W zakresie ustalenia, czy: - zaliczenie do funduszy własnych zysku wypracowanego za dany okres (co do zasady za śródrocze lub rok), powoduje zmniejszenie podstawy obliczenia podatku bankowego za okresy rozliczeniowe, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym, czy Wnioskodawca jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości funduszy własnych, - poprawne jest stanowisko Banku, że - przykładowo - zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.), a zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od niektórych instytucji finansowych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

   - zaliczenie do funduszy własnych zysku wypracowanego za dany okres (co do zasady za śródrocze lub rok), powoduje zmniejszenie podstawy obliczenia podatku bankowego za okresy rozliczeniowe, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym, czy Wnioskodawca jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości funduszy własnych,

   - poprawne jest stanowisko Banku, że - przykładowo - zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.), a zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność bankową w oparciu o przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 680 ze zm., dalej: „Prawo bankowe”).

Wnioskodawca jest bankiem krajowym w rozumieniu Prawa bankowego, a tym samym wypełnia przesłanki banku krajowego w myśl art. 4 pkt 1 ustawy z 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1836 ze zm., dalej: „ustawa o podatku bankowym”), w związku z czym, stanowi podatnika podatku od niektórych instytucji finansowych (dalej: „podatek bankowy”).

Bank sporządza jednostkowe i skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej przyjętymi przez Komisję Europejską, a także przyjętymi przez Komisję Europejską ich interpretacjami (dalej łącznie: „MSR").

Wnioskodawca kalkuluje podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku bankowym, tj. pomniejsza sumę wartości aktywów wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej zgodnie z MSR, o kwotę wolną, tj. 4 mld zł. Następnie, podstawę opodatkowania podatkiem bankowym, zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o podatku bankowym, obniża o wartość funduszy własnych, o których mowa w art. 126 Prawa bankowego, ustaloną na ostatni dzień miesiąca.

Artykuł 4 ust. 1 pkt 118 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 z 26 czerwca 2013 r. w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, zmieniającego rozporządzenie (UE) nr 648/2012 (dalej: „CRR”), definiuje fundusze własne jako sumę kapitału Tier I i kapitału Tier II. Na kapitał Tier I składa się suma kapitału podstawowego Tier I i kapitału dodatkowego Tier I.

Wartość funduszy własnych Banku ulega podwyższeniu o zyski wypracowane za dany okres, zgodnie z art. 26 ust. 1 lit. c i ust. 2 CRR. Okresem tym może być kwartał, półrocze lub rok, przy czym dotychczas Bank postępował tak w odniesieniu do śródrocznych wyników finansowych (tj. za pierwsze pół roku danego roku finansowego) i rocznych wyników finansowych (czyli za cały rok finansowy).

W określonych okolicznościach zwiększenie funduszy własnych o zysk okresu może nastąpić po opublikowaniu wyniku finansowego, ale jeszcze przed jego zatwierdzeniem przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Banku (dalej: „WZA”).

Podwyższenie funduszy własnych o zyski uwarunkowane jest wystąpieniem z wnioskiem do Komisji Nadzoru Finansowego/Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”) i uzyskaniem jej zgody o zaliczenie części wypracowanego zysku za dany okres do funduszy własnych. Takiej zgody KNF udziela pod warunkiem, że (i) zyski zostały zweryfikowane przez niezależne od danej instytucji osoby odpowiedzialne za badanie sprawozdań finansowych, oraz (ii) instytucja wykazała, w sposób zadowalający KNF, że kwota tych zysków została pomniejszona o wszelkie możliwe do przewidzenia obciążenia lub dywidendy.

W okresach wcześniejszych Bank dokonywał retrospektywnego zaliczenia zysków wypracowanych w danym okresie do funduszy własnych na datę końca okresu, w którym zyski te zostały wygenerowane (czyli np. zysk Banku za pierwszą połowę 2020, Bank zaliczał do kapitałów własnych na 30 czerwca 2020 r. występując uprzednio ze stosownym wnioskiem do KNF i uzyskując ją np. w drugiej połowie roku 2020), uwzględniając wskazania Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego (dalej: „EBA”).

Bank stosował stanowisko EBA również w odniesieniu do zysków rocznych, które uwzględniane były w funduszach własnych po zatwierdzeniu rocznego wyniku finansowego i jego podziału przez WZA w okresie sprawozdawczym następującym po terminie zatwierdzenia. Czyli np. zysk roczny za rok 2020, Bank zaliczał do funduszy własnych na 31 grudnia 2020 r. (chociaż zatwierdzenie wyniku finansowego i jego podział przez WZA za rok 2020 nastąpiło dopiero w roku 2021).

Powyższe zostało odzwierciedlone w korektach pakietów sprawozdawczych COREP. W tym zakresie Bank nie korygował swoich sprawozdań finansowych ani zestawienia obrotów i sald.

Pytania

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi na pytania:

 1. Czy zaliczenie do funduszy własnych zysku wypracowanego za dany okres (co do zasady za śródrocze lub rok), powoduje zmniejszenie podstawy obliczenia podatku bankowego za okresy rozliczeniowe, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym, czy Wnioskodawca jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości funduszy własnych?

 2. Czy poprawne jest stanowisko Banku, że - przykładowo - zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.), a zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.)?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, każdorazowe retrospektywne zaliczenie wypracowanego zysku do funduszy własnych powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za te okresy, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym Bank jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym i korekty deklaracji FIN-1, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej, za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości tych funduszy.

Przykładowo, zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.). Natomiast zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.).

Uzasadnienie

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku bankowym, banki krajowe w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego, są podatnikami podatku bankowego. Zatem, Wnioskodawca, jako bank krajowy, jest podatnikiem podatku bankowego, a zatem jest obowiązany, bez wezwania właściwego organu podatkowego, do prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania i podstawy obliczenia tego podatku, zastosowania do niej właściwej stawki podatku i obliczenia wartości zobowiązania podatkowego, a także do złożenia deklaracji i wpłacenia kwoty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego do 25 dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, którego podatek dotyczy.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku bankowym, Bank ustalając podstawę opodatkowania podatkiem bankowym, od sumy wartości aktywów, wynikającej z zestawienia obrotów i sald, ustalonej na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej zgodnie z MSR, odejmuje, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku bankowym, kwotę 4 mld zł.

Tak obliczoną podstawę opodatkowania Bank następnie obniża o wartość funduszy własnych. W tym zakresie ustawa o podatku bankowym, w art. 5 ust. 4, odnosi się do art. 126 Prawa bankowego, gdzie ustawodawca wskazuje, że Banki są obowiązane posiadać fundusze własne w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 118 CRR, dostosowane do rozmiaru prowadzonej działalności.

Fundusze własne Banku wyliczane są w zgodzie z CRR.

Jak wskazuje się w doktrynie, banki w celu zapewnienia bezpieczeństwa ekonomicznego są obowiązane posiadać fundusze własne dostosowane do rozmiaru prowadzonej działalności. Przepisy dotyczące posiadania odpowiednich funduszy własnych dotyczą wszystkich banków działających w Polsce, niezależnie od ich formy organizacyjnej oraz własności kapitału. Fundusze własne banku mają przede wszystkim spełniać funkcję gwarancyjną dla działalności banku, interesów jego klientów i sektora bankowego, umożliwiając przy tym bieżącą działalność banku, a zatem są ujmowane i wykazywane z zachowaniem zasady ostrożności. Zasada ta wyrażona jest między innymi poprzez ujmowanie w funduszach własnych wypracowanego zysku za dany okres dopiero po jego niezależnej weryfikacji oraz po zatwierdzeniu przez organy statutowe i/lub wystąpieniu o stosowną zgodę do organu nadzoru.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 118 CRR, „fundusze własne” oznaczają sumę kapitału Tier I i kapitału Tier II. Przepis art. 25 CRR wskazuje, że na kapitał Tier I instytucji składa się suma kapitału podstawowego Tier I i kapitału dodatkowego Tier I instytucji.

W art. 26 ust. 1 CRR, zostały wymienione pozycje kapitału podstawowego Tier I. Składają się one z następujących elementów: instrumentów kapitałowych; ażio emisyjnych związanych z instrumentami, o których mowa w lit. a; zysków zatrzymanych; skumulowanych innych całkowitych dochodów; kapitału rezerwowego oraz funduszy ogólnego ryzyka bankowego.

Stosownie do art. 26 ust. 2 CRR, do celów ust. 1 lit. c (tj. do celów uwzględnienia zysków zatrzymanych w kapitale podstawowym Tier I), instytucje mogą włączyć zyski z bieżącego okresu lub zyski roczne do kapitału podstawowego Tier I przed podjęciem przez instytucję formalnej decyzji potwierdzającej ostateczny wynik finansowy instytucji w danym roku wyłącznie po uzyskaniu uprzedniego zezwolenia właściwego organu. KNF, która jest organem właściwym w Polsce, udziela zezwolenia, jeżeli spełnione są następujące warunki:

- zyski te zostały zweryfikowane przez niezależne od danej instytucji osoby odpowiedzialne za badanie sprawozdań finansowych tej instytucji;

- instytucja wykazała w sposób zadowalający właściwy organ, że kwota tych zysków została pomniejszona o wszelkie możliwe do przewidzenia obciążenia lub dywidendy.

Weryfikacja zysków z bieżącego okresu lub zysków rocznych instytucji musi zapewniać odpowiedni poziom gwarancji, że zyski te zostały ocenione zgodnie z zasadami ustanowionymi w mających zastosowanie standardach rachunkowości.

Niezależnie od Rozporządzeń Parlamentu Europejskiego i Rady, Banki mają również obowiązek przestrzegania wytycznych opracowanych przez EBA.

Stosując się do art. 26 ust. 2 CRR, należy wziąć pod uwagę stanowisko EBA ogłoszone w ramach Q&A): Question ID 2018_3822 oraz Q&A 2018_3822, z którego wynika, że każda zmiana w zakresie wielkości wyniku finansowego oraz jego możliwości zaliczenia do funduszy własnych wymaga korekty pakietu sprawozdawczego Common Reporting (COREP), polegającej na wstecznym (na okres, za który wypracowany jest wynik) uwzględnieniu w funduszach własnych kwoty wyniku, na zaliczenie którego Wnioskodawca uzyskał zgodę KNF.

COREP jest wprowadzonym przez Bazylejski Komitet Nadzoru Bankowego standardem sprawozdawczości dla banków, oznacza on wspólne raportowanie i obowiązuje po wdrożeniu postanowień Nowej Umowy Kapitałowej.

W ocenie Wnioskodawcy, wykładnia funkcjonalna przepisu art. 26 ust. 2 CRR oraz interpretacja stanowiska EBA, ogłoszonego w ramach Q&A 2018_4085 oraz Q&A 2018_3822 przemawia za uznaniem, że zmiana wynikająca z włączenia zysku z bieżącego okresu lub zysku rocznego do funduszy własnych powinna nastąpić ze skutkiem na datę, na którą zysk ten został wypracowany.

W przedstawionym stanowisku EBA, ogłoszonym w ramach Q&A 2018_4085 oraz Q&A 2018_3822, organ wskazał również, że fakt włączenia zysku z bieżącego okresu lub zysku rocznego do kapitału podstawowego pod datą wsteczną, pociągnie za sobą skutek polegający na obowiązkowym złożeniu odpowiedniej korekty pakietu sprawozdawczego COREP, dotyczącej analogicznego okresu sprawozdawczego.

Zatem, w przekonaniu Wnioskodawcy, skoro po wystąpieniu o uzyskanie zgody KNF na włączenie wypracowanego zysku do funduszy własnych, stanowisko KNF ma skutek retrospektywny na datę wypracowania danego zysku (czyli na koniec, odpowiednio, kwartału, półrocza lub roku) i fakt ten wpływa na obowiązek złożenia korekt wszystkich sprawozdań COREP, gdzie fundusze własne są prezentowane, to jednocześnie powyższe stwarza prawo po stronie Wnioskodawcy do złożenia korekty deklaracji na podatek bankowy w zakresie podstawy opodatkowania. W korektach tych deklaracji należy wykazać fundusze własne (zmniejszające podstawę opodatkowania) powiększone o zysk danego okresu, zwiększający fundusze własne. Czyli np. zysk wypracowany za 1 kw. 2020 r., powinien być uwzględniany w podstawie opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od deklaracji FIN-1 za marzec 2020 r.

Fundusze własne, jak już zostało wspomniane, stanowią bowiem składową w kalkulacji podstawy obliczenia podatku bankowego, zgodnie z art. 5 ustawy o podatku bankowym.

Podkreślenia wymaga fakt, że przytoczone przepisy ustawy o podatku bankowym nie dają podstawy do odmiennego traktowania pojęcia funduszy własnych, które zdefiniowano w Prawie bankowym, odsyłającym do CRR, dla celów sprawozdawczych, ostrożnościowych oraz podatkowych, a co za tym idzie przyjmowania odmiennego momentu ich ewentualnej zmiany. Nie istnieją podstawy do tego, aby dla potrzeb zastosowania przepisów prawa podatkowego szukać innej wykładni oraz interpretacji znaczenia funduszy własnych oraz aby uznawać, że ulegają one zmianie w innej dacie.

Powyższe wynika z wykładni językowej analizowanego przepisu. Wykładnia językowa potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że sam fakt podwyższenia funduszy własnych będzie miał te same skutki finansowe zarówno w zakresie obowiązków wynikających z przepisów CRR jak i prawa podatkowego. Wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszystkich innych wykładni i korzysta z pierwszeństwa. Pogląd taki jest szeroko akceptowany zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie, jako przykład można podać uchwałę NSA II FPS 2/10 z 17 stycznia 2011 r. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny: prymat wykładni językowej wynika z traktowania tekstu prawnego jako pośrednika między twórcą tego tekstu a odbiorcą, wskazując także, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia do wszelkiej interpretacji prawa, ale określa ona granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym.

Podsumowując, gdyby ustawodawca interpretował inaczej fundusze własne dla wymogów ostrożnościowych działalności bankowej, a inaczej dla prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, wskazałby to wprost w tym ostatnim przepisie, np. definiując to pojęcie na potrzeby ustawy o podatku bankowym. Logicznym jest, że w przypadku braku takiej definicji, na potrzeby ustawy o podatku bankowym, dotyczącym podatku od banku, definicję funduszy własnych należy tłumaczyć sięgając do innych działów prawa, definiujących to pojęcie dla celów działalności banków.

Zatem, stanowisko EBA, wyrażone w ramach „Q&A 2018_4085” oraz „Q&A 2018_3822”, wskazuje na konieczność korygowania sprawozdań prezentujących fundusze własne, które, w wyniku ujęcia w nich zysku na określoną datę zostały zmienione, to konieczne jest także analogiczne korygowanie z tą datą innych dokumentów, do których składania zobowiązany jest Bank na podstawie przepisów prawa, a które prezentują dane liczbowe zależne od wysokości funduszy własnych. Dokumentem takim są deklaracje na podatek bankowy.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej, w związku ze zmianą, na określoną datę, wartości funduszy własnych w księgach oraz sprawozdaniach, Bank posiada nie tylko prawo, ale i obowiązek, do zmiany tego elementu w kalkulacji podstawy obliczenia podatku bankowego poprzez złożenie deklaracji korygującej za nieprzedawniony okres.

Korekta deklaracji to uprawnienie do dokonania zmiany pierwotnego samoobliczenia zobowiązania podatkowego, prawo do niej, z podmiotowego punktu widzenia posiadają podatnicy, płatnicy oraz inkasenci. Samoobliczenie zobowiązania podatkowego natomiast, jest obowiązkiem o dwojakim charakterze, z jednej strony formalnym, ponieważ wymaga zadeklarowania podatku do zapłaty, a z drugiej zaś strony materialnym, ponieważ wymaga zadeklarowania podatku zgodnie z zasadą praworządności oraz prawdą obiektywną. Samoobliczenie zobowiązania podatkowego powinno następować na podstawie przepisów prawa oraz wiedzy o stanie faktycznym, tym samym, art. 81 Ordynacji, znajdzie zastosowanie także w przypadku, kiedy podatnik poweźmie wiedzę na temat zmiany czynników mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego po dacie złożenia deklaracji.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji kiedy wzrośnie wartość funduszy własnych, Bank będzie miał prawo do dokonania korekty zmniejszającej podstawę opodatkowania podatkiem bankowym i złożenia korekty deklaracji FIN-1 - w zakresie zmiany podstawy obliczenia podatku i wysokości zobowiązania podatkowego - ze skutkiem na datę końca okresu, w którym zysk Banku został wypracowany i pod którą został ujęty w funduszach własnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4016.2.2021.2.MBD oraz z 4 listopada 2021 r. sygn. 0111- KDIB1-3.4016.6.2021.1.MBD, w których to organ potwierdził stanowisko wnioskującego banku przedstawione w analogicznym stanie faktycznym, w kontekście uprawnienia do korekty podstawy obliczenia podatku bankowego za okresy rozliczeniowe, za które ujęto zmianę wartości funduszy własnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1836, dalej: „ustawa o ponif”):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo Bankowe:

Zgodnie z art. 1 ustawy o ponif:

Zgodnie z art. 3 ustawy o ponif:

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o ponif:

Zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o ponif:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o ponif:

podatnicy są obowiązani, bez wezwania właściwego organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego

 - za miesięczne okresy rozliczeniowe w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego podatek dotyczy.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o ponif:

Zgodnie z § 1 i 2 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2019 r. w sprawie wzoru deklaracji w sprawie podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1118), który obowiązuje do 31 maja 2022 r., określa się wzór deklaracji w sprawie podatku od niektórych instytucji finansowych (FIN-1) wraz z objaśnieniem co do sposobu wypełniania oraz terminu i miejsca jej składania, stanowiący załącznik do rozporządzenia. Wzór deklaracji, o którym mowa w § 1, stosuje się po raz pierwszy do rozliczenia podatku za lipiec 2019 r.

Natomiast, zgodnie z § 1 i 2 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2019 r. w sprawie wzoru deklaracji w sprawie podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1154), który obowiązuje od 1 czerwca 2022 r., określa się wzór deklaracji w sprawie podatku od niektórych instytucji finansowych (FIN-1) wraz z objaśnieniem co do sposobu wypełniania oraz terminu i miejsca jej składania, stanowiący załącznik do rozporządzenia. Wzór deklaracji, o którym mowa w § 1, stosuje się po raz pierwszy do rozliczenia podatku za maj 2022 r.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.):

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 ww. ustawy).

W myśl art. 126 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo Bankowe (Dz.U. z 2021 poz. 2439 ze zm.):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 118 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 z 26 czerwca 2013 r., „fundusze własne” oznaczają sumę kapitału Tier I i kapitału Tier II.

Należy wskazać, że na wysokość funduszy własnych ma wpływ kilka czynników. Po pierwsze, fundusze własne podmiotu nie mogą być niższe niż tzw. kapitał regulacyjny. Po drugie, ich wysokość nie może być niższa niż kapitał ekonomiczny (zwany kapitałem wewnętrznym), pokrywający dodatkowe ryzyka zidentyfikowane przez podmiot (por. art. 128 ustawy — Prawo bankowe). Po trzecie, fundusze te mogą być podwyższane w związku z wydaniem przez Komisję Nadzoru Finansowego decyzji wymienionych w art. 138d ust. 1 ustawy — Prawo bankowe. Po czwarte, wysokość funduszy własnych zależy również od poziomu tzw. buforów kapitałowych, ustalanych zgodnie z ustawą z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nadzorze makroostrożnościowym nad systemem finansowym i zarządzaniu kryzysowym w systemie finansowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 963).

W świetle powyższego ustalona na ostatni dzień miesiąca wartość funduszy własnych, o których mowa w art. 126 ustawy - Prawo bankowe, do której odwołuje się art. 5 ust. 4 ustawy o ponif, powinna zawierać wszelkie ewentualne zwiększenia funduszy, niezależnie od ich źródła.

Wnioskodawca – jako bank krajowy w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o ponif, jest podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych. Bank sporządza jednostkowe i skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej przyjętymi przez Komisję Europejską, a także przyjętymi przez Komisję Europejską ich interpretacjami (dalej łącznie: „MSR”). Wnioskodawca kalkuluje podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku bankowym, tj. pomniejsza sumę wartości aktywów wynikającą z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej zgodnie z MSR, o kwotę wolną, tj. 4 mld zł. Następnie, podstawę opodatkowania podatkiem bankowym, zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o podatku bankowym, obniża o wartość funduszy własnych, o których mowa w art. 126 Prawa bankowego, ustaloną na ostatni dzień miesiąca. Wartość funduszy własnych Banku ulega podwyższeniu o zyski wypracowane za dany okres, zgodnie z art. 26 ust. 1 lit. c i ust. 2 CRR. Okresem tym może być kwartał, półrocze lub rok, przy czym dotychczas Bank postępował tak w odniesieniu do śródrocznych wyników finansowych (tj. za pierwsze pół roku danego roku finansowego) i rocznych wyników finansowych (czyli za cały rok finansowy). W określonych okolicznościach zwiększenie funduszy własnych o zysk okresu może nastąpić po opublikowaniu wyniku finansowego, ale jeszcze przed jego zatwierdzeniem przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Banku (dalej: „WZA”). Podwyższenie funduszy własnych o zyski uwarunkowane jest wystąpieniem z wnioskiem do Komisji Nadzoru Finansowego/Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”) i uzyskaniem jej zgody o zaliczenie części wypracowanego zysku za dany okres do funduszy własnych. Takiej zgody KNF udziela pod warunkiem, że (i) zyski zostały zweryfikowane przez niezależne od danej instytucji osoby odpowiedzialne za badanie sprawozdań finansowych, oraz (ii) instytucja wykazała, w sposób zadowalający KNF, że kwota tych zysków została pomniejszona o wszelkie możliwe do przewidzenia obciążenia lub dywidendy. W okresach wcześniejszych Bank dokonywał retrospektywnego zaliczenia zysków wypracowanych w danym okresie do funduszy własnych na datę końca okresu, w którym zyski te zostały wygenerowane (czyli np. zysk Banku za pierwszą połowę 2020, Bank zaliczał do kapitałów własnych na 30 czerwca 2020 r. występując uprzednio ze stosownym wnioskiem do KNF i uzyskując ją np. w drugiej połowie roku 2020), uwzględniając wskazania Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego (dalej: „EBA”). Bank stosował stanowisko EBA również w odniesieniu do zysków rocznych, które uwzględniane były w funduszach własnych po zatwierdzeniu rocznego wyniku finansowego i jego podziału przez WZA w okresie sprawozdawczym następującym po terminie zatwierdzenia. Czyli np. zysk roczny za rok 2020, Bank zaliczał do funduszy własnych na 31 grudnia 2020 r. (chociaż zatwierdzenie wyniku finansowego i jego podział przez WZA za rok 2020 nastąpiło dopiero w roku 2021). Powyższe zostało odzwierciedlone w korektach pakietów sprawozdawczych COREP. W tym zakresie Bank nie korygował swoich sprawozdań finansowych ani zestawienia obrotów i sald.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że każdorazowe retrospektywne zaliczenie wypracowanego zysku do funduszy własnych powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za te okresy, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym Bank jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym i korekty deklaracji FIN-1, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej, za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości tych funduszy.

Przykładowo, zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.). Natomiast zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.).

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy wskazać należy, że w przypadku gdy bank dopełni wszelkich wymogów formalnych działając zgodnie z art. 92 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 z dnia 26 czerwca 2013 r.  w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, zmieniającego rozporządzenie (UE) nr 648/2012 (rozporządzenie CRR) oraz zgodnie z art. 26 ust. 2 rozporządzenia CRR stwierdzającego, że bank chcący włączyć do funduszy własnych zyski z bieżącego okresu lub zyski roczne, musi uzyskać zgodę Komisji Nadzoru Finansowego (wydawana jest w drodze decyzji administracyjnej), będzie uprawniony również do złożenia korekty deklaracji na podatek od niektórych instytucji finansowych w zakresie podstawy opodatkowania, w której zmieniane fundusze własne zostały uwzględnione.

Analizując powyższe przepisy, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że każdorazowe retrospektywne zaliczenie wypracowanego zysku do funduszy własnych powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za te okresy, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym Bank jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym i korekty deklaracji FIN-1, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej, za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości tych funduszy.

Podstawą prawną tego obniżenia jest art. 5 ust. 4 ustawy o ponif.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

   - zaliczenie do funduszy własnych zysku wypracowanego za dany okres (co do zasady za śródrocze lub rok), powoduje zmniejszenie podstawy obliczenia podatku bankowego za okresy rozliczeniowe, za które ujęto taką zmianę wartości funduszy własnych (czyli na koniec śródrocza lub roku), a tym samym, czy Wnioskodawca jest uprawniony dokonać korekty zmniejszającej podstawy opodatkowania podatkiem bankowym za nieprzedawnione okresy, za które ujęto zmianę wartości funduszy własnych,

    - poprawne jest stanowisko Banku, że - przykładowo - zysk roczny za 2021 r., zaliczony do kapitałów własnych na 31 grudnia 2021 r., pomniejszy podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od grudnia 2021 r. (włącznie z rozliczeniem grudnia 2021 r.), a zysk śródroczny za pierwsze półrocze 2022 r., zaliczany do kapitałów własnych na 30 czerwca 2022 r., pomniejszać będzie podstawę opodatkowania podatkiem bankowym zaczynając od czerwca 2022 r. (włącznie z rozliczeniem czerwca 2022 r.),

należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.