Interpretacja indywidualna z dnia 29.10.2020, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.455.2020.1.PJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Wystawienie faktury w dniu lub po wykonaniu usługi jednak przed powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w terminie zgodnym z art. 106i ust. 1 nie wyłącza zastosowania przepisu art. 31a ust. 1 i 2 ustawy dotyczącego przeliczania podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej, przepisy te w przedmiotowej sprawie nie są brane pod uwagę ponieważ faktury wystawiane przez Wnioskodawcę zawierają już kwoty wyrażone w walucie polskiej (faktury są wystawiane dwuwalutowo, czyli kwota podstawy opodatkowania jest określona w złotówkach). W przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT UE nie będzie powstawał u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy na terytorium kraju, a dla rozliczenia usługi należy stosować zasady ogólne. W sytuacji gdy Wnioskodawca wystawia faktury w dniu wykonania usługi albo po tym dniu, to przepis art. 31a ust. 2 ustawy nie znajdzie zastosowania albowiem dotyczy on jedynie sytuacji gdy faktura jest wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym zastosowanie znajdzie norma wynikająca z art. 31a ust. 1 ustawy. Wobec powyższego odnośnie faktur wystawionych dla kontrahentów UE wystawowych w EUR przeliczenie kwot w EUR na PLN powinno odbywać się ma zasadach ogólnych a zatem po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi.

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lipca 2020 r. (data wpływu 31 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

­
• prawidłowości zastosowanego kursu umownego z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku) przez firmę będącą małym podatnikiem VAT i rozliczającą się metodą kasową przy świadczenie usług transportowych (transport towarów) w UE dla polskich firm jest prawidłowe,
• w zakresie prawidłowości kursu przeliczania walut w przypadku świadczenia usług transportowych na terenie UE dla podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT EU jest prawidłowe.

­

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia dnia z którego kurs walut jest właściwy do przeliczania na złote podstawy opodatkowania usług transportowych.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne

Firma rozpoczęła świadczenie usług transportowych (transport towarów) w UE dla polskich firm. Faktury wystawia dwuwalutowe - EUR i PLN, ze stawką podstawową 23%, rozlicza się metodą kasową. Zgodnie ze zleceniem firma wystawia FV w euro przeliczone po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku towaru) zgodnie z informacją na zleceniach. Faktury wystawiane są w dniu lub po wykonaniu usługi jednak przed powstaniem obowiązku podatkowego. Faktury wystawiane są zawsze w miesiącu wykonania usługi. Termin płatności faktur to 30, 60 i 90 dni od dnia otrzymania kompletu dokumentów transportowych. Płatności klienci dokonują w zł, w EUR lub np. netto w zł a VAT w EUR. Firma nie ma informacji w jakiej formie zostanie dokonana płatność. Wobec tego faktury są wystawiane nawet 90 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego jednak po wykonaniu usługi.

Firma świadczy również usługi transportowe na terenie UE dla podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT EU, firma posiada również aktywny VAT UE. Dla tych podmiotów wystawia FV ze stawką 0% w walucie EUR z adnotacją reverse charge art. 28b ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy zastosowany kurs umowny z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku) jest prawidłowy dla firmy będącej małym podatnikiem VAT i rozliczającej się metodą kasową?
2. Czy prawidłowym jest przeliczenie faktur dla kontrahentów z UE wystawionych w EUR po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi z uwagi na fakt, iż przy imporcie usług nie mają zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i rozliczenie tych usług następuje na zasadach ogólnych?

Zdaniem Wnioskodawcy tak, gdyż:

Jeśli obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, a faktura jest wystawiana wcześniej, to ma zastosowanie reguła, że przeliczenia dokonuje się na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury, pod warunkiem, że faktura jest wystawiona w terminie wynikającym z przepisów a zatem maksymalnie 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Ewentualnie gdy faktura była wystawiona zbyt przedwcześnie (np. 60 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego) to jednak nie decyduje kurs z dnia poprzedzającego jej wystawienie zatem tylko jeśli obowiązujące przepisy pozwalają na wystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego i faktura jest wystawiana w takim terminie, to przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Można tez nierzadko zetknąć się z poglądem, iż jeżeli na fakturze podano walutę obcą i kwotę w złotych to nie mają zastosowania przepisy określające kursy przeliczeniowe stosowane do celów VAT. Bowiem kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania nie są wtedy wyrażone w walucie obcej (strony same je przeliczyły).

Wedle art. 31a ust. 1 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) - dalej u.p.t.u. w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego: w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro. W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 31a ust. 2 u.p.t.u).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. mały podatnik może wybrać metodę rozliczenia polegającą ma tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 u.p.t.u. zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny na wystawianej fakturze winny znajdować się wyrazy metoda kasowa (art. 106e ust. 1 pkt 16 u.p.t.u.)

Jak zauważa przy tym A. Bartosiewicz (VAT, Komentarz, wyd. XIII LEX) jeśli obowiązujące przepisy pozwalają na wystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego i faktura jest wystawiana w takim terminie, to przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Niestety art. 31a u.p.t.u. dotyczący przeliczania kursów walut na potrzeby VAT, nie uwzględnia przypadków, gdy kwoty na fakturze wyrażono w dwóch walutach (często jest tak iż w euro i złotym). W praktyce można nierzadko zetknąć się z poglądem że jeżeli ma fakturze podano walutę obcą i kwotę w złotych to nie mają zastosowania przepisy art. 31a u.p.t.u. (określające kursy przeliczeniowe stosowane do celów VAT), bowiem kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowana nie są wtedy wyrażone w walucie obcej (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 06.08.2009 IPPP2/443-594/09-3/SAP) przy czym mimo upływu lat stan prawny nie uległ zmianie co do istoty problemu.

Wobec powyższego z uwagi na sytuację, gdy faktura za wykonaną usługę jest wystawiona po wykonaniu usługi ale przed powstaniem obowiązku podatkowego (powyżej 30 dni przed) prawidłowym zdaniem Wnioskodawcy jest kurs umowny zastosowany do przeliczenia kwot wyrażonych na zleceniach w EUR na PLN z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi gdyż nie ma zastosowania art. 31a u.p.t.u. z uwagi na fakt, iż przekroczony został maksymalny termin wystawienia faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego. Nie ma zdaniem Wnioskodawcy znaczenia dokonanie płatności przez kontrahenta czy będzie ona w PLN czy w EUR. Czy częściowo w PLN i EUR, gdyż Wnioskodawca nie ma informacji w jakiej walucie będzie dokonywana płatność oraz w jakich częściach. Ponadto faktura jest wystawiana w PLN i EUR wobec czego przepisy o przewalutowaniu nie mogą mieć zastosowania, gdyż strony umówiły się na kurs przeliczenia, a dwie waluty podane są tylko do celów dokonania zapłaty w EUR, w PLN czy też i w EUR i PLN.

Odnośnie faktur wystawionych dla kontrahentów UE wystawowych w EUR nie mają zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wobec czego obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych przeliczenie kwot w EUR na PLN powinno odbywać się ma zasadach ogólnych a zatem po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku towarów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest

• w zakresie prawidłowości zastosowanego kursu umownego z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku) przez firmę będącą małym podatnikiem VAT i rozliczającą się metodą kasową przy świadczenie usług transportowych (transport towarów) w UE dla polskich firm prawidłowe,
• w zakresie prawidłowości kursu przeliczania walut w przypadku świadczenia usług transportowych na terenie UE dla podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT EU prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106; dalej jako: ustawa lub ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ustawy przez małego podatnika - rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1. u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro,
2. prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro

-przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Regulacje dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług zostały zawarte w rozdziale 3 działu V ustawy. I tak, według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Istotą przepisu art. 28a ustawy, jest odróżnienie podmiotów znajdujących się w sferze aktywności gospodarczej od konsumentów.

Zatem podatnikiem dla potrzeb stosowania przepisów o miejscu świadczenia usług będzie każdy przedsiębiorca, zarówno z Polski, jak i z innego państwa członkowskiego, czy z kraju trzeciego.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Z ww. przepisów wynika, że co do zasady miejscem świadczenia, a tym samym i opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników jest państwo w którym maja oni siedzibę ewentualnie państwo w którym mają oni stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy usługi transportu towarów są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę/stałe miejsce prowadzenia działalności w:

• Polsce to miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium kraju,
• w innym kraju państwie to miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium tego państwa.

Jak stanowi art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 21a ust. 1 ustawy mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1. z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2. z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

-po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej metodą kasową; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma zupełnie znaczenia chwila wystawienia faktury czy moment zapłaty za świadczenie. Inaczej ma się natomiast sprawa w przypadku świadczonych usług czy dostawy towarów przez małych podatników

Metoda kasowa stanowi szczególny sposób ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, w którym powstanie obowiązku podatkowego zostało powiązane z uregulowaniem należności. Mali podatnicy rozliczający się metodą kasową dokonujący sprzedaży na rzecz podatników czynnych rozpoznają obowiązek podatkowy w dacie otrzymania części lub całości zapłaty. Brak otrzymania zapłaty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego mimo wystawienia faktury i dokonania czynności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że przypadku świadczenia przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową usług, których miejsce świadczenia jest poza krajem, obowiązek podatkowy nie powstaje na terytorium kraju. Nie będzie miał zatem zastosowania art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, który określa moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia przez małego podatnika usług na rzecz podatników VAT czynnych oraz innych podmiotów niż podatnicy VAT czynni, których miejscem opodatkowania jest terytorium kraju. Dla rozliczenia usługi świadczonej dla podmiotów zagranicznych należy stosować zasady ogólne.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Jednocześnie jak stanowi art. 31a ust. 2 w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 31a ust. 1 ustawy znajduje zastosowanie kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Wówczas kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Alternatywnie podatnik kwoty wyrażone w walucie obcej może przeliczać na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Jeśli podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, nie stosuje zasady wynikającej z zasady wynikającej z art. 31a ust. 1 ustawy. Kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania podane na tej fakturze w walucie obcej są przeliczane na złote według:

• kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury albo
• ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Zasady fakturowania obowiązujące na gruncie ustawy o VAT regulują przepisy Działu XI Dokumentacja Rozdział 1 Faktury.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 11-16 i 18 ustawy faktura powinna zawierać:

11.wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12.stawkę podatku;

13.sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14.kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15.kwotę należności ogółem;

16.w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

1. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
2. w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

wyrazy metoda kasowa.

18.w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy odwrotne obciążenie.

Stosownie do art. 160i ust. 1 ustawy fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2).

Jednocześnie zgodnie z art. 106i ust. 7 faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powołane przepisy wskazują, że podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy lub wykonano usługę, lecz nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tej dostawy lub wykonaniem usługi. Jeżeli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem danej czynności - powinien wystawić fakturę również nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym otrzymał całość lub część zapłaty, jednak nie wcześniej niż 30. dnia przed otrzymaniem tej części zapłaty lub całości.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego firma rozpoczęła świadczenie usług transportowych (transport towarów) w UE dla polskich firm. Faktury wystawia dwuwalutowe - EUR i PLN, ze stawką podstawową 23%, rozlicza się metodą kasową. Zgodnie ze zleceniem firma wystawia FV w euro przeliczone po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku towaru) zgodnie z informacją na zleceniach. Faktury wystawiane są w dniu lub po wykonaniu usługi jednak przed powstaniem obowiązku podatkowego. Faktury wystawiane są zawsze w miesiącu wykonania usługi. Termin płatności faktur to 30, 60 i 90 dni od dnia otrzymania kompletu dokumentów transportowych. Płatności klienci dokonują w zł, w EUR lub np. netto w zł a VAT w EUR. Firma nie ma informacji w jakiej formie zostanie dokonana płatność. Wobec tego faktury są wystawiane nawet 90 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego jednak po wykonaniu usługi.

Wątpliwości Wnioskodawcy, rozliczającego się metoda kasową, dotyczą prawidłowości zastosowanego właściwego kursu przeliczeniowego dla wartości wyrażonych w obcej walucie w dwóch sytuacja, tj. gdy usługi są świadczone dla podatników:

1. krajowych i faktury są wystawiane dwuwalutowo,
2. zagranicznych i faktury są wystawiane w obcej walucie.

W odniesieniu do pierwszego z ww. przypadku należy zauważyć, że przepisy art. 31a ustawy znajdują zastosowanie, kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Wówczas kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Bank na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W sytuacji, gdy jak informuje Wnioskodawca faktury wystawia dwuwalutowe (EUR i PLN), a zgodnie ze zleceniem FV w euro przeliczone są po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku towaru) zgodnie z informacją na zleceniach rozliczenie z kontrahentem odbywa się w walucie polskiej, art. 31a ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma zastosowania. Trzeba mieć tutaj też tutaj na uwadze, że zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 6 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (t.j. Dz.U. z 2020 poz. 1708) krajowymi środkami płatniczymi jest waluta polska.

Zatem w sytuacji gdy Wnioskodawca wystawia faktury dwuwalutowe, dla celów podatkowych należy przyjąć wartości wynikające kwot wyrażonych w złotówkach, a wartości wynikające z walut obcych będą miały wyłącznie znaczenie informacyjne. Zatem w takim przypadku, do przeliczenia walut, Wnioskodawca może zastosować dowolny kurs ustalony z kontrahentem (np. z dnia rozładunku).

Odpowiadając wprost na pytanie Wnioskodawcy zastosowany kurs umowny z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi dla podatników krajowych - jest prawidłowy.

Jednocześnie nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że nie ma zastosowania art. 31a u.p.t.u. z uwagi na fakt, że przekroczony został maksymalny termin wystawienia faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego. Należy zauważyć, że faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie są wystawiane przed terminem. Mianowicie Wnioskodawca nie wystawia faktur wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi, a jednocześnie z wniosku nie wynika, aby otrzymał zapłatę przed wykonaniem usługi. Zatem wystawienie faktury w dniu lub po wykonaniu usługi (zawsze w miesiącu wykonania usługi) jednak przed powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w terminie zgodnym z art. 106i ust. 1 nie wyłącza w sytuacji opisanej we wniosku zastosowania przepisu art. 31a ust. 1 i 2 ustawy dotyczącego przeliczania podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej. Jak wyżej wskazano, przepisy te w przedmiotowej sprawie nie są brane pod uwagę ponieważ faktury wystawiane przez Wnioskodawcę zawierają już kwoty wyrażone w walucie polskiej (jak wprost wynika ze stanu faktycznego, faktury są wystawiane dwuwalutowo, czyli kwota podstawy opodatkowania jest określona w złotówkach) .

Wobec powyższego, pomimo, że Wnioskodawca swoje stanowisko wywodzi z błędnej podstawy prawnej należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w sytuacji objętej zakresem pytania nr 1 nie ma zastosowania art. 31a ustawy i że prawidłowym jest zastosowani kursu umownego do przeliczenia kwot wyrażonych na zleceniach w EUR na PLN.

Tym samym, pomimo wywodzenia stanowiska w zakresie pytania nr 1 z błędnych przesłanek, należy uznać je za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą prawidłowości przeliczania faktur dla kontrahentów z UE wystawionych w EUR po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi.

Jak wskazuje Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego firma świadczy również usługi transportowe na terenie UE dla podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT EU, firma posiada również aktywny VAT UE. Dla tych podmiotów wystawia FV ze stawką 0% w walucie EUR z adnotacją reverse charge.

Jak wskazano powyżej, w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT UE nie będzie powstawał u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy na terytorium kraju, a dla rozliczenia usługi należy stosować zasady ogólne.

Zgodnie z art. 19a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. W sytuacji gdy Wnioskodawca wystawia faktury w dniu wykonania usługi albo po tym dniu, to przepis art. 31a ust. 2 ustawy nie znajdzie zastosowania albowiem dotyczy on jedynie sytuacji gdy faktura jest wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym zastosowanie znajdzie norma wynikająca z art. 31a ust. 1 ustawy

Wobec powyższego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że odnośnie faktur wystawionych dla kontrahentów UE wystawowych w EUR przeliczenie kwot w EUR na PLN powinno odbywać się ma zasadach ogólnych a zatem po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku towarów).

Przy czym należy zaznaczyć, że powyższe rozstrzygnięcie nie wynika z przyjętego przez Wnioskodawcę założenia, w pytaniu nr 2, że przy imporcie usług nie mają zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. albowiem w przypadku świadczenia przez wnioskodawcę usług nie wystąpi import usług.

Podsumowując należy stwierdzić, ze stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

­ w zakresie prawidłowości zastosowanego kursu umownego z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi (dzień rozładunku) przez firmę będącą małym podatnikiem VAT i rozliczającą się metodą kasową przy świadczenie usług transportowych (transport towarów) w UE dla polskich firm prawidłowe

­ w zakresie prawidłowości kursu przeliczania walut w przypadku świadczenia usług transportowych na terenie UE dla podmiotów zarejestrowanych na terenie UE z aktywnym VAT EU prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem (w tym prawidłowość wystawiania faktur dla kontrahentów zagranicznych) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r.. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej