Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 28 lutego, 23 marca 2020 r., oraz 2 i 3 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismami z 12 marca 2020 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.18.2020.2.IK, 0111-KDIB2-2.4014.9.2020.3.PB oraz z 31 marca 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.9.2020.5.PB wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 23 marca 2020 r. oraz 3 kwietnia 2020 r.

Ponadto wniosek został również uzupełniony przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 28 lutego i 2 kwietnia 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: Spółka, Sprzedający lub Zbywca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest spółką celową kontrolowaną przez C Spółka Akcyjna i prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych.

Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: Kupujący lub Nabywca) będąca spółką celową kontrolowaną przez E S.a.r.l. Nabywca nie prowadził dotychczas działalności gospodarczej. Nabywca po dokonaniu Transakcji będzie prowadził działalność w zakresie wynajmowania powierzchni w Budynku na rzecz najemców, która będzie stanowić jego główną działalność. Niewykluczone, że Nabywca będzie również prowadził działalność w innym zakresie, ale będzie to działalność dodatkowa/pomocnicza, o ograniczonym zakresie. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nabywca może sprzedać Nieruchomość.

Nabywca oraz Zbywca w dalszej części wniosku będą określani również łącznie jako Zainteresowani lub Strony Transakcji.

Zainteresowani są podmiotami niepowiązanymi, zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 865 ze zm.).

1. Opis nieruchomości.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K. składającej się z działki o numerze ewidencyjnym () o powierzchni 9.081 m² (dalej: Działka).

Działka jest zabudowana stanowiącym własność Zbywcy budynkiem biurowym o łącznej powierzchni najmu 18.539,47 m² (dalej: Budynek). Na terenie Działki znajdują się również naniesienia w postaci budowli: drogi, chodniki, parkingi, ogrodzenia, oświetlenie oraz urządzenia budowlane jak przyłącza (np. wodociągowe, kanalizacyjne, i in.), linia kablowa oświetleniowa (dalej łącznie jako: Budowle), które służą do prawidłowego korzystania z Budynku znajdującego się na Działce.

Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynku oraz Budowli (łącznie dalej: Nieruchomość) na warunkach opisanych w dalszej części wniosku jest przedmiotem transakcji planowanej przez Zbywcę i Kupującego (dalej: Transakcja).

Zainteresowani planują przeprowadzić Transakcję w pierwszym półroczu 2020 r. W styczniu 2020 r. Strony Transakcji zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna).

Zbywca nabył prawo użytkowania wieczystego Działki na podstawie umowy sprzedaży z 23 listopada 2015 r. w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. Naniesienia znajdujące się na Działce w chwili nabycia Działki przez Zbywcę w postaci budynku i budowli zostały wyburzone przez Zbywcę. Następnie Zbywca wybudował Budynek oraz Budowle i dokonał komercjalizacji Budynku w zakresie niżej opisanym. Budowa Budynku oraz Budowli została zakończona przez Zbywcę w 2017 r. Decyzja o pozwoleniu na użytkowanie Budynku została wydana 25 lipca 2017 r. i jest ostateczna.

Zbywca poniósł koszty nabycia Działki, budowy Budynku oraz Budowli z zamiarem wykorzystywania Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. wynajem powierzchni). W związku z powyższym, Zbywca odliczył naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynku, Budowli, poniesionymi i ponoszonymi kosztami bieżącego utrzymania i konserwacji Budynku i Budowli, jak również ulepszeń (przede wszystkim prace adaptacyjne powierzchni najmu) Budynku.

Na moment składania niniejszego wniosku blisko 100% powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia jest objęta umowami najmu, za wyjątkiem małego lokalu o powierzchni 93,36 m². Wydanie najemcom pierwszych pomieszczeń w Budynku nastąpiło 19 lipca 2017 r. Z upływem czasu Zbywca wydawał kolejne pomieszczenia nowym najemcom, a ostatnie wydanie powierzchni nastąpiło 2 grudnia 2019 r.

Z wyłączeniem miejsc parkingowych, które w 100% objęte są umowami najmu i zostały przejęte przez najemców, Budowle nie są i nie będą przedmiotem oddzielnego wynajmu na rzecz najemców, natomiast część z nich była udostępniona do korzystania najemcom, np. drogi, chodniki, a pozostała część jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynku w celu jego najmu.

Umowy najmu zawierane przez Zbywcę z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Budynku. W ramach części wspólnych Budynku są takie powierzchnie i pomieszczenia, które są przeznaczone do korzystania przez wszystkich najemców i użytkowników Budynku i stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu m.in. lobby czy też hole windowe. W ramach części wspólnych Budynku są również takie powierzchnie i pomieszczenia techniczne, które są niezbędne do funkcjonowania Budynku i które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu m.in. klatki schodowe, szachty windowe i techniczne.

Wartość wszystkich wydatków poniesionych na ulepszenia Budynku od daty wydania dla Budynku pozwolenia na użytkowanie do dnia złożenia niniejszego wniosku przekroczyła 30% jego wartości początkowej, a Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków. Przekroczenie to matematycznie nastąpiło w maju 2018 r., przy czym do dnia złożenia niniejszego wniosku wartość ulepszeń nie przekroczyła poziomu kolejnych 30% wartości początkowej Budynku (liczonej jako wartość początkowa Budynku z dnia przyjęcia Budynku do ewidencji środków trwałych) i Zbywca przewiduje, że ta wartość nie zostanie przekroczona do Dnia Transakcji. Wartość wydatków poniesionych na ulepszenia Budowli nie stanowi i nie będzie stanowić do Dnia Transakcji co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomość stanowi część parku biurowego zlokalizowanego w K. (dalej: Park Biurowy). Tytuł prawny do pozostałych dwóch budynków biurowych składających się na Park Biurowy przysługuje spółkom powiązanym ze Zbywcą. W skład Parku Biurowego wchodzi również niezabudowana działka będąca w użytkowaniu wieczystym spółki powiązanej kapitałowo ze Zbywcą (dalej: Niezabudowana Działka). Równolegle do Transakcji opisanej w niniejszym wniosku, pozostałe dwa budynki biurowe wchodzące w skład Parku Biurowego zostaną nabyte przez spółki, które w dacie transakcji będą powiązane kapitałowo z Kupującym oraz zostanie zawarta przez C sp. z o.o. umowa przedwstępna nabycia budynku, który zostanie wybudowany na Niezabudowanej Działce.

Opisane powyżej transakcje zostaną objęte osobnymi umowami, ale są biznesowo powiązane, co oznacza, że Kupujący oraz spółki, które będą powiązane kapitałowo z Kupującym są zainteresowane łącznym nabyciem całego Parku Biurowego.

W odniesieniu do transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek oraz własności znajdujących się na nich budynków oraz budowli znajdujących się obok Nieruchomości i wchodzących w skład Parku Biurowego (dalej: Odrębna Transakcja) zostaną złożone osobne wnioski o wydanie interpretacji podatkowych mające na celu potwierdzenie zasad opodatkowania Odrębnej Transakcji podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

2. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zbywca należy do grupy kapitałowej, której zakres działalności gospodarczej obejmuje budowę i komercjalizację nieruchomości komercyjnych, w szczególności nieruchomości biurowych. Co do zasady, wynajem powierzchni biurowej w Budynku stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne źródło przychodu. Działka oraz Budynek wraz z Budowlami oraz inne aktywa związane z działalnością w zakresie wynajmu Budynku (m.in. środki trwałe, należności, rozliczenia międzyokresowe) stanowią wyłączne aktywa Zbywcy, tj. co do zasady Zbywca nie posiada aktywów innych niż związane z działalnością w zakresie wynajmu Budynku. W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości Zbywca ponosi m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd.

Również zobowiązania Zbywcy są ściśle związane z działalnością Zbywcy w zakresie wynajmu Budynku i obejmują m.in. finansowanie zaciągnięte w celu nabycia Działki i budowy Budynku i Budowli, którego spłata jest zabezpieczona m.in. poprzez hipotekę ustanowioną na Nieruchomości.

Po dokonaniu Transakcji, co do zasady, majątek Zbywcy będzie ograniczony do środków finansowych oraz ewentualnych należności (i zobowiązań) związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną do momentu Transakcji a dalsze prowadzenie działalności bądź likwidacja Zbywcy będzie przedmiotem decyzji udziałowców Zbywcy.

Zbywca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością.

3. Planowana transakcja.

Strony Transakcji planują zawarcie (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa Sprzedaży), na podstawie której Zbywca przeniesie na Kupującego prawo użytkowania wieczystego Działki oraz prawo własności Budynku i Budowli (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej) w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży. Zawarcie Umowy Sprzedaży zostanie poprzedzone zawarciem przez strony Umowy Przedwstępnej.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego, Kupujący wstąpi, w ramach ceny sprzedaży za Nieruchomość, w miejsce Zbywcy we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży, Zbywca planuje przenieść na Kupującego w szczególności następujące prawa i obowiązki:

1. prawo własności ruchomości stanowiących elementy wyposażenia Budynku (w tym, elementy wyposażenia recepcji, pomieszczenia socjalnego i warsztatu, urządzenia elektryczne i elektroniczne);
2. prawa do utworów autorskich, prawa do wykonywania oraz zezwalania innym na wykonywanie praw zależnych do opracowań takich utworów autorskich oraz zbywalne zgody na modyfikowanie takich utworów autorskich (w tym w szczególności projektów architektonicznych, budowlanych lub powstałej na ich podstawie dokumentacji technicznej), włączając przeniesienie będących w posiadaniu Zbywcy nośników na, których utwory zostały zapisane;
3. prawa z tytułu gwarancji jakości lub rękojmi udzielonych przez generalnego wykonawcę oraz wykonawców innych prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, w tym Budynku, włączając prawo żądania kar umownych;
4. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu, w ramach których powierzchnia najmu nie zostanie wydana najemcy do dnia Transakcji (o ile wystąpią);
5. prawa i obowiązki wynikające z umów zabezpieczających prawidłowe wykonanie umów najmu przez najemców, w tym, w szczególności, prawa i obowiązki z gwarancji bankowych lub ubezpieczeniowych, oświadczeń najemców o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;
6. przelew kwot stanowiących równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu, wraz z zaciągnięciem przez Kupującego obowiązku zwrotu depozytu najemcy i zwolnienia Zbywcy z odpowiedzialności za wykonanie takiego obowiązku;
7. prawa do systemu zarządzania budynkiem (BMS);
8. inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji, w tym, w szczególności roszczenie o wpłatę kaucji czy też prawo żądania złożenia gwarancji lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji w formie aktu notarialnego zabezpieczających potencjalnie roszczenia z tytułu najmu (o ile wystąpią);

(wymienione powyżej prawa i obowiązki Zbywcy związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami).

Dodatkowo, w ramach Transakcji, za wynagrodzeniem wliczonym w cenę sprzedaży Nieruchomości, Zbywca udzieli zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe.

Ponadto, Sprzedający w ramach ceny za Transakcję zamierza zobowiązać się w umowie sprzedaży do powstrzymania się od korzystania z nazwy EBP Budynek B lub EBP i wyrazi zgodę, aby Kupujący zarejestrował te nazwy na swoją rzecz w odpowiednich rejestrach lub w innych sposób korzystał z tych nazw (z zastrzeżeniem, uprawnienia dla Sprzedającego do korzystania z tych nazw w swoich materiałach marketingowych, w celu informowania, że Sprzedający był inwestorem i deweloperem Budynku).

W związku z Transakcją, Sprzedający wyda Kupującemu wszelkie dokumenty dotyczące przedmiotu Transakcji, tj. w szczególności dokumentację techniczną dotyczącą Budynku, dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, w tym kopie umów i decyzji administracyjnych, oryginały umów najmu oraz dokumenty zabezpieczenia umów najmu.

W ramach badania stanu prawnego, komercyjnego, technicznego oraz kwestii podatkowych związanych z Nieruchomością przeprowadzonego przez Kupującego, Zbywca udostępnił Kupującemu dokumenty oraz informacje dotyczące Nieruchomości oraz umów najmu, w tym informacje mogące stanowić tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, które nie będą jednak odrębnym przedmiotem nabycia przez Kupującego w ramach Transakcji.

Umowy związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowa zarządzania nieruchomością, umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony itp.) zostaną rozwiązane przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub niezwłocznie po jej zawarciu. Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Zbywcę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług. Jednocześnie, Kupujący nie przewiduje zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością z podmiotem obecnie świadczącym tego rodzaju usługi na rzecz Zbywcy.

Umowa Sprzedaży będzie przewidywać procedurę spłaty zadłużenia Zbywcy wynikającego z umów finansowania Nieruchomości oraz wykreślenia hipoteki ustanowionej na Nieruchomości.

Co do zasady, w ramach Transakcji Sprzedający nie przeniesie na rzecz Nabywcy, innych niż Przenoszone Prawa i Obowiązki, składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych. W szczególności, następujące składniki majątku Zbywcy nie wejdą w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:

1. prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością;
2. prawa i obowiązki z umów serwisowych umożliwiających funkcjonowanie Budynku (z zastrzeżeniem uwag powyżej);
3. zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, w tym (i) wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostaną spłacone przez Sprzedawcę w ramach Transakcji, (ii) związane z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie, na skutek takiej Transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawne oraz (iii) wynikające z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedawca, o ile będą istniały;
4. istniejących i wymagalnych na Dzień Transakcji wierzytelności pieniężnych;
5. know-how Sprzedawcy rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedawcy, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji;
6. dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedawcy;
7. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedawca dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych, rachunku do opłat marketingowych i rachunku do depozytów);
8. gotówka znajdująca się na wskazanych powyżej rachunkach bankowych;
9. umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedawcę (które wygasają na mocy art. 823 § 3 Kodeksu cywilnego);
10. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedawcę, w szczególności prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych;
11. należności podatkowe Sprzedawcy (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym);
12. firma Sprzedawcy, z zastrzeżeniem prawa Kupującego do korzystania z nazwy EBP Budynek B lub EBP;
13. tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji.
    
    

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości strony nie przewidują również, iż dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, w tym, nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego pracownika zatrudnionego w Zbywcy, gdyż Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników na moment składania niniejszego wniosku.

Zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również na Dzień Transakcji Nieruchomość nie jest, ani nie będzie organizacyjnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako formalny dział, wydział, oddział itp. Należy jednak zwrócić uwagę, że Zbywca jest spółką celową i nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od początku roku kalendarzowego, w którym nastąpi Transakcja do dnia końca miesiąca, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, jak również przewidziały też procedurę rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Zbywcy lub Kupującego. Strony Transakcji dokonają również odpowiedniego rozliczenia opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Działki za rok 2020.

Jeżeli na Dzień Transakcji pozostaną do zaspokojenia jakiekolwiek zachęty najemców (tj. np. w postaci płatności związanych z zawarciem umów najmu itp.), Kupujący zobowiąże się do pokrycia kosztów pozostałych do zaspokojenia zachęt najemców (ich wartość zostanie bowiem wzięta pod uwagę w formule kalkulacji ceny za Transakcję).

Po nabyciu przez Kupującego, Budynek będzie nadal eksploatowany (wynajmowany na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości może on zostać także odsprzedany lub zbyty w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

W Umowie Sprzedaży Zbywca udzieli standardowych zapewnień oraz okaże Nabywcy dokumenty w zakresie:

• umocowania do zawarcia umowy,
• tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy,
• kwestii podatkowych,
• umów najmu,
• Nieruchomości,
• ubezpieczenia,
• pozwoleń administracyjnych,
• postępowań sądowych,
• własności intelektualnej,
• kwestii środowiskowych,
• zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence.

Z ostrożności procesowej przed transakcją uzyskane zostaną certyfikaty wydawane na podstawie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa) dotyczące Sprzedającego (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

4. Okoliczności związane z płatnością ceny Transakcji, dokumentowania Transakcji oraz złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT wykazującą cenę Transakcji.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości (dalej: Dzień Transakcji), Kupujący oraz Sprzedający będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o VAT.

Dodatkowo zgodnie z Umową Przedwstępną Strony Transakcji planują uzgodnić, iż część płatności z tytułu ceny Transakcji zostanie odroczona i stanie się wymagalna dopiero po:

1. usunięciu wad technicznych Budynku oraz naprawieniu kwestii niezgodności technicznych wskazanych w Umowie Przedwstępnej (bądź po upływie 6 miesięcy od Dnia Transakcji);
2. uzupełnieniu kwot brakujących zabezpieczeń określonych w Umowie Przedwstępnej;
3. zawarciu umowy przyrzeczonej przez E sp. z o.o. w odniesieniu do Niezabudowanej Działki i budynków tam zlokalizowanych w przyszłości.

W zakresie punktu 1 powyżej, Strony Transakcji uregulują w Umowie Sprzedaży, iż jeżeli jakiekolwiek obowiązki Sprzedającego pozostaną nieuregulowane w dacie przypadającej 6 miesięcy po Dniu Transakcji, Sprzedający będzie zobowiązany uiścić na rzecz Kupującego kwotę odszkodowania równego wartości niewykonanych zobowiązań, w związku z koniecznością samodzielnego wykonania przez Kupującego tych zobowiązań. Jednocześnie, w Umowie Sprzedaży Strony Transakcji wprowadzą zasadę potrącenia wzajemnych wierzytelności z tytułu kwoty zabezpieczenia wykonania czynności z punktu 1 powyżej z kwotą odszkodowania należnego Kupującemu w związku z koniecznością samodzielnego wykonania tych czynności, które to potrącenie powinno nastąpić w dniu następującym po upływie 6 miesięcy od Dnia Transakcji.

Końcowo wskazać należy, iż opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług przedstawiony został w interpretacji Znak: 0111-KDIB3-1.4012.18.2020.4.IK, obejmującej swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przeniesienie użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Budynku i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Budynku i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie umowy sprzedaży nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) dla Kupującego w związku z faktem, że będzie ono w całości opodatkowane VAT. Jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem VAT (i nie będzie zwolniona z VAT z uwagi na rezygnację ze zwolnienia), to w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1737/06), jak i orzecznictwo organów podatkowych (por. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r., Znak: IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z 27 stycznia 2015 r., Znak: IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu PCC podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o PCC typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o PCC zawiera numerus clausus czynności podlegających PCC.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o PCC, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o PCC, skoro sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty PCC w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 1 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-588/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-590/15-2/KW1, a także z dnia 26 lutego 2016 r. Znak: IPPB2/4514-586/15-2/KW1 oraz Znak: IPPB2/4514-587/15-4/KW1 potwierdził, że (...) jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do podobnej konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie doszedł także w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-601/15-4/AK, interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-553/15-2/AK, zaś Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2017 r., Znak: 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS oraz w interpretacji indywidualnej z 30 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.158.2018.2.PB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, została wydana odrębna interpretacja z 27 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.18.2020.4.IK.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym &− 2%,
2. innych praw majątkowych &− 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   
   

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Zainteresowany niebędący stroną postępowania Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w K. składającej się z działki o numerze ewidencyjnym () o powierzchni 9.081 m². Działka jest zabudowana stanowiącym własność Zbywcy budynkiem biurowym o łącznej powierzchni najmu 18.539,47 m². Na terenie Działki znajdują się również naniesienia w postaci budowli: drogi, chodniki, parkingi, ogrodzenia, oświetlenie oraz urządzenia budowlane jak przyłącza (np. wodociągowe, kanalizacyjne, i in.), linia kablowa oświetleniowa, które służą do prawidłowego korzystania z Budynku znajdującego się na Działce. Obecnie planowana jest sprzedaż na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynku oraz Budowli.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Sprzedający będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o VAT.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.18.2020.4.IK, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług Organ wskazał, że () w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. ()

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa Budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca do pierwszego zasiedlenia po jego ulepszeniu do dnia dostawy nie minie okres dłuższy niż dwa lata (najem etapami od maja 2018 r. do grudnia 2019 r.).

Dostawa Budynku również nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ przy wytworzeniu Budynku Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem dostawa Budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT. ()

Jak wskazano powyżej, planowana transakcja sprzedaży Parkingu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto w opisie sprawy wskazano, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy oraz Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT w zakresie jakim jest to dopuszczalne ww. przepisami.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie planowanej dostawy Parkingu na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Zatem jeżeli Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia dostawy Parkingu, dostawa całej zabudowanej nieruchomości (Budynek, Parking, Budowle oraz urządzenia budowlane wraz z prawem użytkowania wieczystego) będą opodatkowane podatkiem VAT stawką podatku 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

A zatem, skoro Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% podatku od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, gdyż zgodnie z wolą Zainteresowanych nastąpi rezygnacja z prawa do zwolnienia, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego na Kupującym Zainteresowanym będącym stroną postępowania nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej