Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–nieprawidłowe – w części dotyczącej:

•uznania wydatków na nabycie prądu za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

•uwzględniania wydatków na wynagrodzenia dla programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową w lit. „b” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 tej ustawy, tj. jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

–prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 28 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełniła go Pani w odpowiedzi na wezwania – pismami z 23 października i 14 listopada 2023 r. (daty wpływu 25 października i 22 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem. Jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów, a dochody opodatkowuje podatkiem liniowym. Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT. Nie posiada Pani statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wskutek systematycznych działań podejmowanych w ramach codziennych obowiązków, tworzy i rozwija Pani autorskie oprogramowania stanowiące utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”).

Tworzy i ulepsza Pani oprogramowania w sposób stały w oparciu o zawartą umowę współpracy z zagranicznym kontrahentem (dalej: „Kontrahent”) oraz z innymi klientami (dalej „Klienci”). Na podstawie zawartych umów, stworzyła Pani następujące oprogramowania:

1.Aplikacja Nr 1 – (...);

2.Aplikacja Nr 2 – (...);

3.Aplikacja nr 3 – (...);

4.Aplikacja nr 4 – (...);

5.Aplikacja nr 5 – (...);

6.Aplikacja nr 6 – (...).

Wyjaśniła Pani, iż pod pojęciem „oprogramowanie” rozumie stworzony program komputerowy napisany w języku programowania.

Tworząc powyższe oprogramowania (utwory) stosowała Pani innowacyjne, „szyte na miarę” rozwiązania, co w konsekwencji przełożyło się na powstanie nowych, nieistniejących do tej pory programów komputerowych. Obecnie Pani działania skupiają się na rozwijaniu i ulepszaniu ww. Aplikacji, poprzez wzbogacanie ich o nowe funkcjonalności. Opracowuje Pani nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce Pani Kontrahenta oraz Klientów i wprowadza je do stworzonych Aplikacji. Tworzone rozwiązania są niepowtarzalne, opierają się na autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzenie testów, czynności programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalenie dostępnych rozwiązań.

W ramach prowadzonej działalności w zakresie tworzenia oraz ulepszania oprogramowania współpracuje Pani z programistami w oparciu o kontrakty B2B bądź inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło. Efektem prac jest każdorazowo nowe, nieistniejące dotychczas oprogramowanie. Nabywa Pani od programistów całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez nich rezultatów prac (na wszystkich polach eksploatacji wskazanych w umowach). Rezultaty prac mogą obejmować zarówno programy komputerowe w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak też inne utwory, takie jak plany lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, dokumentację techniczną, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty, rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), prezentacje.

Nabyte w ten sposób autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów są następnie przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta lub Klientów zgodnie z postanowieniami zawartych umów. Osiąga Pani zatem dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z tworzeniem i ulepszaniem oprogramowań ponosi Pani szereg kosztów bezpośrednio związanych z powstawaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnych. Wymieniła Pani następujące koszty, zwane łącznie „kosztami bezpośrednimi”:

1.koszt sprzętu komputerowego – komputery stacjonarne, laptopy i inne elementy zestawu komputerowego, które są bezpośrednio wykorzystywane do tworzenia i rozwijania oprogramowania powstałego w wyniku działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia zmienionych ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;

2.koszty telefonu oraz koszty usług telekomunikacyjnych – do komunikowania się z Kontrahentem i Klientami;

3.Internet – koszt łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do Aplikacji, umożliwienie dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania oprogramowania, dostęp do Internetu zapewnia możliwość świadczenia usług; bez dostępu do Internetu nie byłoby to możliwe;

4.koszty samochodowe (koszty serwisu, ubezpieczenie OC/AC, paliwo) są ponoszone w celu dojazdu do Klienta i realizacji prac rozwojowych w jego siedzibie;

5.koszty usług księgowych – koszty niezbędne do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w celu zapewnienia prawidłowości rozliczeń z US i ZUS, są to koszty związane bezpośrednio z działalnością programistyczną obejmującą prace rozwojowe (księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów z IP Box);

6.koszty składek na ubezpieczenia społecznego ZUS – jest to koszt obowiązkowy prowadzonej działalności, polegający na realizacji prac rozwojowych, zaliczany jako koszt uzyskania przychodów, obejmujący składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe;

7.koszt obsługi prawnej – pomoc prawna niezbędna do tworzenia umów na rzecz Klientów, w celu poprawnego przeniesienia praw autorskich;

8.koszt abonamentu komórkowego i Internetu – do łączenia się serwerami na potrzeby pisania kodu, testowania oprogramowania oraz komunikacji z Klientem;

9.koszty zakupu urządzeń (telefonów komórkowych/tabletów itp.) niezbędnych do tworzenia prototypów i testowania aplikacji pod kątem ich zgodności z nowymi wersjami urządzeń;

10.koszty licencji oprogramowania;

11.koszty innych urządzeń systemów geodezyjnych i dostępu do innych systemów GPS.

Ponosi Pani również koszt wynagrodzenia ww. programistów. Część z programistów, z którymi Pani współpracuje prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Natomiast część nie prowadzi takiej działalności. Żaden z programistów nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Prowadzi Pani odrębną ewidencję pozwalającą określić przychód i koszt każdej własności intelektualnej. Do tej pory, z ostrożności, nie stosowała Pani preferencyjnej stawki 5%, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT, jednakże po uzyskaniu pozytywnej interpretacji indywidualnej w tym zakresie, zamierza Pani dokonać korekt deklaracji podatkowej za lata 2019-2022, w której wykaże nadpłatę podatku w związku z zastosowaniem preferencyjnego sposobu opodatkowania. W kolejnych latach będzie Pani również uzyskiwała przychody z autorskich praw do programów komputerowych w ramach współpracy z obecnymi, jak i przyszłymi zleceniodawcami.

Uzupełnienie wniosku

Wskazała Pani, że wszystkie wskazane oprogramowania, tj. „Aplikacja nr 1, Aplikacja nr 2, Aplikacja nr 3, Aplikacja nr 4, Aplikacja Nr 5, Aplikacja Nr 6” to programy komputerowe, które zostały przez Panią stworzone i są rozwijane/ulepszane. Jest Pani twórcą całości ww. aplikacji (oprogramowania). W celu wytworzenia/rozwinięcia/ulepszenia w stosunku do poszczególnych aplikacji wykonuje Pani następujące czynności:

Aplikacja nr 1 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów” w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie, przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Aplikacja nr 2 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów” w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie oraz przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Aplikacja nr 3 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów” w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie oraz przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Aplikacja nr 4 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów”^{w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które} stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie oraz przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Aplikacja nr 5 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów” w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie oraz przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Aplikacja nr 6 – w celu jej wytworzenia, a później rozwinięcia i ulepszenia wykonuje Pani następujące czynności: przeprowadzenie „burzy mózgów” w zespole celem wymyślenia innowacyjnych, konkurencyjnych funkcji produktu, opracowanie konceptów, które stanowią podstawy do programowania prototypów, pisanie kodu źródłowego systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, przygotowanie oraz przeprowadzanie automatycznych i funkcjonalnych cyklów testowych, testowanie możliwości wprowadzenia rozwiązań i koncepcji powstałych w wyniku burzy mózgów.

Wyjaśniła Pani, że fakt, że wytworzony, rozwinięty/zmodyfikowany program komputerowy w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących jest wynikiem zastosowania przez Panią następujących narzędzi, nowych koncepcji i rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej: autorskie algorytmy zastosowane w każdej aplikacji dotyczące obejmujące m.in. (...).

Oryginalność Pani oprogramowania polega na zastosowaniu nowych, nieistniejących do tej pory algorytmów, pozwalających na wdrożenie rozwiązań usprawniających oprogramowanie.

Wskazała Pani, że wytworzone/rozwinięte przez Panią oprogramowanie odróżnia się od innych już istniejących oprogramowań poprzez usprawnienia polegające na zastosowaniu nowych, autorskich algorytmów, kodów, które wprowadzają nowe możliwości niewystępujące do tej pory na rynku. Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Za każdym razem nowy, ulepszony charakter produktów jest wynikiem autorskiego, innowacyjnego algorytmu, kodów.

Wyjaśniła Pani, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „programów komputerowych”, których dotyczy wniosek przejawia się w tworzeniu prostego/intuicyjnego oprogramowania (...). Na podstawie pozyskanych informacji stara się Pani stworzyć dedykowany warsztat narzędzi IT w systemach, który skróci i usprawni te procesy w firmach.

W celu opracowania nowego „programu komputerowego” lub rozwijania/ulepszania istniejącego podejmuje Pani następujące działania: przeprowadza analizę rynku, pisze koncepty, które są później podstawą do programowania prototypów, pisze kody źródłowe systemów backend, frontend oraz aplikacji na urządzenia mobilne, w szczególności:

a.konkretnymi działaniami zmierzającymi do rozwijania wszystkich programów komputerowych, podjętymi w celu realizacji projektu, w ramach którego tworzy, rozwija i modyfikuje Pani program komputerowy, jest pisanie autorskiego algorytmu i kodu źródłowego systemów backend, frontend;

b.program komputerowy został wytworzony w oparciu o następujące technologie: (...).

Wyjaśniając w oparciu o jakie technologie informatyczne zostały wytworzone/rozwinięte przez Panią programy komputerowe, wskazała Pani, że tworzenie i rozwijanie programu komputerowego dotyczyło zaprojektowania algorytmu, przeprowadzenia testów, czynności programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikacji, modyfikacji i udoskonalenia dostępnych rozwiązań. Zastosowała Pani następujące narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pani praktyce gospodarczej: autorskie algorytmy, kody źródłowe, które za każdym razem stanowią nowe, nieistniejące do tej pory rozwiązanie.

Wyjaśniając co powoduje, że wytworzone nowe oprogramowanie lub usprawnione w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pani, na czym polega oryginalność tego programu komputerowego wskazała Pani, że wytworzone nowe oprogramowanie lub usprawnione w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już u Pani funkcjonujących, dlatego że jest nowym rozwiązaniem, którego wcześniej nie wykorzystywała. Oryginalność tego programu komputerowego polega na zastosowaniu autorskiego algorytmu, które do tej pory nie występowało na rynku.

Zastosowanie następujących technologii informatycznych (rozwiązań, narzędzi): (...) powoduje, powoduje, że „program komputerowy” po jego wytworzeniu różni się od rozwiązań już u Pani funkcjonujących.

Wskazała Pani, że prowadzi prace związane z tworzeniem/rozwojem oprogramowania w sposób systematyczny. Systematyczność polega na opracowaniu konkretnych założeń, w ramach których podejmowane działania z założenia są długoterminowe. Działalność, w ramach której tworzy i rozwija Pani oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Wyjaśniając, jakie cele na wstępie postawiła sobie Pani w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego wskazała Pani co następuje:

–w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego w 2019 r. na wstępie postawiła Pani sobie cel stworzenia narzędzi IT, (...);

–w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego w 2020 r. postawiła sobie Pani na wstępie cel stworzenia narzędzi IT, (...);

–w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego w 2021 r. postawiła sobie Pani na wstępie cel stworzenia narzędzi IT, (...);

–w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego w 2022 r. postawiła sobie Pani na wstępie cel stworzenia narzędzi IT, (...).

Ponadto wskazała Pani, że taki sam cel, jak wyżej, będzie Pani stawiać sobie w każdym następnym roku. Zaplanowane prace będą finansowane, tak jak wyżej, środkami własnymi i kredytami.

Wyjaśniła Pani, że:

–w 2019 r. został osiągnięty cel stworzenia oprogramowania, które działa sprawnie, bezbłędnie i zawiera wszelkie zaplanowane funkcjonalności, a także cel wprowadzenia nowych autorskich rozwiązań (...) oraz rozwiązań ułatwiających korzystanie z aplikacji przez użytkownika; cel ten został osiągnięty przez Panią i Pani pracowników (zasoby ludzkie), z wykorzystaniem sprzętu komputerowego, oprogramowania, które posiadają (zasoby rzeczowe), sfinansowany środkami własnymi i kredytami (zasoby finansowe);

–w 2020 r. został osiągnięty cel stworzenia oprogramowania, które działa sprawnie, bezbłędnie i zawiera wszelkie zaplanowane funkcjonalności, a także cel wprowadzenia nowych autorskich rozwiązań (...) oraz rozwiązań ułatwiających korzystanie z aplikacji przez użytkownika; cel ten został osiągnięty przez Panią i Pani pracowników (zasoby ludzkie), z wykorzystaniem sprzętu komputerowego, oprogramowania, które posiadają (zasoby rzeczowe), sfinansowany środkami własnymi i kredytami (zasoby finansowe);

–w 2021 r. został osiągnięty cel stworzenia oprogramowania, które działa sprawnie, bezbłędnie i zawiera wszelkie zaplanowane funkcjonalności, a także cel wprowadzenia nowych autorskich rozwiązań (...) oraz rozwiązań ułatwiających korzystanie z aplikacji przez użytkownika; cel ten został osiągnięty przez Panią i Pani pracowników (zasoby ludzkie), z wykorzystaniem sprzętu komputerowego, oprogramowania, które posiadają (zasoby rzeczowe), sfinansowany środkami własnymi i kredytami (zasoby finansowe);

–w 2022 r. został osiągnięty cel stworzenia oprogramowania, które działa sprawnie, bezbłędnie i zawiera wszelkie zaplanowane funkcjonalności, a także cel wprowadzenia nowych autorskich rozwiązań (...) oraz rozwiązań ułatwiających korzystanie z aplikacji przez użytkownika; cel ten został osiągnięty przez Panią i Pani pracowników (zasoby ludzkie), z wykorzystaniem sprzętu komputerowego, oprogramowania, które posiadają (zasoby rzeczowe), sfinansowany środkami własnymi i kredytami (zasoby finansowe);

–w 2023 r. również zostanie osiągnięty cel stworzenia oprogramowania, które będzie działało sprawnie, bezbłędnie i będzie zawierać wszelkie zaplanowane funkcjonalności, a także cel wprowadzenia nowych autorskich rozwiązań (...) oraz rozwiązań ułatwiających korzystanie z aplikacji przez użytkownika; cel ten zostanie osiągnięty przez Panią i Pani pracowników (zasoby ludzkie), z wykorzystaniem sprzętu komputerowego, oprogramowania, które posiadają (zasoby rzeczowe), sfinansowany środkami własnymi i kredytami (zasoby finansowe).

Każde stworzenie/ulepszenie oprogramowania komputerowego wiąże się z opracowaniem harmonogramu prac. Taki harmonogram został stworzony w 2019 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), 2020 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), w 2021 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), w 2022 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6) oraz w 2023 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6). Wszystkie z nich, tj. harmonogramy z 2019, 2020, 2021, 2022 r. zostały faktycznie zrealizowane.

Przed rozpoczęciem realizacji programów komputerowych (aplikacji) dysponowała Pani własną wiedzą oraz wiedzą specjalistów w zakresie inżynierii oprogramowania, administracji, systemów komputerowych, zdobytą w trakcie studiów magisterskich w ramach specjalizacji Informatyka – Inżynieria Oprogramowania oraz licznych kursów. W ramach działalności wykorzystuje i rozwija Pani wiedzę z zakresu informatyki oraz umiejętności z tej dziedziny zdobyte podczas pracy.

Innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu „innowacyjnych technologii”, takich jak autorskie kody źródłowe i algorytmy, które są tworzone w wyniku zastosowania nowych, autorskich części kodów źródłowych i części algorytmów. Różnią się one od już istniejących przede wszystkim nowymi możliwościami zastosowania.

Dotychczas w swojej działalności oferowała Pani usługi programistyczne (BE, FE mobile), DEV OPS – planowanie, budowa oraz utrzymanie infrastruktury serwerowej, przeprowadzanie audytów bezpieczeństwa sieciowego, doradztwo przy projektach IT.

Tworzone, rozwijane/ulepszane produkty, usługi, procesy oparte były na wiedzy zdobytej przez Panią i Pani pracowników oraz rozwiązaniach technicznych w postaci autorskich algorytmów i kodów źródłowych.

Efektem Pani działań jest tworzenie nowych oprogramowań. Przy realizacji opisanego projektu powstało nowe oprogramowanie zbudowane na autorskich algorytmach.

Efekty pracy, zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Pani majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”.

Efekty Pani pracy (dotyczące zarówno tworzenia jak i rozwijania oprogramowania), zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a.zawsze odznaczają się rzeczywistym oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b.nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c.nie są jedynie „techniczną”, a „twórcza”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Efekty prac, do których majątkowe prawa autorskie przenosi Pani na Kontrahenta/Klienta zawsze są efektem podejmowanych przez Panią prac rozwojowych. Prowadzi Pani odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia, rozwinięcia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, które były/są i będą efektem Pani pracy.

Sposób „przenoszenia” autorskich praw majątkowych każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

Pani działalność, w ramach której tworzy/rozwija/ulepsza Oprogramowanie obejmuje prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Prace te obejmują przede wszystkim testowanie zastosowanych nowych rozwiązań (algorytmów/kodów źródłowych) w stworzonym oprogramowaniu, wyciąganie wniosków z działania ww. oprogramowania i wprowadzanie do nich poprawek.

Nie ponosi Pani odpowiedzialności za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahenci i Klienci), z uwagi, iż tylko z nimi i na ich rzecz tworzy i rozwija Pani oprogramowanie. Ponosi Pani odpowiedzialność wobec kontrahentów i klientów na rzecz, których tworzy i rozwija oprogramowanie.

Świadczone przez Panią usługi, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta oraz Klienta.

Wykonując te usługi, ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Umowa z Kontrahentem/Klientem ustala wynagrodzenie za stworzenie/ulepszenie/rozwiniecie programu komputerowego. Jest ono wypłacane po przeniesieniu na rzecz Kontrahenta/Klienta autorskich praw majątkowych do programu komputerowego będącego przedmiotem wniosku. Otrzymuje Pani wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta/Klienta praw do „Oprogramowania”.

Wskazała Pani również, że odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję prowadzi zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 2 ww. ustawy. Prowadzi ją Pani od 2019 r.

Usługi dla Kontrahenta są wykonywane przez Panią w Polsce.

Wyjaśniła Pani, że:

a.pod pojęciem „sprzętu komputerowego” należy rozumieć komputery stacjonarne, laptopy, dyski, klawiatury, myszki, kable;

b.pod pojęciem „innych urządzeń systemów geodezyjnych i dostępu do innych systemów GPS” należy rozumieć modemy, routery; konkretne towary jakie Pani nabywa to: komputery stacjonarne, laptopy, dyski, klawiatury, myszki, kable, telefony; usługi: Internet, prąd; dzięki wydatkom związanym z zakupem urządzeń geodezyjnych oraz dostępem do innych systemów GPS możliwe było i jest wytworzenie kwalifikowanego prawa własności IP BOX; bez ich poniesienia byłoby to niemożliwe;

c.pod pojęciem „zakupu licencji oprogramowania” należy rozumieć licencje (...); zakupione oprogramowanie stanowi wartość niematerialną i prawną w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, które jest instalowane w celu poprawnego działania komputera/laptopa i tworzenia Oprogramowania będącego przedmiotem wniosku.

Wyjaśniła Pani, że na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza Pani wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśniając co jest rezultatem prac wynikających ze współpracy z programistami, wskazała Pani, że rezultatem tych prac jest nowe, nieistniejące do tej pory oprogramowanie. Prace obejmują działania podejmowane w celu stworzenia/ulepszenia programu komputerowego, tj. pisanie nowych, autorskich algorytmów i kodów źródłowych.

Wskazała Pani, że nabywa całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych rezultatów prac od programistów, z którymi współpracuje Pani w oparciu o inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło. Poddaje ulepszeniu/modyfikacji nabyte bezpośrednio od programistów (współpracujących w oparciu o kontrakty B2B) programy komputerowe, do których prawa autorskie następnie przenosi Pani na rzecz swoich Kontrahentów/Klientów.

Wyjaśniła Pani, że pod pojęciem „programiści prowadzący działalność badawczo-rozwojową” rozumie Pani programistów, którzy w ramach swojej działalności prowadzą działalność badawczo-rozwojową, tj. działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Działalność badawczo-rozwojowa ww. programistów obejmuje działania polegające na wytworzeniu/ulepszeniu programu komputerowego lub jego części.

Natomiast pod pojęciem „programiści nieprowadzący działalności badawczo-rozwojowej” rozumie Pani programistów, którzy w ramach swojej działalności nie prowadzą działalności badawczo-rozwojowej, tj. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań.

Poprzez używanie sformułowania „ewidencja” ma Pani na myśli odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1.Czy opisane powyżej czynności, podejmowane przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2.Czy do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w latach 2019-2022 może Pani zastosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować te dochody stawką 5% dokonując stosownej korekty deklaracji podatkowej za lata 2019-2022?

3.Czy do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w roku 2023 r. oraz w kolejnych latach, może Pani stosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować te dochody stawką 5%?

4.Czy opisane w stanie faktycznym koszty bezpośrednio związane z powstaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej są kosztem kwalifikowanym mieszczącym się w kategorii „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

5.Czy koszt wynagrodzenia programistów nieprowadzących działalności badawczo-rozwojowej jest kosztem mieszczącym się w kategorii „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

6.Czy koszt wynagrodzenia programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową jest kosztem mieszczącym się w kategorii „b” wskaźnika Nexus, o którym mowo w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Pytania oznaczone numerem 5 i 6 zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu.

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, opisane powyżej czynności podejmowane w ramach działalności gospodarczej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zaczynając analizę spełnienia przez Panią warunków umożliwiających skorzystanie z ulgi IP BOX ustalić należy, czy wykonywane czynności wypełniają przesłankę działalności badawczo-rozwojowej.

Wskazać należy, iż działalność taka została zdefiniowana w ustawie o PIT w art. 5a pkt 38.

W świetle tego przepisu wyróżnia się cztery przesłanki, których łączne spełnienie warunkuje uznanie działalności za działalność badawczo-rozwojową:

1)działalność ta musi być działalnością twórczą;

2)działalność musi obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

3)działalność musi być podejmowana w sposób systematyczny;

4)działalność musi być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W odniesieniu do pierwszej z powyższych przestanek wskazać należy, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tytko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (zob. M. Późniak-Niedzielska, A. Niewęgłowski, Prawo autorskie System prawa prywatnego, tom 13. J Bana (red ), wyd. 3. Warszawa 2013. s 9). Wskazują na to objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX, zwane dalej „objaśnieniami podatkowymi”, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Podkreśliła Pani, że każdorazowo tworzone oprogramowanie stanowi oryginalny wytwór Pani twórczej pracy oraz jest przedmiotem prawa autorskiego. Wyjaśniając kolejną przesłankę prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej wskazała Pani, że badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być w myśl art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności nastawione na opracowywanie nowych produktów procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2022 r., znak. 0111-KOIB1-3.4010. 635 2022.2.AN „(…) w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług”. Jak wskazano w opisie stanu taktycznego, tworzy, rozwija i ulepsza Pani oprogramowanie poprzez stosowanie nowych nieistniejących do tej pory na rynku rozwiązań a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżą po Pani stronie.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza

1)robiący coś regularnie i starannie;

2)o procesach – zachodzący stale, od dłuższego czasu;

3)o działaniach – prowadzony w sposób uporządkowany według pewnego systemu, też o efektach takich działań planowy, metodyczny.

Wskazała Pani, że „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” (objaśnienia podatkowe). Oznacza to, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Pani działania nie miały i nie mają charakteru jednorazowego, lecz były i są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie.

Prace jakie Pani wykonuje oraz wykonywała, obejmują stałe zdobywanie, poszerzanie oraz wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów komputerowych. Zdobywanie wiedzy i umiejętności polega m.in. na badaniu rozwoju rynku i uwarunkowań ekonomicznych, a także na poszukiwaniu rozwiązań, które w pełni zaspokajają potrzeby Kontrahenta i Klientów. Takie badania i analizy mają na celu opracowywanie funkcji systemu, które będą dla jego odbiorcy atrakcyjne i w pełni użyteczne, co w rezultacie podnosi konkurencyjność oraz wartość produktu.

Podsumowując, w odniesieniu do wykonywanych przez Panią czynności w ramach prowadzonej działalności uznać należy, że wszystkie opisane wyżej cztery przesłanki zostały wypełnione, tj. podejmowane prace mają charakter twórczy, stosuje w nich Pani innowacyjne, niewystępujące na rynku rozwiązania, wykonuje je w sposób systematyczny oraz towarzyszy im ciągłe zdobywanie i poszerzanie wiedzy.

Pani zdaniem, mając powyższe na względzie, opisane powyżej czynności, podejmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

W Pani ocenie, do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w latach 2019-2022, może Pani zastosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować te dochody stawką 5% dokonując stosownej korekty deklaracji podatkowej za lata 2019-2022.

Wskazać należy, iż dopiero po zweryfikowaniu charakteru działalności jaką Pani prowadzi możliwe jest rozpatrywanie spełnienia warunków niezbędnych do zastosowania ulgi IP BOX. Jak wykazano wyżej, w Pani ocenie, prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową z uwagi, iż wszystkie przesłanki przewidziane w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT zostały łącznie spełnione. To czyni Panią uprawnioną do rozpatrywania kwestii spełnienia pozostałych dwóch warunków, tj. czy wytwarza Pani, rozwija bądź ulepsza kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz czy te kwalifikowane prawo własności intelektualnej korzysta z ochrony prawnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (ulga IP BOX).

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własność intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w danym roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Można zatem wyróżnić trzy przesłanki warunkujące możliwość skorzystania z ulgi IP BOX: po pierwsze, podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową, po drugie, w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej musi nastąpić wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, po trzecie, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi korzystać z ochrony prawnej.

Jak już wskazano powyżej, w świetle art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej świadczy Pani usługi programistyczne. Pani praca polega na stałym ulepszaniu i szukaniu nowych rozwiązań w Aplikacjach, które stworzyła.

Wskazała Pani, że jak słusznie zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2020 r., znak 0114-KDIP2-2.4011.7.2020.2.SJ, w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W świetle powyższego stanowiska stwierdzić należy, iż w Polsce oprogramowanie, które definiowane jest jako ogół informacji w postaci np. zestawu instrukcji, zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór, o którym mowa w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak dodał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w przywołanej interpretacji: (...) oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Dodała Pani, że pojęcie komputer nie powinno ograniczać się jedynie do PC, lecz powinno odnosić się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych urządzeń.

W świetle powyższych rozważań stwierdziła Pani, iż wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej wynikającej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Finalnie, wskazała Pani, że po wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej dokonuje Pani jego komercjalizacji. Otrzymuje Pani bowiem wynagrodzenie z tytułu każdorazowego wytworzenia/ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania i przeniesienia na rzecz Kontrahenta lub Klientów całości autorskich praw majątkowych do tych programów komputerowych. Podsumowując, prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową, w ramach której wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a następnie dokonuje jego komercjalizacji, osiągając w ten sposób dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Oparcie swojego stanowiska znajduje Pani w utrwalonej linii interpretacyjnej, m.in. interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2022 r. znak: 0111-KDWB.4011.204.2021.2.BB, czy też interpretacji indywidualnej z 30 września 2022 r. znak. 0112-KDWL.4011 736.2022.2.NR.

Natomiast jak wskazuje art. 30cb ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani do prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustawodawca nie uregulował jednak sposobu prowadzenia tej ewidencji ani częstotliwości wprowadzania w niej wpisów. Na bieżąco prowadziła i prowadzi Pani ewidencję umożliwiającą przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnych. Tym samym korekta deklaracji za lata 2019-2022 będzie dokonana w sposób rzetelny i znajdzie potwierdzenie w zapisach prowadzonej ewidencji.

Mając powyższe na względzie, do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w latach 2019-2022 – Pani zdaniem – może zastosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować te dochody stawką 5% dokonując stosownej korekty deklaracji podatkowej za lata 2019-2022.

W Pani ocenie, do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w 2023 r. oraz w kolejnych latach, może Pani stosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować dochody stawką 5%.

Wskazała Pani, że stanowisko zaprezentowane w uzasadneniu do pytania nr 1 i 2 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest tożsame ze stanowiskiem w kwestii możliwości zastosowania przepisów art. 30ca ustawy o PIT i opodatkowania stawką 5% dochodów uzyskanych w roku 2023 oraz w kolejnych latach kalendarzowych w ramach współpracy z obecnymi klientami ewentualnymi nowymi zleceniodawcami.

Mając powyższe na względzie, do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych w roku 2023 oraz w kolejnych latach – Pani zdaniem – będzie mogła stosować przepis art. 30ca ustawy o PIT i opodatkować te dochody stawką 5%, w tym dokonać stosownej korekty deklaracji podatkowej za 2023 r.

W Pani ocenie, opisane w stanie faktycznym koszty bezpośrednio związane z powstaniem kwalifikowanych praw własność intelektualnej są kosztem kwalifikowanym mieszczącym się w kategorii „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru wskazanego w art. 30ca ustawy o PIT.

Powołany artykuł wskazuje, że jedną ze składowych mających zastosowane przy ustalaniu przedmiotowego wskaźnika są koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową, która jest związana z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W Pani ocenie, wymienione w opisie stanu faktycznego koszty wykazują bezpośrednio związek z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnych, które wytwarza. Ponosi następujące koszty:

1.koszt sprzętu komputerowego – komputery stacjonarne laptopy i inne wymienione w punkcie 1 – które są bezpośrednio wykorzystywane do tworzenia i rozwijania Oprogramowania powstałego w wyniku działalności obejmującej nabywane, łączenie, kształtowane i wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności w tym zakresie i narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia zmienionych ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;

2.koszty telefonu oraz koszty usług telekomunikacyjnych – do komunikowania się z Kontrahentem i Klientem;

3.Internet – koszt łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do Aplikacji, umożliwienie dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania, dostęp do Internetu zapewnia możliwość świadczenia przez Panią usług; bez dostępu do Internetu nie byłoby to możliwe;

4.koszty samochodowe (koszty serwisu, ubezpieczenie OC/AC, paliwo – koszty) są ponoszone w celu dojazdu do Klienta i realizacji prac rozwojowych w jego siedzibie;

5.koszty usług księgowych – koszty niezbędne do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w celu zapewnienia prawidłowości rozliczeń z US i ZUS, koszty związane są bezpośrednio z działalnością programistyczną obejmującą prace rozwojowe, księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów z IP BOX;

6.koszty składek na ubezpieczenia społeczne ZUS – jest to koszt obowiązkowy prowadzonej działalności, polegający na realizacji prac rozwojowych, zaliczany jako koszt uzyskania przychodów obejmujący składki na ubezpieczenie emerytalno-rentowe, chorobowe i wypadkowe;

7.koszt obsługi prawnej – pomoc prawna niezbędna do tworzenia umów na rzecz Klientów, w celu poprawnego przeniesienia praw autorskich;

8.koszt abonamentu komórkowego i Internetu – do łączenia się z serwerami na potrzeby pisania kodu, testowania oprogramowania oraz komunikacji z Klientem;

9.koszty zakupu urządzeń (telefonów komórkowych, tabletów itp.) niezbędnych do tworzenia prototypów i testowana aplikacji pod kątem ich zgodności z nowymi wersjami urządzeń;

10.koszty licencji oprogramowani;

11.koszty innych urządzeń i systemów geodezyjnych i dostępu innych systemów GPS.

Nie powinno być zatem żadnych wątpliwości co do bezpośredniego związku powyższych kosztów z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnych. Pani stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej organów podatkowych. W jednej z interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że wydatki poniesione na usługi księgowe, składki na ubezpieczenie społeczne, użytkowania samochodu, zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (interpretacja z 9 maja 2022 r., nr 0111-KDI61-3 4011.42.2022.3.JKU). Natomiast w interpretacji z 27 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.143.2023.2.MKA organ interpretacyjny potwierdził bezpośredni związek takich kosztów z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazując, że „wydatki ponoszone przez Pana na:

1.zakup sprzętu komputerowego – laptop, mysz komputerowa, klawiatura komputerowa, dyski pamięci,

2.koszty samochodowe – paliwo, serwisy,

3.koszty składek ubezpieczenia społecznego,

4.usługi księgowe

mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualne”.

Tym samym opisane przez Panią wskazane w stanie faktycznym wydatki – Pani zdaniem – uznać należy za koszty bezpośrednie więc takie, których wartość powinna zostać obliczona przy obliczeniu wskaźnika Nexus i uwzględniana w literze „a” wzoru.

Mając powyższe na względzie, opisane w stanie faktycznym koszty bezpośrednio związane z powstaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej są kosztem kwalifikowanym mieszczącym się w kategorii „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W Pani ocenie, koszt wynagrodzenia programistów nieprowadzących działalności badawczo-rozwojowej jest kosztem mieszczącym się w kategorii „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wyjaśniła Pani czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Zgodnie z definicją wskazaną w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent.

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia tylko i wyłącznie w sytuacji gdy podmiot, który je wytwarza, prowadzi działalność badawczo-rozwojową. W przypadku gdy programiści nie prowadzą działalności badawczo-rozwojowej, wynik ich prac nie może zostać uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tym samym nie nabywa Pani od nich kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Nabywa od nich skonkretyzowany wynik prac, który bezpośrednio przekłada się na tworzone przez Panią kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jest to bezsprzecznie wydatek bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a zatem wydatek na wynagrodzenie programistów winien być uwzględniony w kategorii „a” wskaźnika Nexus jako wydatek na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Mając powyższe na względzie, koszt wynagrodzenia programistów nieprowadzących działalności badawczo-rozwojowej jest kosztem mieszczącym się w literze „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W Pani ocenie, koszt wynagrodzenia programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową jest kosztem mieszczącym się w kategorii „b” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o PIT.

W przypadku, gdy programiści prowadzą działalność badawczo-rozwojową nabywa Pani od nich wyniki prac badawczo-rozwojowych. Wynik tych prac jest z kolei związany z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, który Pani wytwarza. Wydatki na wynagrodzenie tych programistów są niezbędne do prowadzenia przez Panią działalności badawczo-rozwojowej. Są to działania, których kompetencje nie są główną domeną Pani działalności, dlatego są one wykonywane przez zewnętrznych programistów. Ich wykonanie jest konieczne, aby mogło powstać oprogramowanie i aby mogła Pani realizować swoją działalność. Tym samym wydatek na wynagrodzenie programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową mieści się, w Pani ocenie, w kategorii „b” wskaźnika Nexus – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Mając powyższe na względzie, koszt wynagrodzenia programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową jest kosztem mieszczącym się w kategorii „b” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem. Tworzy i ulepsza Pani oprogramowania w sposób stały w oparciu o zawartą umowę współpracy z zagranicznym kontrahentem oraz z innymi klientami. Na podstawie zawartych umów stworzyła Pani następujące oprogramowania:

1.Aplikacja Nr 1 – (...);

2.Aplikacja Nr 2 – (...);

3.Aplikacja nr 3 – (...);

4.Aplikacja nr 4 – (...);

5.Aplikacja nr 5 – (...);

6.Aplikacja nr 6 – (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Panią prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Panią efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Wskazała Pani, że tworząc oprogramowania (utwory) stosowała innowacyjne, „szyte na miarę” rozwiązania, co w konsekwencji przełożyło się na powstanie nowych, nieistniejących do tej pory programów komputerowych. Obecnie Pani działania skupiają się na rozwijaniu i ulepszaniu Aplikacji, poprzez wzbogacanie ich o nowe funkcjonalności. Opracowuje Pani nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce Pani Kontrahenta oraz Klientów i wprowadza je do stworzonych Aplikacji. Tworzone rozwiązania są niepowtarzalne, opierają się na autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzenie testów, czynności programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalenie dostępnych rozwiązań. Wyjaśniła Pani, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „programów komputerowych”, których dotyczy wniosek przejawia się w tworzeniu prostego/intuicyjnego oprogramowania (...). Wytworzone nowe oprogramowanie lub usprawnione w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już u Pani funkcjonujących, dlatego że jest nowym rozwiązaniem, którego wcześniej Pani nie wykorzystywała. Oryginalność tego programu komputerowego polega na zastosowaniu autorskiego algorytmu, które do tej pory nie występowało na rynku. Zastosowanie następujących technologii informatycznych (rozwiązań, narzędzi): (...) powoduje, że „program komputerowy” po jego wytworzeniu różni się od rozwiązań już u Pani funkcjonujących. Efekty Pani pracy (dotyczące zarówno tworzenia jak i rozwijania oprogramowania), zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywistym oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny; nie są jedynie „techniczną”, a „twórcza”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów. Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Za każdym razem nowy, ulepszony charakter produktów jest wynikiem autorskiego, innowacyjnego algorytmu, kodów.

Zatem prowadzona przez Panią działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazała Pani, że prowadzi prace związane z tworzeniem/rozwojem oprogramowania w sposób systematyczny. Systematyczność polega na opracowaniu konkretnych założeń, w ramach których podejmowane działania z założenia są długoterminowe. Działalność, w ramach której tworzy i rozwija Pani oprogramowanie podejmowane w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Wyjaśniła Pani, że każde stworzenie/ulepszenie oprogramowania komputerowego wiąże się z opracowaniem harmonogramu prac. Taki harmonogram został stworzony w 2019 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), 2020 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), w 2021 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4 i 5), w 2022 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6) oraz w 2023 r. (w stosunku do Aplikacji nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6). Wszystkie z nich, tj. harmonogramy z 2019, 2020, 2021, 2022 r., zostały faktycznie zrealizowane. Ponadto – jak wynika z treści uzupełnienia wniosku – cele jakie na wstępie postawiła sobie Pani w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego w poszczególnych latach to stworzenie narzędzi IT, które zautomatyzują w jak największej mierze proces (...).

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Panią programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że przed rozpoczęciem realizacji programów komputerowych (aplikacji) dysponowała Pani własną wiedzą oraz wiedzą specjalistów w zakresie inżynierii oprogramowania, administracji, systemów komputerowych, zdobytą w trakcie studiów magisterskich w ramach specjalizacji Informatyka – Inżynieria Oprogramowania oraz licznych kursów. W ramach działalności wykorzystuje i rozwija Pani wiedzę z zakresu informatyki oraz umiejętności z tej dziedziny zdobyte podczas pracy. Innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu „innowacyjnych technologii”, takich jak autorskie kody źródłowe i algorytmy, które są tworzone w wyniku zastosowania nowych, autorskich części kodów źródłowych i części algorytmów. Różnią się one od już istniejących przede wszystkim nowymi możliwościami zastosowania. Tworzone, rozwijane/ulepszane produkty, usługi, procesy oparte były na wiedzy zdobytej przez Panią i Pani pracowników oraz rozwiązaniach technicznych w postaci autorskich algorytmów i kodów źródłowych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pani istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pani we wniosku, przed rozpoczęciem realizacji programów komputerowych (aplikacji) dysponowała Pani własną wiedzą oraz wiedzą specjalistów w zakresie inżynierii oprogramowania, administracji, systemów komputerowych, zdobytą w trakcie studiów magisterskich w ramach specjalizacji Informatyka – Inżynieria Oprogramowania oraz licznych kursów. W ramach działalności wykorzystuje i rozwija Pani wiedzę z zakresu informatyki oraz umiejętności z tej dziedziny zdobyte podczas pracy. Tworzone, rozwijane/ulepszane produkty, usługi, procesy oparte były na wiedzy zdobytej przez Panią i Pani pracowników oraz rozwiązaniach technicznych w postaci autorskich algorytmów i kodów źródłowych. Wskazała Pani również, że prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia, rozwinięcia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, które były/są i będą efektem Pani pracy. Przy realizacji opisanego projektu powstało nowe oprogramowanie zbudowane na autorskich algorytmach. Działalność, w ramach której tworzy i rozwija Pani oprogramowanie podejmowane w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Wskazała Pani, że wytworzone/rozwinięte przez Panią oprogramowanie odróżnia się od innych już istniejących oprogramowani poprzez usprawnienia polegające na zastosowaniu nowych, autorskich algorytmów, kodów, które wprowadzają nowe możliwości niewystępujące do tej pory na rynku. Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Za każdym razem nowy, ulepszony charakter produktów jest wynikiem autorskiego, innowacyjnego algorytmu, kodów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pani działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Panią ani też całość prowadzonej przez Panią działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniach.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy Pani programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z okoliczności sprawy wynika, że efekty Pani pracy, zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Pani majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”. Umowa z Kontrahentem/Klientem ustala wynagrodzenie za stworzenie/ulepszenie/rozwiniecie programu komputerowego. Jest ono wypłacane po przeniesieniu na rzecz Kontrahenta/Klienta autorskich praw majątkowych do programu komputerowego będącego przedmiotem wniosku. Otrzymuje Pani wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta/Klienta praw do „Oprogramowania”. Sposób „przenoszenia” autorskich praw majątkowych każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Wskazała Pani również, że odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję prowadzi zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb pkt 2 ww. ustawy. Prowadzi ją Pani od 2019 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzane przez Panią na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pani zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata 2019-2022 oraz za kolejne lata, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy i stan prawny nie ulegną zmianie.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

–wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii korekty zeznań podatkowych za lata 2019-2022 wyjaśniam, co następuje.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a ww. ustawy.

Skoro – jak stwierdzono powyżej – uzyskuje Pani kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowany stawką podatku w wysokości 5%, to będzie Pani mogła dokonać korekty zeznań rocznych złożonych za lata 2019-2022 i rozliczyć ww. dochód z uwzględnieniem stawki podatku wynoszącej 5%.

Przechodząc do Pani wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Panią wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinna Pani również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki poniesione na: sprzęt komputerowy, telefon oraz usługi telekomunikacyjne, Internet, serwis samochodu, ubezpieczenia OC/AC samochodu, paliwo, usługi księgowe, składki na ubezpieczenie społeczne ZUS, obsługę prawną, abonament komórkowy i Internet, zakup urządzeń, licencję oprogramowania (...), urządzenia systemów geodezyjnych i dostęp do innych systemów GPS (komputery stacjonarne, laptopy, dyski, klawiatury, myszki, kable, telefony; usługi: Internet), przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o którym mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniony przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą/będą służyć prowadzeniu przez Panią działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest/będzie powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Natomiast nie może Pani ująć we wzorze nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych na prąd.

Odnosząc się do kwestii uznania za koszt bezpośrednio związany z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatków ponoszonych na nabycie prądu należy mieć na uwadze treść przywołanego wyżej art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności kosztów związanych z nieruchomościami, a takimi są m.in. wydatki poniesione na nabycie prądu.

W tym miejscu należy przywołać stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., gdzie w akapicie 118 wyjaśniono, że „do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus”.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w ww. objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone dla zaznaczenia, że inne – podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp. Należy również zauważyć, że na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego dla właściwego zrozumienia tego pojęcia należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w tym również wydatki na opłaty za prąd.

Wobec tego wydatki poniesione na prąd nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie mogą być uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus. W konsekwencji koszty te nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kosztów związanych z bezpośrednio prowadzoną przez Panią działalnością badawczo-rozwojową, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w tym zakresie Pani stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest również kwestia dotycząca prawidłowości obliczania wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez odniesienie kosztu wynagrodzenia dla programistów nieprowadzących działalności badawczo-rozwojowej oraz wynagrodzenia dla programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową do właściwej litery wskaźnika nexus.

Odnosząc się do kwestii wydatku na wynagrodzenia programistów nieprowadzących działalności badawczo-rozwojowej, wskazać należy, że koszt ten może stanowić koszt, o którym mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniony przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim będzie służył prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem będzie powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W treści wniosku wskazała Pani, że w ramach prowadzonej działalności w zakresie tworzenia oraz ulepszania oprogramowania współpracuje z programistami w oparciu o kontrakty B2B bądź inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło. Efektem ich prac jest każdorazowo nowe, nieistniejące dotychczas oprogramowanie. Nabywa Pani od programistów całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez nich rezultatów prac (na wszystkich polach eksploatacji wskazanych w umowach). Rezultaty prac mogą obejmować zarówno programy komputerowe w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak też inne utwory, takie jak plany lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, dokumentację techniczną, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty, rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), prezentacje. W uzupełnieniu wyjaśniła Pani, że rezultatem prac wynikających ze współpracy z programistami jest nowe, nieistniejące do tej pory oprogramowanie. Prace obejmują działania podejmowane w celu stworzenia/ulepszenia programu komputerowego, tj. pisanie nowych, autorskich algorytmów i kodów źródłowych. Nabywa Pani całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych rezultatów prac od programistów, z którymi współpracuje w oparciu o inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło. Poddaje ulepszeniu/modyfikacji nabyte bezpośrednio od programistów (współpracujących w oparciu o kontrakty B2B) programy komputerowe, do których prawa autorskie następnie przenosi Pani na rzecz swoich Kontrahentów/Klientów.

Tym samym, biorąc pod uwagę ww. opis sprawy, stwierdzić należy, że poniesiony koszt na wynagrodzenie dla programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową może Pani uwzględnić pod literą „b” lub lit. „d” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od efektu pracy, do którego w ramach tego wynagrodzenia są przenoszone autorskie prawa majątkowe.

W sytuacji, gdy przedmiotem nabycia od programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową (w oparciu o kontrakty B2B bądź inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło) jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to takie nabycie powinno zostać zakwalifikowane do litery „d” wskaźnika nexus – jako nabycie przez Panią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast tylko w sytuacji, gdy przedmiotem nabycia od programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową (w oparciu o kontrakty B2B bądź inne umowy cywilnoprawne, np. umowy o dzieło) są wyniki tych prac związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które nie stanowią kwalifikowanych praw własności intelektualnej, to takie nabycie powinno zostać zakwalifikowane do litery „b” wskaźnika nexus, jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3.

Tym samym Pani stanowisko w zakresie uwzględniania w literze „b” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztów poniesionego na wynagrodzenia dla programistów prowadzących działalność badawczo-rozwojową uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy

•stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

•zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Panią chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).