Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy oferowane przez Spółkę Produkty oraz Nowe Produkty są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniającymi do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18eb ust. 1 ww. ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

M Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi w Polsce szeroko zakrojoną działalność w branży (…) - wyłącznie pod własną marką Spółki.

Spółka - na podstawie umowy najmu, korzysta z laboratorium badawczego, w którym przez pracowników Spółki są opracowywane receptury oraz prowadzone są badania nad nowymi produktami.

Produkty Spółki są dostępne zarówno w sprzedaży internetowej, jak i w stacjonarnych sklepach detalicznych oraz drogeriach na terenie całej Polski. Spółka aktywnie uczestniczy w targach branżowych, gdzie promuje swoje produkty, co stanowi element strategii marketingowej mającej na celu zwiększenie rozpoznawalności marki oraz ekspansję na nowe rynki.

Dynamiczne zmiany upodobań (…) oraz silna konkurencja na rynku powodują konieczność opracowywania nowych produktów lub rozwijanie/ulepszanie produktów znajdujących się w portfolio Spółki, poprzez zmiany ich parametrów, receptur i formulacji. W związku z powyższym, w ramach wydzielonego zespołu badawczo-rozwojowego Spółka prowadzi i będzie prowadzić również w przyszłości działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę powstają prototypy nowego produktu w postaci produkcji próbnej / pilotażowej. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w związku z tym, iż prowadzi Działalność B+R wytwarza również nowe oraz znacząco ulepszone produkty, które następnie sprzedaje pod marką własną Spółki. W przypadku zakończonego sukcesem procesu opracowywania nowych produktów, a następnie ich przetestowania, dochodzi finalnie do opracowywania nowych lub ulepszonych produktów. W przypadku, gdy opracowanie prototypu jest elementem Działalności B+R, Spółka odlicza koszty poniesione w tym zakresie na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w ramach tzw. ulgi B+R.

Produkty dotychczas wytwarzane przez Spółkę (w tym ulepszone wersje tych produktów) oraz oferowane do sprzedaży są określane dalej jako „Produkty”. Natomiast w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej, Spółka nieustannie poszerza swoją ofertę poprzez opracowywanie produktów (…), które dotychczas nie znajdowały się w ofercie (dalej: „Nowe Produkty”), np. w celu wprowadzania produktów dotychczas nieznajdujących się w portfolio produktowym Spółki lub produktów dedykowanych dla określonych odbiorców. Nowe Produkty oznaczają zatem produkty, które są zupełnie nowe i dotychczas nie były oferowane w sprzedaży przez Spółkę. Natomiast Produkty obejmują istniejące produkty, w tym ich ulepszone wersje, które mogą różnić się od dotychczas oferowanych w szczególności recepturą, technologią wytwarzania, konsystencją, jak i opakowaniem.

Spółka w pełni opracowuje nowe, jak i istniejące (…). Proces ten obejmuje tworzenie receptur i formuł, które określają składniki i proporcje używane w (…), a także testowanie tych formuł w celu osiągnięcia pożądanych efektów. Ponadto, Spółka definiuje parametry wytwórcze, takie jak specyfikacje procesów produkcyjnych oraz oczekiwane rezultaty końcowej produkcji, aby zapewnić, że produkty spełniają najwyższe standardy jakości. Natomiast ze względu na brak wyposażenia Spółki w urządzenia i maszyny pozwalające na masową produkcję produktów, proces ten odbywa się przy udziale podwykonawcy. Należy przy tym zauważyć, że ostatecznie wyprodukowane produkty mają taką formę (tj. parametry, wygląd itp.) jaką określił Wnioskodawca i to Wnioskodawca podejmuje wszystkie decyzje dotyczące ostatecznej walidacji produktu.

Proces produkcyjny związany z masową produkcją odbywa się, tak jak wspomniano, z udziałem podwykonawcy, tj. w zakładzie produkcyjnym podwykonawcy, któremu Spółka zleca wykonanie określonej partii produktu, która została wytworzona przez pracowników Spółki we wskazanym wcześniej laboratorium w wersji prototypowej. Wskutek tych czynności powstają identyfikowalne rzeczy materialne, posiadające charakterystyczne i unikalne cechy, które następnie wprowadzane są do obrotu pod własną marką Wnioskodawcy.

Wytwarzane przez Spółkę Produkty i Nowe Produkty mogą/będą mogły być zbywane do podmiotów powiązanych i/lub podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Receptury Produktów i Nowych Produktów przygotowywanych przez Spółkę i oferowanych przez Spółkę do sprzedaży określają takie parametry jak przykładowo: (…).

Wytwarzane przez Spółkę produkty można podzielić na dwie kategorie:

1)Produkty i Nowe Produkty opracowywane z inicjatywy Spółki, które są następnie wprowadzane do oferty sprzedażowej Spółki;

2)Produkty i Nowe Produkty dedykowane dla określonego odbiorcy / odbiorców, gdzie często wymagane jest dostosowanie (…).

W ramach realizowanej działalności Spółka ponosi i zamierza ponosić wydatki celem uzyskania wzrostu przychodów ze sprzedaży Produktów oraz Nowych Produktów (dalej: „Wydatki Na Wzrost Przychodów”). W 2023 roku podatkowym Spółka osiągnęła przychody ze sprzedaży Nowych Produktów oraz w następnych latach przewidywany jest wzrost przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży Nowych Produktów. Analogiczną sytuację Spółka przewiduje w odniesieniu do Produktów, tj. uzyskiwanie wyższych przychodów z ich sprzedaży w kolejno następujących po sobie latach podatkowych.

W tym kontekście Spółka zamierza korzystać z ulgi, o której mowa w przepisie art. 18eb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ulga prowzrostowa”). Spółka zamierza korzystać z ulgi prowzrostowej pod warunkiem, że zwiększy przychody ze sprzedaży Produktów lub osiągnie przychody ze sprzedaży Nowych Produktów, w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów.

W związku z powyższym, Spółka ponosi wydatki na:

1)wynagrodzenie pracowników, którzy poświęcają swój czas na przygotowywanie i zamawianie materiałów reklamowych;

2)opłaty wynikające z kosztów zakupu przestrzeni reklamowych (faktury od kontrahentów), jak również zamierza je ponosić w przyszłości - w takich mediach jak serwisy internetowe, portale społecznościowe itp.;

3)koszty innych działań promocyjno-informacyjnych, w tym publikacji prasowych, gazetek, standów, banerów, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów (faktury od kontrahentów);

4)wykonanie prac graficznych wykorzystywanych w celach marketingowych (faktury od kontrahentów);

5)koszty dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów (np. szczególny wzór opakowań lub ekspozytorów);

- zwane dalej: „Kosztami Promocji”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że:

-uzyskiwane przez Spółkę przychody podlegają opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;

-wszystkie opisane wyżej koszty stanowiły/stanowią/będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

-wszystkie opisane wyżej koszty nie dotyczą towarów handlowych, lecz wyłącznie wytwarzanych przez Spółkę produktów (Produktów i Nowych Produktów);

-wszystkie opisane wyżej koszty nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;

-Spółka zamierza skorzystać z ulgi prowzrostowej w stosunku do przychodów należnych od podmiotów niepowiązanych;

-koszty kwalifikowane do ulgi nie są uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

-wszystkie opisane wyżej koszty ponoszone są w celu osiągnięcia lub zwiększenia przychodów;

-odliczenie zostanie wykazane do wysokości dochodu uzyskanego przez Spółkę w danym roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym;

-rok podatkowy Spółki obejmuje okres od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku.

Zatem Wnioskodawca spełnia warunki do skorzystania z ulgi prowzrostowej - z zastrzeżeniem, iż jeden z warunków skorzystania z ulgi stanowi przedmiot wątpliwości Spółki i stanowi on przedmiot niniejszego wniosku.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym oferowane przez Spółkę Produkty oraz Nowe Produkty są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniającymi do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oferowane przez Spółkę Produkty oraz Nowe Produkty są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniającymi do skorzystania z odliczenia o którym mowa w art. 18eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Przepisy dotyczące ulgi prowzrostowej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Jedną z form wsparcia przedsiębiorców jest ulga na zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, czyli ulga prowzrostowa. Celem ulgi jest zachęcenie przedsiębiorców do rozwoju swojej działalności i rozszerzania działalności nie tylko na rynek krajowy, ale także na zagraniczne rynki zbytu.

Regulacje dotyczące tej ulgi zawiera dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy, przez zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, o których mowa w ust. 1, rozumie się odpłatne zbycie produktów do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie dwóch kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Stosownie do art. 18eb ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu spełnienia warunku, o którym mowa w  ust. 4, uwzględnia się wyłącznie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 18eb ust. 6 tej ustawy, w przypadku gdy podatnik, który skorzystał z odliczenia, nie spełni warunku, o którym mowa w ust. 4, jest obowiązany w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym upłynął termin do osiągnięcia przychodów ze sprzedaży produktów, do odpowiedniego doliczenia kwoty uprzednio odliczonej.

Według art. 18eb ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1)uczestnictwa w targach poniesione na:

a)organizację miejsca wystawowego,

b)zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c)zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2)działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3)dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4)przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5)przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Zgodnie z art. 18eb ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18eb ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wnioskodawca wskazuje, że ulga prowzrostowa przysługuje podatnikowi uzyskującemu przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych i polega na prawie odliczenia od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez produkty objęte ulgą rozumie się „rzeczy wytworzone przez podatnika”.

Ustawodawca w art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zdefiniował na potrzeby ulgi prowzrostowej pojęcie „produktów” jako rzeczy wytworzonych przez podatnika, jednakże nie sprecyzował ani pojęcia „rzeczy”, ani pojęcia „wytworzenia”. Co istotne, również żadnej z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnosi się do tej kwestii. Z tego względu należy w tym przypadku sięgnąć do definicji zawartych w innych przepisach prawa oraz do reguł wykładni przepisów prawa, w tym w szczególności do wykładni językowej użytych pojęć, jak również wykładni systemowej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo „wytwarzać” oznacza m.in. „zrobić, wyprodukować coś”. Pochodzący od słowa „wytwarzać” odczasownikowy imiesłów bierny „wytworzony” oznacza zatem: „zrobiony, wyprodukowany”.

Jak celnie zauważył Wojewódzki Sądu Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 5 października 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 666/22, na powstanie wyrobu składa się nie tylko jego wyprodukowanie w dosłownym czy fizycznym tego słowa znaczeniu, lecz również etapy tę produkcję poprzedzające, jak np. stworzony na podstawie pomysłu wzór czy projekt, inicjatywa podjęta w celu zrealizowania danej koncepcji. Fakt, że przedsiębiorca angażuje inny podmiot w realizację przedsięwzięcia, tj. zleca mu wykonanie produktu nie oznacza, że ów zleceniobiorca wytwarza te wyroby. Wręcz przeciwnie, zleceniodawca pozostaje ich wytwórcą, a zleceniobiorca jedynie podwykonawcą.

Według definicji słownikowej, „wytwarzanie” oznacza produkcję czegoś. Oznacza to, że każda forma produkcji, niezależnie od jej charakteru, może być uznana za wytwarzanie.

W odniesieniu do (…) należy zwrócić uwagę na Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej nr (…) dotyczące (…). Jest to rozporządzenie bezpośrednio stosowane w Polsce, co oznacza, że jego przepisy mają bezpośrednie zastosowanie i nie wymagają implementacji do prawa krajowego.

Zgodnie (…).

W kontekście tego rozporządzenia, zakres obowiązków producenta obejmuje zarówno koncepcję, projektowanie, jak i zlecenie fizycznej produkcji.

Warto również zwrócić uwagę na (…).

Powyższe normy prawne wynikające z polskiej ustawy w zakresie (…) wskazują, że proces wytworzenia produktu powinien być rozumiany nie tylko jako fizyczne stworzenie (…), lecz również w tym zakresie mieszczą się szeroko pojęte prace prowadzące do otrzymania gotowego (finalnego) produktu. Podobnie więc jak w przypadku przepisów cytowanego rozporządzenia, na gruncie przepisów regulujących (…) pojęcie wytworzenia jest rozumiane szeroko, włączając w ten zakres również prace poprzedzające fizyczne powstanie produktu (…).

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Spółka w pełni opracowuje zarówno nowe, jak i istniejące (…), określa ich parametry wytwórcze oraz oczekiwane rezultaty takiej produkcji. Proces wytwarzania obejmuje w pierwszej kolejności stworzenie koncepcji nowego produktu oraz szereg prac koncepcyjnych zmierzających do wytworzenia receptury nowego lub znacząco ulepszonego produktu (Produkty i Nowe Produkty). Następnie prowadzone są prace nad fizycznym wytworzeniem produktu oraz testowanie formuł, przygotowanie dokumentacji produktowej oraz określenie wszystkich kryteriów jakościowych, jakie muszą zostać spełnione przez finalny produkt. Ze względu na brak dostatecznych urządzeń i maszyn pozwalających na masową produkcję zaprojektowanych produktów, proces produkcji masowej odbywa się poza zakładem Spółki, przy udziale podwykonawcy. Jednakże kluczowe decyzje, w szczególności dotyczące receptury, jakości oraz wszelkie ostateczne walidacje produktów są podejmowane przez Wnioskodawcę. Ostatecznie wyprodukowane produkty mają formę i właściwości określone przez Wnioskodawcę, który także zapewnia, że wyroby te spełniają wszystkie wymagane normy.

Proces produkcyjny związany z masową produkcją odbywa się tak jak wspomniano, w zakładzie produkcyjnym podwykonawcy, któremu Spółka zleca wykonanie określonej partii produktu wytworzonego w laboratorium przez jej pracowników. Wskutek tych czynności powstają identyfikowalne rzeczy materialne, posiadające charakterystyczne i unikalne cechy, a następnie wprowadzane są one do obrotu pod własną marką Wnioskodawcy.

W tym miejscu warto również zaznaczyć, że proces „wytwarzania” w kontekście ulgi na ekspansję należy rozumieć w sposób uwzględniający specyfikę opisanej przez Wnioskodawcę branży oraz szczególne regulacje prawne i praktyki rynkowe. Wytwarzanie produktów jest procesem złożonym, zależnie od charakterystyki produktów oraz procesów produkcyjnych w danej branży. Przykładowo, w (…).

Niemniej jednak to spółka jest uznawana za producenta danego produktu, ponieważ to ona ponosi odpowiedzialność za jego jakość, bezpieczeństwo oraz zgodność z normami prawnymi. Proces wytwarzania w takim rozumieniu odnosi się więc do organizacji całościowego procesu produkcji, a nie wyłącznie do fizycznego wytwarzania poszczególnych elementów. Kluczowym kryterium jest to, kto odpowiada za produkt finalny wprowadzany na rynek. W przypadku (…), odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, to Spółka, a nie np. (…), pełni rolę wytwórcy, ponieważ to ona odpowiada za całość produktu, jego oznakowanie i spełnienie norm przewidzianych przepisami prawa. Wnioskodawca zaznacza, że jego rolą w całym procesie produkcyjnym nie jest jednak wyłącznie zarządzanie i łączenie otrzymanych komponentów, a przede wszystkim tworzenie koncepcji produktu, wersji testowych produktu, jego składu i parametrów oraz właściwości wszystkich komponentów finalnego produktu. Wnioskodawca dodatkowo, jak opisano w stanie faktycznym, aktywnie uczestniczy w procesach zlecanych do podwykonawców nadzorując proces tak by zachowane były wszystkie parametry i właściwości utworzonego uprzednio przez Wnioskodawcę produktu.

Na potrzeby konkretnego przypadku wytwarzania produktów w (…) w znaczeniu ustawy podatkowej pojęcie „wytwarzania” powinno być rozumiane w ten sposób, że podmiot ponoszący odpowiedzialność za produkt finalny i wprowadzający go na rynek, jest jego producentem oraz wytwórcą. Nawet jeśli część działań związanych z wytwarzaniem została zlecona innym podmiotom, nie zmienia to faktu, że podmiot organizujący proces powstania produktu pozostaje jego wytwórcą. Taka interpretacja jest zgodna z celem ulgi prowzrostowej, jakim jest wspieranie przedsiębiorstw w rozwoju działalności na nowych rynkach.

Wnioskodawca prezentuje stanowisko, że Spółka wytwarza (…), gdyż receptury i koncepcje wykonania oraz wersje testowe produktów są wytworem prac Wnioskodawcy. Oznacza to, że opisane w ramach przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego oferowane przez Spółkę (…) są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia oferowane przez Spółkę Produkty oraz Nowe Produkty są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniającymi do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Jedną z form wsparcia przedsiębiorców w ramach Polskiego Ładu jest ulga na zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, czyli tzw. „ulga na ekspansję”. Celem ulgi jest zachęcenie przedsiębiorców do rozwoju swojej działalności i rozszerzania działalności nie tylko na rynek krajowy, ale także na zagraniczne rynki zbytu.

Ulga na ekspansję polega na odliczeniu od podstawy opodatkowania kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów bezpośrednio wytworzonych przez podatnika i zbywanych na rzecz podmiotów niepowiązanych. Ulga umożliwia odliczenie wydatków dwa razy – zarówno jako koszty uzyskania przychodów, jak i w ramach samej ulgi (do kwoty 1 mln zł).

Podatnik będzie mógł odliczyć wskazane poniżej koszty od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi, w okresie 2 następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia przychodów (dokonano odliczenia):

-zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub

-osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub

-osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Regulacje dotyczące tej ulgi zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że:

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT:

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

W świetle art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 6 ustawy o CIT:

Według art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 8 ustawy o CIT:

W myśl art. 18eb ust. 9 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym oferowane przez Spółkę Produkty oraz Nowe Produkty są produktami wytworzonymi przez Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, uprawniającymi do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Wsparciem w ramach ulgi, w świetle art. 18eb ust. 3 ustawy o CIT, wymienionych regulacji objęte zostało odpłatne zbycie produktów wytworzonych przez podatnika, do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że pojęcie „rzeczy” należy odnieść do definicji zawartej w art.  45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 poz. 1061 ze zm.) w świetle którego:

Wymaga podkreślenia, że ustawy podatkowe odwołują się odrębnie do pojęcia „rzeczy” i „praw majątkowych”.

W myśl z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Ustawodawca nie wprowadził na potrzeby przepisu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT również definicji „wytworzenia” rzeczy, należy więc posłużyć się potocznym rozumieniem tego słowa.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka Polskiego (https://sjp pwn.pl) „wytworzyć” to „zrobić”, „wyprodukować coś”.

Podatnik, który zleca podmiotom trzecim produkcję wyrobów tylko sprzedawanych pod swoją marką „nie robi” ani „nie produkuje” tych wyrobów. Działania podatnika nie można więc uznać za wytworzenie produktów, w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

Powołane wyżej regulacje oznaczają w sposób niewątpliwy, że intencją ustawodawcy przy projektowaniu przepisów art. 18eb ustawy o CIT, było objęcie przedmiotową ulgą wyłącznie produktów stanowiących rzeczy (a zatem przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., sygn. akt III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., sygn. akt I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Jak wynika z opisu sprawy, prowadzicie Państwo szeroko zakrojoną działalność w (…), obejmującą tworzenie receptur i formulacji oraz sprzedaż (…) - wyłącznie pod własną marką Państwa Spółki. Na podstawie umowy najmu, korzystacie Państwo z laboratorium badawczego, w którym przez pracowników Państwa Spółki są opracowywane receptury oraz prowadzone są badania nad nowymi produktami. Opracowujecie Państwo w pełni nowe, jak i istniejące (…). Proces ten obejmuje tworzenie receptur i formuł, które określają składniki i proporcje używane (…), a także testowanie tych formuł w celu osiągnięcia pożądanych efektów. Ponadto, definiujecie Państwo parametry wytwórcze, takie jak specyfikacje procesów produkcyjnych oraz oczekiwane rezultaty końcowej produkcji, aby zapewnić, że produkty spełniają najwyższe standardy jakości. Natomiast ze względu na brak wyposażenia Państwa Spółki w urządzenia i maszyny pozwalające na masową produkcję produktów, proces ten odbywa się przy udziale podwykonawcy. Ostatecznie wyprodukowane produkty mają taką formę (tj. parametry, wygląd itp.) jaką określili Państwo i to Państwo podejmujecie wszystkie decyzje dotyczące ostatecznej walidacji produktu. Proces produkcyjny związany z masową produkcją odbywa się, tak jak wspomniano, z udziałem podwykonawcy, tj. w zakładzie produkcyjnym podwykonawcy, któremu Państwa Spółka zleca wykonanie określonej partii produktu, która została wytworzona przez pracowników Spółki we wskazanym wcześniej laboratorium w wersji prototypowej. Wskutek tych czynności powstają identyfikowalne rzeczy materialne, posiadające charakterystyczne i unikalne cechy, które następnie wprowadzane są do obrotu pod własną marką Wnioskodawcy.

Odnosząc się zatem wprost do pytania będącego przedmiotem wniosku wskazać należy, że nie może pozostać bez znaczenia fakt skorzystania przez Państwa Spółkę z usług podmiotu trzeciego tj. podwykonawcy, któremu zlecanie Państwo wykonanie określonej partii produktu.

Zlecanie wykonania określonych partii produktów (…) podwykonawcy, jak ma to miejsce w analizowanej sprawie, pomimo, iż korzystacie Państwo z laboratorium badawczego, w którym przez pracowników Państwa Spółki są opracowywane receptury oraz prowadzone są badania nad nowymi produktami, a ostatecznie wyprodukowane produkty mają taką formę (tj. parametry, wygląd itp.) jaką określili Państwo i to Państwo podejmujecie wszystkie decyzje dotyczące ostatecznej walidacji produktu - służy w istocie wytwarzaniu określonych produktów nie przez Państwa Spółkę, ale przez podwykonawcę.

Jak wskazano powyżej, intencją ustawodawcy przy projektowaniu przepisów art. 18eb ustawy o CIT, było objęcie przedmiotową ulgą wyłącznie produktów stanowiących rzeczy (przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera od tego pojęcia odstępstwa.

Podsumowując powyższe wyjaśnienia oraz mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego oferowane przez Państwa Spółkę (…) nie są produktami wytworzonymi przez Państwa Spółkę w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.