawowym celem struktury cash pooling jest natomiast efektywne zarządzanie nadwyżkami i niedoborami środków pieniężnych w ramach G. T. Ze względu m.in. na kompensatę nadwyżek środków pieniężnych wykazywanych przez jednych uczestników z niedoborami innych uczestników możliwe jest ograniczenie zapotrzebowania na finansowanie zewnętrzne skonsolidowanie sald wykazywanych na rachunkach uczestników pozwala G. T. na zmniejszenie poziomu zadłużenia wobec banków i w konsekwencji na obniżenie należnych bankom odsetek.

Podstawowe cele umowy pożyczki i struktury cash pooling są zatem rozbieżne. Istotą umowy pożyczki jest udostępnienie kapitału, natomiast istotą struktury cash pooling jest optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi uczestników.

B. Brak elementów koniecznych umowy pożyczki

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego elementem koniecznym (essentialia negotii) umowy pożyczki jest m.in. zobowiązanie konkretnego podmiotu (pożyczkodawcy) do przeniesienia na inny, skonkretyzowany podmiot (pożyczkobiorcę) określonej ilości środków pieniężnych.

Umowy zawarte przez Spółkę w ramach struktury nie zawierają postanowień, które zobowiązywałyby uczestnika do przeniesienia na własność innego podmiotu określonej ilości pieniędzy, ani też do przyjęcia od innego podmiotu określonej kwoty środków pieniężnych. W konsekwencji, w świetle umów zawartych w związku z udziałem w opisywanej strukturze Spółka nie może być kwalifikowana jako pożyczkodawca lub pożyczkobiorca w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.

Również sposób przeprowadzania rozliczeń w ramach struktury nie daje podstaw dla uznania Spółki za pożyczkodawcę lub pożyczkobiorcę. Jak wskazano w stanie faktycznym:

• na pierwszym etapie, w przypadku posiadania przez Spółkę nadwyżki środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku w Banku polskim, środki te są transferowane na rachunek Spółki w Banku brytyjskim,
• następnie dodatnie saldo na Rachunku źródłowym Spółki jest transferowane z Rachunku źródłowego na Rachunek główny, gdzie dochodzi do konsolidacji środków pieniężnych,
• natomiast w przypadku wykazania przez Spółkę niedoborów środków pieniężnych na rachunku w Banku polskim, środki odpowiadające kwocie niedoboru są transferowane na rachunek w Banku polskim rachunku w Banku brytyjskim,
• w wyniku powyższego, na rachunku Spółki w Banku brytyjskim powstaje ujemne saldo środków pieniężnych, które jest następnie pokrywane w drodze transferu środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości z Rachunku głównego.

Spółka wskazuje również, iż wszystkie transfery środków pieniężnych w ramach struktury odbywają się za pośrednictwem Rachunku głównego, a tym samym nie dochodzi do bezpośredniego przekazania środków pieniężnych między poszczególnymi uczestnikami struktury.

Z uwagi na powyższe, nie jest możliwe wskazanie konkretnych podmiotów, które byłyby pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą, a struktura cash pooling, do której przystąpiła Spółka, nie może być uznana za umowę pożyczki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling Spółka nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, również po dokonaniu planowanych zmian w strukturze cash-pooling, (polegających na jej uproszczeniu poprzez eliminację ze struktury cash-pooling rachunku w Banku brytyjskim, wprowadzeniu nowej waluty w rozliczeniach wynikających ze struktury oraz ewentualnym przeniesieniu Rachunku głównego ze Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej do innego państwa), umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze, iż żadna z powyższych zmian nie wpłynie na modyfikację istotnych z perspektywy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych postanowień umownych, zdaniem Spółki, do opisanej powyżej sytuacji w pełni znajdzie zastosowanie argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W konsekwencji, po dokonaniu przedstawionych w opisie zaistniałego stanu faktycznego zmian w funkcjonującej strukturze cash pooling (polegających na uproszczeniu struktury poprzez eliminację z niej rachunku w Banku brytyjskim lub rozszerzeniu rozliczeń w ramach struktury o kolejną walutę lub ewentualnym przeniesieniu Rachunku głównego ze Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej do innego państwa), umowy zawarte w związku ze strukturą cash pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyżej przedstawionego stanowiska.

Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał liczne interpretacje indywidualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej