Temat interpretacji

Czy umowa cash-poolingu podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), uzupełnionym 30 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 16 lipca 2019 r., znak: 0111-KDIB4.4014.206.2019.1.DK oraz w piśmie z 17 lipca 2019 r., znak: 0111-KDIB4.4014.206.2019.2.DK wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 lipca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca spółka akcyjna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) planuje wprowadzanie mechanizmu, pozwalającego na zarządzanie płynnością w ramach grupy kapitałowej (dalej: Grupa, lub Uczestnicy), opartego na umowie cash-poolingu. Jest to schemat działający dzięki transferom zwrotnym dokonywanym w ciągu jednego dnia roboczego.

Usługa świadczona będzie przez bank w W. (dalej: Bank) na rzecz podmiotów z Grupy. Będzie on stroną umowy, która oferuje szereg czynności technicznych, w tym ustalanie sald uczestników systemu (Stron) oraz realizację transferów.

Uczestnicy posiadać będą w Banku bieżące rachunki bankowe z udostępnionym limitem zadłużenia. Suma limitów zadłużenia w rachunkach bankowych poszczególnych Uczestników nie będzie mogła przekroczyć limitu zadłużenia określonego dla Grupy.

Główną rolę w systemie będzie odgrywał pool-leader (dalej: Lider), tj. podmiot, który będzie kierował systemem rozliczeń wewnątrz Grupy. Lider posiadać będzie w Banku bieżący rachunek bankowy z udostępnionym limitem zadłużenia (dalej: Rachunek główny Lidera). Ponadto, Lider będzie posiadał w Banku dodatkowy rachunek bankowy (dalej: Rachunek pomocniczy Lidera), który wykorzystywany będzie wyłącznie do celów bilansowania rachunków bankowych pozostałych Uczestników.

Rachunki bankowe Uczestników oraz rachunki bankowe Lidera prowadzone będą w walucie krajowej (polski złoty).

Uczestnicy są podmiotami posiadającymi siedziby i ośrodki zarządzania w Polsce.

W ramach tej umowy będzie miało miejsce bilansowanie (zerowanie) sald na rachunkach bankowych poszczególnych Uczestników z wykorzystaniem Rachunku pomocniczego Lidera. Bilansowaniu nie będzie podlegało saldo występujące na Rachunku głównym Lidera. Zatem w przypadku, gdy środki pieniężne dostępne na Rachunku głównym Lidera nie wystarczą na pokrycie globalnego salda ujemnego netto wynikającego z sald na rachunkach bankowych pozostałych Uczestników, saldo na Rachunku pomocniczym Lidera nie zostanie zbilansowane do zera.

Bilansowanie sald na rachunkach bankowych Uczestników, dokonywane na koniec każdego dnia roboczego, przebiegać będzie w następujący sposób:

1. Bank ustali saldo netto grupy;
2. W przypadku, gdy saldo grupy będzie:
   • ujemne Bank, w imieniu i na rzecz Lidera, dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku głównego Lidera na Rachunek pomocniczy Lidera, w wysokości pozwalającej na pokrycie salda ujemnego grupy,
   • dodatnie Bank, w imieniu i na rzecz Lidera, dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku pomocniczego Lidera na Rachunek główny Lidera, w wysokości nadwyżki pieniężnej wygenerowanej przez Grupę;
3. Bank, w imieniu i na rzecz Lidera, dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku pomocniczego Lidera na swoją rzecz, dokonując w ten sposób spłaty przez Lidera wierzytelności Banku wobec Uczestników posiadających salda ujemne. W konsekwencji Lider wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) z tytułu wierzytelności Banku przysługujących względem Uczestników ujemnych;
4. Bank w imieniu i na rzecz Uczestników posiadających salda dodatnie na rachunkach bankowych dokona przelewu środków pieniężnych z ich rachunków na swoją rzecz, dokonując w ten sposób spłaty wierzytelności Banku wobec Lidera. W konsekwencji Uczestnicy ci wstąpią w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) z tytułu wierzytelności Banku przysługujących względem Lidera;
5. W konsekwencji Lider będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Uczestnika, albo Uczestnik będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Lidera. Jednocześnie będzie przechodzić prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Zgodnie z założeniami struktury, na początku każdego kolejnego dnia roboczego w ramach struktury występować będą automatyczne transfery zwrotne, tj. wszystkie salda rachunków należących do Uczestników zostają automatycznie przywrócone do stanów jakie miały miejsce bezpośrednio przed wykonaniem operacji zerujących dnia poprzedniego (spłata zobowiązań wobec podmiotów, które w poprzednim dniu roboczym wstąpiły w prawa zaspokojonego wierzyciela).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy umowa cash-poolingu, realizowana w sposób jaki opisano powyżej, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana umowa cash-poolingu rzeczywistego (z elementem subrogacji), jako kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową grupy nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlega zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych. Czynności dokonywane w ramach umowy cash-poolingu (łączącego się z subrogacją) nie zostały objęte regulacjami Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji, nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash-poolingu jest zbliżona do umowy pożyczki (wymienionej w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Jednakże nie stanowi ona umowy pożyczki bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Orzecznictwo podkreśla, że bez zastrzeżenia obowiązku zwrotu nie można mówić o umowie pożyczki.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy umowa cash-poolingu także jeżeli zawiera element subrogacji nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał szereg interpretacji indywidualnych oraz wyrok Sądu Najwyższego i Sądu Apelacyjnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1590) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, gdyż ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec tego tylko wymienione w nim czynności stanowią przedmiot opodatkowania tym podatkiem.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest co do zasady rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie w niektórych elementach o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem na instytucji uregulowanej w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli czynności dokonywane w jej ramach nie przyjmą charakteru żadnej z czynności wymienionych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności oparte na subrogacji dokonane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym z powyższych przyczyn czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem opisana we wniosku umowa o zarządzaniu płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej, do której przystąpi Wnioskodawca nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedmiotowa interpretacja zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy i tylko on może czerpać z niej ochronę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej