Czy w przypadku kupna lokalu mieszkalnego podstawą opodatkowania będzie cena nieruchomości pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu za cały okres najmu?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania przy umowie sprzedaży lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem najmu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe) nr 1

Wnioskodawca (dalej też jako Najemca), jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza wziąć w najem lokal mieszkalny znajdujący się pod adresem: (…), wraz z wyposażeniem w celu zaspokajania swoich potrzeb mieszkaniowych oraz miejsce postojowe w garażu podziemnym. Właścicielem ww. lokalu mieszkalnego jest Pan P. - Wynajmujący, dla którego lokal ten stanowi własność prywatną i wchodzi w skład jego majątku osobistego.

Dalej łącznie jako Strony.

Strony zgodnie ustalą wysokość rocznego czynszu należnego Wynajmującemu. Ponadto Wnioskodawca-Najemca oprócz czynszu najmu, ponosić będzie opłaty za zużycie mediów i opłaty administracyjne do wspólnoty mieszkaniowej, które obciążają Najemcę. Wnioskodawca będzie płacił Wynajmującemu czynsz z góry za pełny rok najmu.

Jednocześnie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do nabycia wynajmowanego lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego. Nabycie nieruchomości będzie mogło być zaproponowane zarówno przez Wnioskodawcę i Wynajmującego. Z istoty najmu z opcją zakupu wynika, że sprzedaż może dotyczyć wyłącznie nieruchomości uprzednio wynajmowanej. Najem z opcją zakupu polegałby na podpisaniu z Najemcą umowy, w ramach której zostaną uregulowane prawa i obowiązki Najemcy i Wynajmującego.

Dodatkowo Strony chcą uregulować umowę najmu w ten sposób, że po upływie okresu najmu, Wnioskodawca-Najemca oraz Wynajmujący będą posiadali prawo do żądania zawarcia umowy kupna/sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego w wyniku, której Wynajmujący zobowiąże się przenieść na Wnioskodawcę prawo własności lokalu wraz z prawami niezbędnymi do korzystania z lokalu w stanie wolnym od obciążeń, za cenę określoną kwotowo w umowie najmu, ustaloną na dzień jej zawarcia. Cena określona w treści ww. umowy będzie zgodna z wartością rynkową na dzień zawarcia umowy najmu.

Strony planują przyjęcie odrębnych zasad rozliczania wynagrodzenia za najem i sprzedaż nieruchomości. Tym samym wystąpi odmienna taryfikacja świadczenia. Ponadto do czynszu najmu zostaną doliczone opłaty niezależne od wynajmującego, tj. opłaty za media. Natomiast cena sprzedaży nieruchomości będzie uiszczona po zawarciu umowy kupna/sprzedaży.

Ponadto Strony pragną ustalić, że cena nabycia lokalu, zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu, z wyłączeniem opłat za media, za cały okres najmu - czynsz bez opłat za media potraktowany by został jako zaliczka.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotna jest możliwość korzystania z lokalu czy miejsca postojowego oraz realizacja własnych celów mieszkaniowych, jak i przejście prawa własności do ww. nieruchomości po zakończeniu najmu i spłacie całości ceny. W analizowanym przypadku zachowane zostaną cechy charakterystyczne dla najmu (zapłata czynszu najmu wraz z opłatami niezależnymi od wynajmującego).

Wnioskodawcy-Najemcy przysługiwałoby prawo nabycia własności lokalu po zakończeniu okresu najmu. W takim przypadku Strony zobowiązałyby się do zawarcia umowy sprzedaży lokalu w ustalonym terminie od dnia złożenia stosownego żądania przez jedną ze Stron. Każda ze Stron zobowiązałaby się zawiadomić drugą ze Stron o zamiarze zawarcia umowy kupna/sprzedaży lokalu najpóźniej na 1 miesiąc przed końcem okresu najmu. Zawiadomienie to powinno zawierać datę, godzinę i adres Kancelarii Notarialnej, w której obie Strony miałyby się stawić celem zawarcia ww. umowy. Strony w treści ww. umowy określiłyby również, że umowa zakupu/sprzedaży lokalu w przypadku złożenia stosownego oświadczenia przez którąkolwiek ze Stron zamiaru zawarcia umowy kupna/sprzedaży lokalu może być zawarta nie później niż do dnia 31 sierpnia 2025 r.

W przypadku nieskorzystania przez Najemcę z nabycia własności lokalu, o którym mowa powyżej stosunek najmu uległy rozwiązaniu wraz z datą końcową, chyba że Strony zdecydują się najem przedłużyć.

Jednakże, umowa kupna/sprzedaży lokalu w przypadku złożenia stosownego oświadczenia przez którąkolwiek ze Stron zamiaru zawarcia ww. umowy sprzedaży lokalu może być zawarta nie później niż do dnia wskazanego w umowie najmu, pomniejszona o łączną kwotę czynszu uiszczonego tytułem najmu.

Cenę ww. nieruchomości strony ustalą kwotowo w umowie najmu, która będzie odpowiadała cenie rynkowej.

Stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe) nr 2

W drugim stanie faktycznym, Strony zgodnie ustalą wysokość rocznego czynszu należnego Wynajmującemu. Ponadto Wnioskodawca-Najemca oprócz czynszu najmu ponosić będzie opłaty za zużycie mediów i opłaty administracyjne do wspólnoty mieszkaniowej, które obciążają Najemcę. Wnioskodawca będzie płacił Wynajmującemu czynsz z góry za pełny rok najmu.

Jednocześnie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do nabycia wynajmowanego lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego. Nabycie nieruchomości będzie mogło być zaproponowane zarówno przez Wnioskodawcę i Wynajmującego. Z istoty najmu z opcją zakupu wynika, że sprzedaż może dotyczyć wyłącznie nieruchomości uprzednio wynajmowanej.

Najem z opcją zakupu polegałby na podpisaniu z Najemcą umowy, w ramach której zostaną uregulowane prawa i obowiązki Najemcy i Wynajmującego.

Dodatkowo Strony chcą uregulować umowę najmu w ten sposób, że po upływie okresu najmu, Wnioskodawca – Najemca oraz Wynajmujący będą posiadali prawo do żądania zawarcia umowy kupna/sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego w wyniku, której Wynajmujący zobowiąże się przenieść na Wnioskodawcę prawo własności lokalu wraz z prawami niezbędnymi do korzystania z lokalu w stanie wolnym od obciążeń, za cenę określoną kwotowo w umowie najmu, ustaloną na dzień jej zawarcia. Cena określona w treści ww. umowy będzie zgodna z wartością rynkową na dzień zawarcia umowy najmu.

Strony planują przyjęcie odrębnych zasad rozliczania wynagrodzenia za najem i sprzedaż nieruchomości. Tym samym wystąpi odmienna taryfikacja świadczenia. Ponadto do czynszu najmu zostaną doliczone opłaty niezależne od wynajmującego, tj. opłaty za media. Natomiast cena sprzedaży nieruchomości będzie uiszczona po zawarciu umowy kupna/sprzedaży.

Ponadto Strony pragną ustalić, że cena nabycia lokalu, zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu, z wyłączeniem opłat za media, za cały okres najmu - czynsz bez opłat za media potraktowany by został jako zaliczka.

Wnioskodawca, w przypadku zakupu ww. lokalu chce rozpoznać podatek od czynności cywilnoprawnych od kwoty, która będzie różnicą ceny sprzedaży wskazanej w umowie najmu oraz łącznej kwoty zapłaconego czynszu, z wyłączeniem opłat za media, wynikającego z umowy najmu.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotna jest możliwość korzystania z lokalu czy miejsca postojowego oraz realizacja własnych celów mieszkaniowych, jak i przejście prawa własności do ww. nieruchomości po zakończeniu najmu i spłacie całości określonej ceny. W analizowanym przypadku zachowane zostaną cechy charakterystyczne dla najmu (zapłata czynszu najmu wraz z opłatami niezależnymi od wynajmującego).

W omawianym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) umowa najmu wraz z przedwstępną umową sprzedaży nieruchomości zostałaby zawarta w formie aktu notarialnego. W umowie tej Wynajmujący zobowiązałby się do sprzedaży określonej nieruchomości, a Wnioskodawca do jej zakupu. W umowie określono by przedmiot sprzedaży, cenę oraz termin zawarcia umowy ostatecznej (przyrzeczonej). Cena określona w umowie, zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu, z wyłączeniem opłat za media, za cały okres najmu - czynsz bez opłat za media potraktowany by został jako zaliczka. Zatem w umowie tej określono by również mniej istotne postanowienia dotyczące sposobu zapłaty czy wydania nieruchomości. Tym samym należy uznać, że umowa ta spełniałaby wszystkie niezbędne elementy do uznania jej za umowę przedwstępną - w tej sytuacji zobowiązującą do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży na warunkach w niej określonych.

Pytania

W stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym) nr 1

Czy w opisanym stanie faktycznym nr 1, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie cena nieruchomości pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu za cały okres najmu? (we wniosku pytanie oznaczone nr 3)

W stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym) nr 2

Czy w opisanym stanie faktycznym nr 1, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie cena nieruchomości pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu za cały okres najmu? (we wniosku pytanie oznaczone nr 4)

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o PCC, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Jak wynika z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Przy czym - co wynika z ust. 2 powołanego przepisu - wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W myśl art. 6 ust. 3 omawianej ustawy, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).

Stawka podatku określona została w art. 7 ww. ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. a) tego przepisu, przy umowie sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - wynosi 2%.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowy sprzedaży podlegają generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

Oznacza to, że cena może współkształtować wartość rynkową i tym samym podstawę opodatkowania umowy sprzedaży rzeczy tylko wtedy, gdy określa, iż ceny stosowane w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia są stosowane w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności.

W opisanym zdarzeniu przyszłym cenę nieruchomości stanowiłaby rynkowa cena nieruchomości w dniu zawarcia umowy najmu, która w przypadku wykupu zostałaby pomniejszona o łączną kwotę uiszczonego czynszu (z wyłączeniem opłat za media).

W opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nr 1 jak i również stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nr 2, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie cena nieruchomości pomniejszona o kwotę odpowiadającą sumie uiszczonego czynszu za cały okres najmu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pana we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Istotną cechą umowy sprzedaży jest zawsze wymiana określonych rzeczy na pieniądze. Zatem cenę w umowie sprzedaży stanowi suma pieniężna.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów – z chwilą zawarcia umowy sprzedaży powstaje obowiązek podatkowy, który ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego: 

Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 3 ww. ustawy: