Temat interpretacji
w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w związku z przeniesieniem Zakładów Południowych przez B do Spółki w drodze podziału przez wydzielenie
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
15 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w związku z przeniesieniem Zakładów P przez B do Spółki w drodze podziału przez wydzielenie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
A sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) oraz B sp. z o.o. (dalej również jako: „B”) są osobami prawnymi z siedzibami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy podlegają (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będą podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca oraz B w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Podmioty te będą zależne od Grupy X S.A. (dalej: „C”).
Podstawowym przedmiotem działalności B jest działalność w zakresie (...). Ponadto, B prowadzi działalność (...).
Obecnie, po przeniesieniu 2 listopada 2021 r. przez C a na rzecz B zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności (...) w G., działalność C jest zasadniczo podzielona na 2 niezależne (odrębne pod względem gospodarczym) segmenty:
1)działalność związana ze sprzedażą (...) i produktów (...) oraz wyrobów (...) (w tym zakresie C nie zajmuje się (...) – usługi te zleca B);
2)działalność związana z zarządzaniem C oraz grupą jej podmiotów zależnych, w tym działalność (...).
C natomiast jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). C jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. C jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej Grupy X S.A. (dalej: „Grupa”).
C zamierza połączyć się z Y S.A. (dalej: „Y”). Z uwagi na przepisy w zakresie ochrony konkurencji, do przejęcia C Y potrzebował formalnej zgody ze strony Komisji Europejskiej. Uzyskanie ww. zgody stanowi niezbędny i konieczny warunek do zrealizowania planowanego połączenia C i Y – bez tej zgody połączenie byłoby prawnie niedopuszczalne. W celu realizacji połączenia, Y podjął niezbędne kroki prawne, w tym uzyskanie stosownych zgód i pozwoleń na realizację ww. transakcji. W dniu 14 lipca 2020 r. Y uzyskał pozytywną warunkową decyzję Komisji Europejskiej w przedmiocie zgody na dokonanie koncentracji polegającej na przejęciu C przez Y . Skuteczność ww. zgody uzależniona jest jednak od wykonania przez Y określonych w treści decyzji środków (dalej: „Środki Zaradcze”).
W związku z realizacją Środków Zaradczych, w pierwszej kolejności nastąpiło scentralizowanie działalności (...) w ramach jednego podmiotu – tj. w B. Następnie, po dokonaniu ww. centralizacji, planowane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu (tj. do Wnioskodawcy) części działalności związanej z produkcją (...).
i) Wniesienie do B wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącego zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do segmentu (...) w ramach C.
W pierwszej kolejności C podniosła kapitał zakładowy B i objęła go w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez B działalności (...).
W skład przedmiotu wkładu niepieniężnego weszły elementy tworzące segment (...), w tym:
1)aktywa tworzące (w nawiasach podane numery technologiczne):
a)Zakład (...), w tym m.in.:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...),
iv.(...),
v.(...),
vi.(...),
vii.(...);
b)Zakład (...), w skład którego wchodzą następujące jednostki i aktywa:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...);
c)Zakład (...), na który składają się m.in. następujące jednostki i aktywa:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...),
iv.(...),
v.(...),
vi.(...),
vii.(...),
viii.(...);
d)Zakład (...), na który składają się m. in. następujące jednostki i aktywa:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...),
iv.(...),
v.(...),
vi.(...),
vii.(...);
viii.(...);
e)Zakład (...), w którego skład wchodzą m.in. następujące aktywa i jednostki:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...)
iv.(...),
v.(...),
vi.(...);
f)Zakład (...), w skład którego wchodzą m. in. następujące aktywa i jednostki:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...);
iv.(...),
v.(...);
g)Zakład (...), w skład którego wchodzą m.in.:
i.(...),
ii.(...),
iii.(...),
iv.(...),
v.(...),
vi.(...);
oraz pozostałe aktywa wspierające funkcjonowanie powyższych zakładów i stanowiące integralną część (...) takie jak m.in. (...).
2)procesy i procedury związane z funkcjonowaniem bloków i kompleksów wymienionych w pkt 1 lit. a)-g) powyżej;
3)know-how związany z przetwarzaniem i wytwarzaniem produktów (...);
4)pracownicy dotychczas zatrudnieni w strukturach bloków i kompleksów wymienionych w pkt 1 lit. a)-h) powyżej (w tym wyższa kadra menedżerska, np. (...));
5)zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami;
6)zobowiązania z tytułu zakupu (...) w zakresie, w jakim zakupów tych będzie dokonywała B;
7)wszelkie koncesje i zezwolenia dotyczące działalności prowadzonej w ramach działów wymienionych w pkt. 1 lit. a)-g) powyżej, które mogą być przedmiotem obrotu;
8)grunty, na których położone są aktywa segmentu (...) wraz z budynkami biurowymi, w których pracować będą pracownicy biurowi przenoszeni do B;
9)prawa własności intelektualnej i prawa licencyjne do technologii i procesów wykorzystywanych w ramach segmentu (...) (co będzie w odniesieniu do niektórych aktywów wymagać zgody kontrahenta).
Ponadto, wraz z wymienionymi powyżej elementami w ramach wkładu niepieniężnego do B przeniesieni zostali również pracownicy zaplecza biurowego przypisani do obsługi procesów związanych z funkcjonowaniem segmentu (...) (np. z działów takich jak: (...) itp.).
Pracownicy segmentu (...) oraz przypisani pracownicy zaplecza biurowego zostali przeniesieni do B w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm. dalej „Kodeks Pracy”).
Do B zasadniczo nie została przeniesiona własność (...) i innych (...) przetwarzanych przez segment (...). B może przy pomocy przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kontynuować działalność (...) o charakterze processingowym, tj. dokonywać przetwarzania (...) na rzecz usługobiorców (...).
Do B nie zostały przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynikałoby prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogły być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże B przed wniesieniem wkładu niepieniężnego rozpoczęła proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, aby mogła prowadzić działalność w ramach segmentu (...) od dnia wniesienia wkładu niepieniężnego. Na moment dokonania podziału przez wydzielenie opisanego niżej, B posiadała wszelkie niezbędne koncesje i zezwolenia na prowadzenie działalności w ramach segmentu (...).
Do B nie zostały również przeniesione aktywa oraz zobowiązania, które dotyczą innych segmentów działalności C (tj. segment handlowo-dystrybucyjny i segment wsparcia korporacyjnego). W szczególności przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wierzytelności i zobowiązania handlowe, w tym związane ze sprzedażą (...) i produktów (...). C pozostała właścicielem niektórych nieruchomości (wybranych budynków biurowych, nieużytkowanych działek oraz gruntów wykorzystywanych do działalności niezwiązanej z działalnością (...)). W związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego, w celu kontynuacji działalności processingowej, w zależności od potrzeb wynikających z przyjętego modelu współpracy z nabywcami usług (procesorami), B zawarła stosowne umowy handlowe, np. w zakresie nabycia gazu i energii oraz części zamiennych, a także umowy zakupowe na (...) i dodatki do (...). Oprócz umowy processingowej (o przetwarzaniu), B zawarła również inne umowy niedotyczące bezpośrednio działalności (...) (np. usługi niematerialne takie jak IT, HR, finanse, administracja, usługi transportowe, usługi Bboratoryjne, ochrona przeciwpożarowa). Usługi te są w większości jednak już obecnie świadczone na rzecz B w związku z działalnością zakładu (...) oraz pozostałej działalności. W konsekwencji, w związku z transakcją nie zmienił się istotnie zakres usług świadczonych obecnie przez podmioty zewnętrzne wobec B (zmianie uległa jednak ich skala w związku z przeniesieniem segmentu (...) z C do B).
Po wniesieniu wkładu niepieniężnego w B znajdują się wszystkie wymienione powyżej zorganizowane składniki materialne i niematerialne tworzące segment (...), a także (w nawiasach numery technologiczne):
1)Zakład (...) zlokalizowany w G., na który składają się przede wszystkim:
i. (...);
ii. (...);
iii. (...);
iv. (...);
v. (...);
2)Zakład (...) zlokalizowany w G., na który składają się przede wszystkim:
i. (...);
ii. (...);
iii. (...);
iv. (...);
v. (...);
3)Zakład produkcji (...) w J. (dalej: „Zakład w J.”), na który składają się m.in.:
i. (...), tj. m.in.:
ii. (...);
iii. (...);
iv. (...);
v. (...);
vi. (...));
vii. (...);
viii. (...);
ix. (...);
x. (...);
xi. (...);
xii. (...);
xiii. (...);
xiv. (...);
xv. (...);
xvi. (...);
xvii. (...);
xviii. (...);
4) Zakład produkcji (...) w C. (dalej: „Zakład w C.”), na który składają się m.in.:
i. (...);
ii. (...);
iii. (...);
iv. (...);
v. (...);
vi. (...);
vii. (...);
viii. (...);
ix. (...);
x. (...);
xi. (...);
xii. (...);
xiii. (...);
xiv. (...).
Po wniesieniu wkładu niepieniężnego przez C do B zasadniczo można rozróżnić terytorialnie w B:
1)działalność (...) o charakterze processingowym oraz działalność (...) prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w G., na które składać się będą segment (...) wraz z Zakładem (...) oraz Zakład (...) zlokalizowane w G. (dalej określane łącznie jako: „Zakłady w G.”);
2)działalność polegającą na produkcji (...) prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w J. i C., na który składać się będą Zakład w J. i Zakład w C. dalej określane łącznie jako: „Zakłady P”).
Produkcja (...) przy użyciu Zakładów w G. ma charakter kompleksowy. Działalność ta polega na (...). Następnie (...) przy użyciu infrastruktury i urządzeń zlokalizowanych w G. jest sprzedawany lub transportowany do Zakładów P i tam dochodzi do dalszego przetwarzania lub sprzedaży.
Działalność prowadzona w ramach Zakładu w J. również ma charakter kompleksowy. Prowadzony jest tam proces oksydacji oraz modyfikacji (...) analogicznie do instalacji produkcyjnych w Zakładach w G., zatem Zakład w J. może produkować (...) (...), jak i z przetworzonego surowca (...).
W ramach Zakładu w C. z kolei możliwa jest działalność przetwórcza (...) (...) z G., Zakładu w J. (dotychczas Zakład w C. nie otrzymywał (...) z Zakładu w J.) lub nabytego od zewnętrznego dostawcy oraz modyfikatora (...).
ii) Wydzielenie Zakładów P do Wnioskodawcy.
Po dokonaniu opisanej powyżej centralizacji działalności (...) w B, zostanie przeprowadzony podział B poprzez wydzielenie z jej majątku Zakładów P do Wnioskodawcy. Przed wydzieleniem C będzie posiadać 100% udziałów w B i w Spółce.
W skład wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą m.in.:
1)aktywa tworzące Zakłady P (opisane wyżej);
2)pracownicy przypisani do Zakładu w J. i Zakładu w C., w tym wyższa kadra kierownicza;
3)część pracowników działu handlowego B wraz z (...), część pracowników działu logistyki zajmująca się sprzedażą (...) (w tym pracownicy spedycyjni) oraz wybrani inni pracownicy (np. pracownik kontrolingu dedykowany dla Zakładu w J., pracownicy działu zakupów dedykowani dla Zakładów P, pracownik odpowiedzialny za planowanie produkcji w Zakładzie w J., pracownicy Zespołu Technologii i Ochrony Środowiska;
4)zapasy surowcowe niezbędne do prowadzenia działalności w sposób nieprzerwany;
5)umowy związane z działalnością prowadzoną przez Zakład w J. i Zakład w C. (np. umowa na dostawę energii elektrycznej do zakładów itd.), w zakresie jakim możliwe będzie przeniesienie ich bez udziału drugiej strony umowy (w pozostałym zakresie, w celu kontynuacji działalności Wnioskodawca zawrze stosowne umowy);
6)zobowiązania wynikające z umów związane z działalnością prowadzoną przez Zakład w J. i Zakład w C., które mogą być przedmiotem wydzielenia, np. zobowiązania z tytułu dostaw do Zakładu w J. i Zakładu w C., zobowiązania związane z należnościami pracowniczymi wobec pracowników przechodzących do Wnioskodawcy itd.;
7)wierzytelności handlowe związane z działalnością (...) przechodzącą do Wnioskodawcy;
8)relacje handlowe (klientela) z podmiotami zaopatrującymi się w (...) wytwarzane przez B;
9)regulaminy, akty organizacyjne itd. obejmujące funkcjonowanie Zakładu w J. i Zakładu w C., a także regulujące funkcjonowanie działów pozaprodukcyjnych przechodzących do Wnioskodawcy;
10)koncesje, zezwolenia związane z działalnością Zakładu w J. i Zakładu w C., które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności prawnej;
11)bieżące środki pieniężne, które zostaną przypisane do Zakładów P.
Pracownicy przenoszeni wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi w ramach wydzielenia zostaną przeniesieni do Wnioskodawcy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. Nie wyklucza to jednak rekrutacji nowych pracowników w związku z bieżącym zapotrzebowaniem (np. w funkcjach ogólnego wsparcia działalności operacyjnej).
Przed dokonaniem wydzielenia B dokonała zmian organizacyjnych w ramach struktury wewnętrznej zmierzających do powstania wewnętrznej jednostki organizacyjnej, do której przypisani będą wszyscy pracownicy przenoszeni do Wnioskodawcy.
Do Wnioskodawcy nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże Spółka przed dokonaniem wydzielenia rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by mogła prowadzić działalność w ramach Zakładu w J. i Zakładu w C. od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się żadnego czasowego wstrzymania działalności Zakładów P w tym zakresie. Po wydzieleniu Wnioskodawca będzie kontynuować działalność opodatkowaną VAT w ramach Zakładów P.
Do Wnioskodawcy nie będą również przenoszone aktywa trwałe zlokalizowane w G., które będą wykorzystywane przez B w ramach działalności processingowej.
Wnioskodawca zawrze z C umowy dotyczące dostarczania surowców do produkcji (...) w ramach Zakładów P (w celu zapewnienia kontynuacji prowadzonej działalności), a także dotyczące sprzedaży (...) przetwarzanego na rzecz C przez B przez instalacje (...) w Zakładach w G. Umowa będzie miała charakter rynkowy.
Ponadto, Wnioskodawca nie wyklucza, że nie zawrze również innych umów, które nie dotyczą bezpośrednio działalności Zakładów P, i które mogą być przedmiotem typowego outsourcingu (np. usługi niematerialne takie jak IT, HR, finanse, administracja, usługi transportowe, usługi Bboratoryjne, ochrona przeciwpożarowa). Bezpośrednio po wydzieleniu, C zawrze z Wnioskodawcą umowę, w ramach której będzie świadczyć usługi udostępniania systemów, infrastruktury i obsługi IT niezbędnych do prowadzenia działalności (...) w ramach formuły „system jako usługa” (system as a service) i „infrastruktura jako usługa” (infrastructure as a service). Powyższe usługi będą realizowane z nie gorszymi parametrami niż na dzień wydzielenia. Wnioskodawca akceptuje model usługowy w zakresie obsługi IT oraz zasady podziału IT/OT przyjęte podczas procesu wydzielania i nie będzie samodzielnie rozwijał własnych rozwiązań IT z pominięciem modelu. Zastrzeżenie to nie dotyczy systemów automatyki przemysłowej (OT).
Dodatkowo, Wnioskodawca wskazał, że obecnie know-how w zakresie produkcji (...) jest w posiadaniu C, a B zawarło z C umowę licencyjną na korzystanie z niego. Po dokonaniu wydzielenia Wnioskodawca będzie związany z C stosowną umowę licencyjną na korzystanie z know-how w zakresie produkcji (...). Umowy w tym zakresie również będą odzwierciedlały typowe podejście rynkowe.
Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład B prowadzone są/będą na moment wydzielenia wyodrębnione ewidencje kosztowe (możliwe będzie zatem przypisanie kosztów w ramach wydzielonych rachunkowo MPK). B będzie także w stanie wydzielić koszty pośrednie związane z działalnością zlokalizowaną w Zakładach w G. oraz z działalnością Zakładów P przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych B. Możliwe będzie również wyodrębnienie przychodów oraz należności związanych z działalnością Zakładów P. Przed dokonaniem podziału sporządzone będą uproszczone sprawozdania finansowe pro forma dB Zakładów P, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat oraz bilansu w sytuacji, gdyby jednostki te funkcjonowały jako oddzielne podmioty.
Zakłady w G. oraz Zakłady P stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie i strukturalnie działalności zarządzane przez dedykowane do tego osoby na wyższych stanowiskach kierowniczych. B posiadać będzie ogólny regulamin organizacyjny, w ramach którego możliwe będzie wyodrębnienie jednostek organizacyjnych zlokalizowanych w G. (tj. segmentu (...), oraz Zakładu (...)) oraz Zakładów P.
Po wydzieleniu, B będzie świadczyła usługi processingowe na surowcach (w tym w zakresie (...)) powierzonych przez procesora poprzez Zakłady w G.
W związku z planowanym przeniesieniem Zakładów P do Wnioskodawcy, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.
Pytanie
Czy podniesienie kapitału zakładowego Spółki w związku z przeniesieniem Zakładów P z B do Spółki w drodze podziału przez wydzielenie będzie podlegało opodatkowaniu PCC?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, podniesienie kapitału zakładowego Spółki w związku z przeniesieniem Zakładów P przez B do Spółki w drodze podziału przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu PCC.
1. Podział przez wydzielenie jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu PCC.
W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o PCC, opodatkowaniu PCC podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o PCC – w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:
1)przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2)przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3)przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;
4)przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
a)rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
b)siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego – także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.
Zgodnie z treścią art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.) – podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).
Z powyżej zacytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu PCC podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu PCC nie kwalifikują się zatem podziały spółek.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz fakt, że do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki dojdzie wskutek podziału B przez wydzielenie Zakładów P i przeniesienie ich do Spółki, stwierdzić należy, że opisane zdarzenie przyszłe nie będzie rodziło żadnych skutków na gruncie PCC. Czynność ta nie mieści się bowiem w katalogu określonym w art. 1 ustawy o PCC, w szczególności nie stanowi też zmiany umowy spółki. Podział przez wydzielenie nie jest bowiem wymieniony w art. 1 ust. 3 cyt. ustawy, jako zmiana umowy spółki.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym:
1)w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.186.2020.4.MZ;
2)w interpretacji indywidualnej z 9 lipca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.99.2020.1.PB;
3)w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.65.2020.4.PB.
2. Podniesienie kapitału zakładowego Spółki związane z wniesieniem w zamian za udziały w Spółce zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu PCC.
W ocenie Wnioskodawcy, nawet w sytuacji gdyby podział przez wydzielenie stanowił zmianę umowy spółki objętą zakresem ustawy o PCC (co w jego ocenie byłoby niezasadne), to przeniesienie przez B do Spółki Zakładów P w drodze podziału przez wydzielenie i tak nie skutkowałoby powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie PCC.
Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
Zgodnie z art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o PCC, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega opodatkowaniu PCC, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:
·rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
·siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
Stosownie do treści art. 1a pkt 2 ustawy o PCC, użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.
Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) w zw. z ust. 9 ustawy o PCC, podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy pomniejszona o:
1)kwotę wynagrodzenia wraz z VAT, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;
2)opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;
3)opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2 powyżej.
W przypadku umowy spółki i jej zmiany – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC – stawka podatku wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.
Przepisy ustawy o PCC przewidują jednak szereg sytuacji, w których niektóre czynności –mimo że są objęte zakresem przedmiotowym ustawy – są wyłączone z opodatkowania PCC. Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC jedną z czynności wyłączonych z opodatkowania PCC jest umowa spółki lub jej zmiana związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Przepisy ustawy o PCC nie przewidują własnej definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, wobec czego konieczne jest przy interpretacji tych sformułowań zastosowanie wykładni systemowej i posłużenie się znaczeniem przewidzianym przez inne ustawy podatkowe.
Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 685; dalej: „ustawa o VAT”), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP” ) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”) do polskiego porządku prawnego. Warto również dodać, że analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).
W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15 stycznia 2021 r., Znak: 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2)zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),
3)zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),
4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).
Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o PCC.
Ad. 1) Zakłady P będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.
Ustawy podatkowe nie definiują pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2021 r., Znak: 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.
W ocenie Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne tworzące Zakłady P stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na produkcji (...). W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy przypisani do poszczególnych zakładów) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do Zakładu w J. i Zakładu w C. będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład Zakładów P wchodzić będzie cała infrastruktura służąca i niezbędna do produkcji (...), która jest zlokalizowana na terenie Zakładu w J. i Zakładu w C.
Ponadto, zarówno pracownicy (przypisani odpowiednio do Zakładu w C. i Zakładu w J.), jak i zawarte umowy (np. umowy na dostarczanie energii elektrycznej) będą elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Zakłady P byłoby niemożliwe.
Zdaniem Wnioskodawcy, Zakłady P stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez B do momentu podziału. Świadczy o tym fakt, że obecnie B prowadzi działalność przy użyciu Zakładu w J. i Zakładu w C., natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Wnioskodawcę.
Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w składzie Zakładów P pozostaną zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przechodzących pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec dostawców (np. dostawców energii elektrycznej).
W świetle powyższego należy uznać, że Zakłady P stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z produkcją (...).
Ad. 2) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów P będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).
Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., Znak: 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).
Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady P będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:
-przede wszystkim należy wskazać, że Zakłady P będą się składać z Zakładu w J. i Zakładu w C., które są wyodrębnione organizacyjnie w strukturach B (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Poszczególni pracownicy B będą przypisani odpowiednio do Zakładu w J. i Zakładu w C.;
-ponadto, odpowiednio Zakład w J. i Zakład w C. kierowane są przez osoby piastujące funkcje kierownicze, zatem wyodrębnienie organizacyjne Zakładów P będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;
-składniki majątkowe wchodzące w skład Zakładów P są co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do Zakładu w J. i Zakładu w C.;
-widoczna będzie odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Zakładów w G. w odniesieniu do Zakładów P. Podstawową funkcją Zakładów w G. będzie działalność (...), a produkcja (...) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności wykorzystania ciężkich frakcji (...), które nie mogą być wykorzystane w działalności (...). Zakłady P są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji (...);
-ponadto, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja Zakładów P od Zakładów w G. – jednostki te są bowiem od siebie oddzielone o ponad 500 km. Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych Zakładów.
Zdaniem Wnioskodawcy przypisane do Zakładów P składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do Zakładów P są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.
Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:
·w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:
-składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;
-istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dB funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;
-poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;
-poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dB tych funkcji”;
·interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-
2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych – kadry pracowniczej; odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;
·interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.
Ponadto, o wyodrębnieniu organizacyjnym przemawia fakt, że przed dokonaniem wydzielenia w B została utworzona wewnętrzna jednostka organizacyjna, do której przypisani będą wszyscy przenoszeni do Wnioskodawcy pracownicy B, tak aby Zakłady P jeszcze przed wydzieleniem funkcjonowały operacyjnie jak odrębny od pozostałej działalności B podmiot. Niemniej jednak pewne funkcje wsparcia (np. usługi prawne, usługi księgowe) będą zapewnione przez podmiot zewnętrzny – C lub B.
W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładów P oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakład w J. i Zakład w C. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.
Ad. 3) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Zakłady P będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).
Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16 oraz z 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).
Wnioskodawca wskazał, że wyodrębnienie finansowe Zakładów P zostanie dokonane poprzez:
-przypisanie odpowiednio do Zakładu w J. i Zakładu w C. środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz bieżących środków pieniężnych – co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
-sporządzenie planów remontowych dB Zakładu w J. i Zakładu w C. tworzących Zakłady P;
-możliwość dokonania alokacji zobowiązań do jednostki wydzielanej na bazie odpowiednich algorytmów;
-możliwość wdrożenia księgowania zobowiązań z odpowiednim wyróżnikiem;
-przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej B i Wnioskodawcy, która miałaby miejsce w sytuacji, gdyby Zakłady w G., Zakład w J. i Zakład w C. funkcjonowały jako odrębne podmioty.
Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Zakładów P. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:
-system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;
-system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;
-istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dB poszczególnych funkcji.”
W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy Zakłady P zostaną wyodrębnione z prowadzonego przez B przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.
Ad. 4) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Zakłady P mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalnie).
Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (...) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).
Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).
Wnioskodawca uważa, że Zakłady P spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:
-odrębna będzie funkcja Zakładów P w odniesieniu do Zakładów w G. Podstawową funkcją Zakładów w G. będzie działalność (...), a produkcja (...) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności wykorzystania (...), które nie mogą być wykorzystane w działalności (...). Zakłady P są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji (...);
- do Zakładów P będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych tworzących odpowiednio Zakład w J i Zakład w C., licencje itp.) oraz pracownicy zatrudnieni w Zakładzie w J. i Zakładzie w C. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Zakłady P działalności świadczyć będzie o odrębności funkcjonalnej Zakładów P od Zakładów w G. Wskazać należy, że w związku z wydzieleniem do Wnioskodawcy przeniesieni będą również pracownicy działu sprzedaży oraz pracownicy logistyki odpowiedzialni za organizację transportu produktów (...), co umożliwia funkcjonowanie Zakładów P również w aspekcie czynności wspierających działalność operacyjną;
- w związku z działalnością Zakładów P zatrudnieni będą również pracownicy piastujący funkcje kierownicze, którzy są dedykowani do kierowania odpowiednio Zakładem w J. i Zakładem w C. Posiadanie przez Zakłady P pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o ich niezależności organizacyjno-funkcjonalnej;
- fakt ten jest potwierdzony specyficznymi procedurami wewnętrznymi, które odnoszą się ściśle do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Zakładów P;
- co również istotne, Zakłady P będą również posiadały istotne relacje handlowe (klientelę), które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności (...).
Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym zespołu wydzielanych składników, co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:
·w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1.DS, w której wskazano na następujące elementy wchodzące w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczące o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym:
-„środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;
-prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami;
-prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących obszaru A, w tym prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością obszaru A;
-wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach obszaru A;
-zapasy (w tym surowców i materiałów; półproduktów i produktów w toku, oraz produktów gotowych; materiałów o charakterze marketingowym; towarów przeznaczonych do sprzedaży)”;
·w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2020 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK, w której wskazano: „Wydzielone składniki majątku mają charakter funkcjonalnej całości, która służy do prowadzenia działalności handlowej i pozwaB na realizację w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej. W składnikach pBnowanego aportu mieszczą się pracownicy przydzieleni do zadań w zakresie działalności handlowej, oraz składniki obecnie służące do wykonywania tej działalności jak należności, zobowiązania, licencje na oprogramowanie, środki pieniężne, zapasy, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.), wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych”;
·w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w której wskazano: „zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, praw i obowiązków wynikających z wiążących umów handlowych z klientem i dostawcami oraz z umów zawartych z pracownikami jest ze sobą ściśle powiązany i zorganizowany na tyle, że w kształcie zbywanym jest zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po dokonaniu transakcji zbycia nabywca - nowo powołana spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność bez konieczności połączenia nabywanych składników majątku z innymi czy dokonania jakiejkolwiek ich modyfikacji”;
·w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego:
-„zespół składników materialnych ZCP posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;
-składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;
-ZCP jest w stanie funkcjonować w oparciu o własne zasoby (tj. nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);
-ZCP posiada przypisane aktywa niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;
-zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że ZCP będzie dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;
-ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami”;
·w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r, w których wskazano na dwa czynniki istotne dB uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dB uznania Zakładów P za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na nie, na Wnioskodawcę nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli B, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.
Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.
Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(...) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.
W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.
Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 12 października 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.
Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną poprzez Zakład w J. i Zakład w C. działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do Wnioskodawcy w ramach wydzielenia. Z kolei Wnioskodawca uzyska pozostałe koncesje lub zezwolenia związane z działalnością tych Zakładów, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po wydzieleniu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wydzieleniu Zakład w J. i Zakład w C. będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.
W związku z powyższym brak „automatycznego” przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach wydzielenia nie będą przeniesione do Wnioskodawcy, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności poprzez Zakład w J. i Zakład w C.
Analogicznie, zdaniem Wnioskodawcy na ocenę czy Zakłady P będą stanowić ZCP nie powinien mieć wpływu fakt, że część praw i obowiązków wynikających z obecnych umów z zewnętrznymi kontraktorami nie zostanie przeniesiona do Wnioskodawcy. Wynikać to będzie bowiem z czynników niezależnych od B, tj. z ograniczeń prawnych lub z obecnej konstrukcji umów zawartych z podmiotami trzecimi oraz w niektórych sytuacjach ze względu na brak zgody strony umowy. W takiej sytuacji Wnioskodawca zawrze nowe umowy w niezbędnym zakresie, aby móc kontynuować działalność prowadzoną przez B w ramach Zakładu w J. i Zakładu w C. w sposób nieprzerwany.
Podsumowując stanowisko własne Wnioskodawcy, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady P będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, Zakłady P stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności związanej z produkcją (...)), który został wyodrębniony na płaszczyźnie:
·organizacyjnej, tj. będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
·finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez B ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności;
·funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Zakłady P będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność jednostki wzmacniać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanego do Zakładów P zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.
W związku z powyższym, przeniesione do Spółki w ramach podziału przez wydzielenie Zakłady P, będą ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.
W konsekwencji, nawet w sytuacji, gdyby podział przez wydzielenie stanowił zmianę umowy spółki objętą zakresem stosowania ustawy o PCC (co w ocenie Wnioskodawcy nie miałoby uzasadnienia prawnego), to podział przez wydzielenie Zakładów P przez B do Spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu PCC zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:
·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4014.250.2020.2.LM;
·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4014.142.2020.9.ASZ;
·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.50.2020.2.MM;
·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.298.2019.4.HS.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Podatkowi temu podlegają umowy spółki.
Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
Podatkowi temu podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.
Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy:
W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:
1)przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2)przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3)przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;
4)przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
a)rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
b)siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
-także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.
Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).
Z powyżej zacytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.
Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zostanie przeprowadzony podział B poprzez wydzielenie z jej majątku Zakładów P do Wnioskodawcy. Przed wydzieleniem C będzie posiadać 100% udziałów w B i w Spółce. W związku z planowanym przeniesieniem Zakładów P do Wnioskodawcy, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że wskazany we wniosku podział spółki przez wydzielenie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisem art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
A zatem podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy, które nastąpi w wyniku przeniesienia na jego rzecz części majątku B (Zakłady P) w następstwie dokonanego podziału B przez wydzielenie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W świetle powyższego bezzasadne jest analizowanie powołanego przez Wnioskodawcę wyłączenia określonego w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dB wydania interpretacji
Podstawą prawną dB wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).