Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie połączenia odwrotnego spółek. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

a)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „Strona”, „A.” lub „Spółka Przejmująca”)

b)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B. (dalej: „ B.”, „Udziałowiec”)

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z. o.o. (dalej: „Strona”, „A.” lub „Spółka Przejmująca”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, A. zajmuje się produkcją (…).

C. sp. z o.o. (dalej: „C” lub „Spółka Przejmowana”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, C. jest wiodącym producentem (…).

B. (dalej: „ B.”, „Udziałowiec”) jest holenderską spółką kapitałową, utworzoną oraz działającą zgodnie z prawem holenderskim, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Holandii, bez względu na miejsce ich osiągania (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii).

Spółki A. i B. zwane dalej również łącznie „Zainteresowanymi”.

Na dzień składania niniejszego wniosku B. posiada 100% udziałów zarówno w A. jak i w C., co oznacza, że Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są spółkami-siostrami. Spółka Przejmowana została założona w 2000 r. W trakcie istnienia Spółki Przejmowanej, była ona dwukrotnie dokapitalizowana poprzez podwyższanie jej kapitału zakładowego na podstawie właściwych przepisów Kodeksu spółek handlowych. W 2006 r. doszło do połączenia Spółki Przejmowanej oraz spółki D. sp. z o.o. poprzez przejęcie D. sp. z o.o. przez Spółkę Przejmowaną. Połączenie to zostało jednak przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, tj. w wyniku połączenia nie zostały wyemitowane oraz wydane żadne nowe udziały C. do Udziałowca (a tym samym liczba udziałów posiadanych przez B. w C. przed i po przedmiotowym połączeniu pozostała taka sama). W 2007 r. jeden udział w C. jaki posiadał E. został nabyty przez B. A zatem, żaden z 100% udziałów w Spółce Przejmowanej posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

A., C. oraz B. należą do grupy kapitałowej A. – globalnego lidera w dziedzinie produkcji (…), która zatrudnia ponad (…) pracowników w (…) zakładach produkcyjnych w ponad (…) krajach, głównie w (…) (dalej: „Grupa A.”). Jest ona również notowana na (…) Giełdzie Papierów Wartościowych, wchodzi w skład indeksu (…) i jest dodatkowo notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych w (…).

W ramach Grupy A. została podjęta decyzja o restrukturyzacji, w wyniku której C. ma zostać przejęty przez A. (dalej: „Połączenie”). W tym miejscu Zainteresowani wskazują, że planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: k.s.h.), tj. przez przeniesienie całego majątku C. na A. jako spółkę przejmującą (łączenie się przez przejęcie) - przy czym w rozważanym w niniejszym wniosku wariancie będą to przepisy dotyczące połączenia w trybie zwykłym, tj., m.in. art. 492 § 1 pkt 1 w i art. 515 § 1 k.s.h. regulujące połączenie z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i wydaniem udziałów Udziałowcowi Spółki Przejmowanej.

W omawianym przypadku Udziałowiec jest wspólnikiem, który posiada bezpośrednio wszystkie udziały w łączących się spółkach (tj. A. i C.), w związku z czym w zamian za 100% udziałów w Spółce Przejmowanej Udziałowiec otrzyma nowe udziały w Spółce Przejmującej i w konsekwencji będzie po Połączeniu nadal posiadał 100% udziałów w Spółce Przejmującej (przy czym nominalnie będzie ich więcej).

Wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi (ustalenie parytetu wymiany udziałów w zamian za otrzymany majątek będzie opierać się na stosownych wycenach). Z kolei, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej. Ponadto, przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia (będzie to wartość historyczna, która będzie odpowiadać kosztowi objęcia udziałów w Spółce Przejmowanej przez Udziałowca).

W rezultacie Połączenia, Spółka Przejmująca przejmie na własność majątek Spółki Przejmowanej. Działalność Spółki Przejmowanej będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą. Całość majątku Spółki Przejmowanej zostanie przypisana do działalności prowadzonej przez A. na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W związku z ogólną zasadą sukcesji uniwersalnej poza przeniesieniem całego majątku Spółki Przejmowanej, Połączenie będzie skutkować przejęciem przez Spółkę Przejmującą wszystkich praw i obowiązków Spółki Przejmowanej oraz w konsekwencji „wchłonięciem” Spółki Przejmowanej i jej rozwiązaniem bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

W związku z Połączeniem ani Spółka Przejmująca ani Udziałowiec nie otrzymają żadnych dopłat ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, innych niż majątek Spółki Przejmowanej, który uzyska Spółka Przejmująca oraz nowo wyemitowane udziały w Spółce Przejmującej, które uzyska Udziałowiec.

Zgodnie z przepisami k.s.h., w przypadku połączenia (łączenia się) przez przejęcie datą połączenia jest data dokonania wpisu dotyczącego połączenia w stosownym rejestrze (wpis do rejestru ma charakter konstytutywny). W rezultacie Połączenia w dniu dokonania wpisu połączenia w rejestrze przedsiębiorców właściwym ze względu na siedzibę A., ujawnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym, Spółka Przejmowana zakończy swój byt prawny i wkrótce potem zostanie wykreślona z rejestru ex officio, a jej działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez A.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 marca 2025 r., odpowiadając na zadane pytania wskazali Państwo m.in., że Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników). Jednakże, gdyby wystąpiła taka sytuacja, to tak jak już wskazano, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pytania

1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychodu do opodatkowania?

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie spowoduje po stronie Udziałowca powstanie przychodu do opodatkowania?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie uzupełnione w piśmie z 12 marca 2025 r.

Ad 1

Zdaniem Zainteresowanych, opisane w zdarzeniu przyszłym Połączenie nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstania przychodu do opodatkowania.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 12 marca 2025 r., wskazali Państwo m.in., że, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie nie ulegnie zmianie na skutek uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego o odpowiedź na pytanie z wezwania.

W sytuacji bowiem, w której ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników), zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (dalej: „ustawa o CIT”). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego i jego powyższym uzupełnieniu, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych, opisane w zdarzeniu przyszłym Połączenie nie spowoduje po stronie Udziałowca powstania przychodu do opodatkowania.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia się spółek została uregulowana w przepisach k.s.h. Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek zaangażowanych w połączenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Przepisy ogólne

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, art. 7 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że: dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

   - otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

   - wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej;

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział;

Powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d oraz pkt 8f ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowa majątku”. Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego, tak więc:

  - „Wartość” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) to „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.

  - „Majątek” to „czyjś stan posiadania” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl);

  - „Majątek - ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005.

Jak wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”.

Natomiast wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT: cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT: do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT: do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

W przypadku połączenia podmiotów, po stronie wspólnika spółki przejmowanej ustawa o CIT w art. 12 ust 1 pkt 8ba przewiduje przychód rozumiany jako ustaloną na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjną udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Jednocześnie w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT przewidziano, że do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

 a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT: przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT: jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak stanowi art. 12 ust. 15 ustawy o CIT: przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 16 ustawy o CIT: przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Uzasadnienie stanowiska 1

Analizując zdarzenie przyszłe przez pryzmat powyższych przepisów, w ocenie Zainteresowanych Połączenie nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstania przychodu do opodatkowania.

Po pierwsze Spółka Przejmująca:

 a) przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz;

 b) przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

- a zatem w niniejszym zdarzeniu przyszłym w ocenie Zainteresowanych zastosowanie znajdzie wyłączenie z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Po drugie Połączenie będzie przeprowadzane w trybie zwykłym, tj., na podstawie przepisów m.in. art. 492 § 1 pkt 1 w i art. 515 § 1 k.s.h., które regulują połączenie z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i wydaniem udziałów Udziałowcowi Spółki Przejmowanej. Z uwagi na fakt, że wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi – ustalenie parytetu wymiany udziałów w zamian za otrzymany majątek będzie opierać się na stosownych wycenach, w ocenie Zainteresowanych nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT określający przychód Spółki Przejmującej. Miał by on zastosowanie w sytuacji, w której wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego przez Spółkę Przejmującą przewyższałaby wartość emisyjną udziałów przydzielonych Udziałowcowi, która to sytuacja w niniejszym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi.

Dodatkowo, z uwagi na obecnie niejednolite stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych w zakresie stosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT do tzw. połączeń horyzontalnych czyli takich w których łączą się spółki będące wobec siebie siostrami (mające wspólnego udziałowca – spółkę matkę), Zainteresowani wskazują, że nawet przyjmując prawidłowość zastosowania powyższego przepisu do Połączenia, w ocenie Zainteresowanych z uwagi na 100% udział, który udziałowiec posiada zarówno w Spółce Przejmującej jak i Spółce Przejmowanej spełnione byłyby również (warunki – przypis organu) wyłączenia przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT. A zatem, po stronie Spółki Przejmującej również nie powstałby przychód do opodatkowania.

Jednocześnie podkreślić należy, że Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem połączenia nie jest uniknięcia ani uchylenie się od opodatkowania – co uprawnia Spółkę Przejmującą do zastosowania powyższych przepisów neutralizując przychód Spółki Przejmującej w ramach Połączenia.

Uzasadnienie stanowiska 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo związanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Oznacza to, że w istocie u wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, co do zasady powstaje przychód równy wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych temu wspólnikowi.

Jednocześnie, w świetle art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT przychód opisany w art. 12 ust. 1 pkt 8ba (równy wartości emisyjnej udziałów w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej otrzymanych przez wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej) nie powstaje, jeżeli:

 a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT regulują zatem kwestię kiedy przychód u wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie powstaje na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

W ocenie Zainteresowanych, u Udziałowca nie powstanie przychód w rezultacie Połączenia na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba. Wynika to z tego, że wypełniona jest dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Spełnienie pierwszego warunku: Udziałowiec utworzył Spółkę Przejmowaną w 2000 r. wraz z E. Co prawda, w 2006 r. doszło do połączenia, w które C. był zaangażowany jako spółka przejmująca. Jednakże, było to połączenie bezemisyjne, tj. w jego skutku nie doszło do podwyższenia kapitału zakładowego C., a tym samym nie zostały wyemitowane i wydane żadne udziały do Udziałowców. Liczba udziałów posiadanych przez B. w C. była taka sama przed i po przeprowadzonym połączeniu. W 2007 r. jeden udział jaki posiadał E. został nabyty przez B. W ocenie Zainteresowanych, w takiej sytuacji nie zostaje spełniona przesłanka, że posiadane przez B. udziały w jakimkolwiek stopniu zostały przydzielone w wyniku wymiany udziałów albo przydzielenia w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały w Spółce Przejmowanej posiadane przez B. zostały objęte w wyniku utworzenia C., nabycia jednego udziału od E. i następczych czynności dokapitalizowania, tj. standardowego, kodeksowego podwyższania kapitału zakładowego na przestrzeni lat. A zatem, w ocenie Zainteresowanych, żaden ze 100% udziałów w Spółce Przejmowanej posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, warunek ten należy ocenić jako spełniony.

Na marginesie Zainteresowani wskazują, że zgodnie z ugruntowaną już linią orzeczniczą sądów administracyjnych, abstrahując od zgodności z regulacjami unijnymi, konieczność spełnienia przesłanki z lit. a przedmiotowego przepisu dotyczy wyłącznie takich restrukturyzacji, które były przeprowadzone po dniu 31 grudnia 2021 r. (data wejścia w życie art. 12 ust.4 pkt 12 ustawy o CIT w obecnym brzmieniu). Jak wskazują sądy: „dokonując wykładni art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a u.p.d.o.p., organ interpretacyjny zastosował zakazaną retroakcję. Błędnie bowiem przyjął, że przepis ten odnosi się zamkniętego stanu faktycznego - do (reorganizacji) zdarzeń i ich skutków, które w całości zaistniały w przeszłości. Organ zaingerował w sytuację, która została ukształtowana wówczas, gdy regulacja ta nie obowiązywała i nie można było przypuszczać, że taka regulacja zostanie wprowadzona. Idąc bowiem tokiem wykładni dokonanej przez organ, przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2022 r. należałoby objąć wszystkie stany przeszłe dotyczące reorganizacji i restrukturyzacji spółek, co w warunkach rynkowych i biznesowych jest trudne do zaakceptowania”. – tak m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 13 maja 2024 r., I SA/Gl 1238/23, z 5 grudnia 2024 r., I SA/Gl 522/24. Niemniej Zainteresowani stanowczo podkreślają, że żaden ze 100 % posiadanych przez Udziałowca udziałów w C. nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów zarówno przed 31 grudnia 2021 r. jak i po tej dacie.

Spełnienie drugiego warunku: z uwagi na to, że przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia (będzie to wartość historyczna, która będzie odpowiadać kosztowi objęcia udziałów w Spółce Przejmowanej przez Udziałowca), w ocenie Zainteresowanych, warunek ten należy ocenić jako spełniony.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, obydwie przesłanki (lit. a i b) są spełnione łącznie, a zatem przychód dla Udziałowca nie wystąpi w ramach Połączenia.

Jednocześnie podkreślić należy ponownie, że Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem Połączenia nie jest uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania – co uprawnia do zastosowania powyższych przepisów neutralizujących przychód Udziałowca w ramach Połączenia. Dodatkowo Udziałowiec jest spółką utworzoną według prawa niderlandzkiego, określaną jako besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, a zatem wymienioną w Załączniku nr 3 do ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH,

spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 KSH,

połączenie może być dokonane:

1)przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2)przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Jak stanowi art. 515 § 1 tej ustawy:

1. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, akcje bez wartości nominalnej albo udziały albo akcje własne nabyte zgodnie z art. 200, art. 300⁴⁷ i art. 362 oraz objęte w przypadkach, o których mowa w art. 300⁴⁸ i art. 366. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką.

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.osób prawnych,

2.osobowych spółek handlowych,

3.osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.innej osoby prawnej (osób prawnych);

2.osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

1)przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

2)dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1)otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2)wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednakże, jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowa majątku”.

Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego.

I tak:

    - wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „majątek” to „czyjś stan posiadania”; jak wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”;

   - „Majątek – ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005,

   - „Majątek spółki – suma praw oraz innych składników majątkowych spółki posiadających wartość ekonomiczną. Do m. wchodzi również wartość wniesionych do s. wkładów wspólników i w chwili jej powstania ich suma może stanowić cały m. s., jednak w odróżnieniu od kapitału zakładowego, który jest wartością stałą, m. s. podlega ustawicznym zmianom. Wartość m. s. zależy od wartości praw i innych składników majątkowych s., a ponieważ m. ten obciążą zobowiązania s., można przyjąć, że wartość ta odpowiada różnicy między wartością sumy aktywów i zobowiązań s.” ibid.,

Z kolei, przez termin „wartość” należy rozumieć „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.

Natomiast zgodnie z Encyklopedią Zarządzania (dostępną na stronie internetowej https://mfiles.pl), wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

Na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8d ustawy o CIT, „wartość rynkowa majątku” winna być ustalona z zastosowaniem właściwej metody wyceny z uwzględnieniem zarówno aktywów, jak i pasywów, tym samym pojęcie „wartość tych składników majątku”, do których odnosi się art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, powinno być ujmowane w szerszym kontekście.

W związku z powyższym, w celu dokładnego określenia wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8d ustawy o CIT, należy każdorazowo zastosować właściwą metodę wyceny mającą na celu określenia wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej.

Ponadto odnosząc się do rozumienia pojęcia „wartości rynkowej majątku” na gruncie ww. przepisów, wyjaśnić dodatkowo należy, że jeżeli związku z danym składnikiem majątku został zaciągnięty dług w postaci pożyczki lub kredytu i dług ten zostanie przeniesiony na spółkę przejmującą wraz z tym składnikiem (spółka przejmująca będzie zobowiązana do jego spłaty jako dłużnik), może on zostać uwzględniony w określeniu wartości rynkowej tego składnika o ile jednocześnie jego wysokość ma również wpływ na określenie wartości emisyjnej wydawanych udziałów (akcji). Wysokość przejętych zobowiązań związanych bezpośrednio ze składnikami przejmowanego majątku nie może być bowiem elementem działań optymalizacyjnych zmierzających do zaniżania wartości rynkowej przejmowanego majątku z pominięciem ich wpływu na wartość wydawanych w zamian za majątek udziałów (akcji).

Dodatkowo zauważyć należy, że przez zobowiązanie, które może być elementem wyceny należy rozumieć jedynie kapitał pożyczki/kredytu, do którego spłaty zobowiązana jest spółka przejmująca z wyłączeniem jednak tej części takiego zobowiązania, jaka odpowiada odsetkom, opłatom, prowizjom i innym opłatom, które stanowią co do zasady koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Uwzględnienie tych pozycji już na etapie przejmowania majątku kreowałoby bowiem sytuację podwójnego rozliczenia tego rodzaju wydatków w kosztach podatkowych, co nie jest dopuszczalne systemowo w ustawie o CIT (art. 15 ust. 1 ustawy). Również rezerwy i odpisy nie mogą być treścią przedmiotowej kalkulacji dla celów ustalenia dochodu z tytułu restrukturyzacji.

Zatem pojęcie „wartości rynkowej majątku” dla celów art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8d ustawy o CIT, należy rozumieć z uwzględnieniem powyższych wyjaśnień.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału;

Zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT,

W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in. że Spółka Przejmująca („Strona”, „A.” lub „Spółka Przejmująca”), Spółka Przejmowana (C. Sp. z o.o. („C.” „Spółka Przejmowana”) oraz i B („ B.”, „Udziałowiec”), mają uczestniczyć w takim samym zdarzeniu przyszłym, jakim jest połączenie obu spółek.

B. („ B.”, „Udziałowiec”) jest holenderską spółką kapitałową, utworzoną oraz działającą zgodnie z prawem holenderskim, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Holandii, bez względu na miejsce ich osiągania (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii).

Na dzień składania niniejszego wniosku B. posiada 100% udziałów zarówno w A. jak i w C., co oznacza, że Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są spółkami-siostrami.

Spółka Przejmowana została założona w 2000 r. W trakcie istnienia Spółki Przejmowanej, była ona dwukrotnie dokapitalizowana poprzez podwyższanie jej kapitału zakładowego na podstawie właściwych przepisów Kodeksu spółek handlowych. W 2006 r. doszło do połączenia Spółki Przejmowanej oraz spółki D. sp. z o.o. poprzez przejęcie D. sp. z o.o. przez Spółkę Przejmowaną. Połączenie to zostało jednak przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, tj. w wyniku połączenia nie zostały wyemitowane oraz wydane żadne nowe udziały C. do Udziałowca (a tym samym liczba udziałów posiadanych przez B. w C. przed i po przedmiotowym połączeniu pozostała taka sama). W 2007 r. jeden udział w C. jaki posiadał E. został nabyty przez B. A zatem, żaden z 100% udziałów w Spółce Przejmowanej posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

W ramach Grupy A. została podjęta decyzja o restrukturyzacji, w wyniku której C. ma zostać przejęty przez A. („Połączenie”).

Połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (k.s.h.), tj. przez przeniesienie całego majątku C. na A. jako spółkę przejmującą (łączenie się przez przejęcie) - przy czym w rozważanym w niniejszym wniosku wariancie będą to przepisy dotyczące połączenia w trybie zwykłym, tj., m.in. art. 492 § 1 pkt 1 w i art. 515 § 1 k.s.h. regulujące połączenie z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i wydaniem udziałów Udziałowcowi Spółki Przejmowanej.

W omawianym przypadku Udziałowiec jest wspólnikiem, który posiada bezpośrednio wszystkie udziały w łączących się spółkach (tj. A. i C.), w związku z czym w zamian za 100% udziałów w Spółce Przejmowanej Udziałowiec otrzyma nowe udziały w Spółce Przejmującej i w konsekwencji będzie po Połączeniu nadal posiadał 100% udziałów w Spółce Przejmującej (przy czym nominalnie będzie ich więcej).

Ad 1

Przedmiotem Państwa wątpliwości określonej pytaniem Nr 1, jest kwestia ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychodu do opodatkowania, tj. w szczególności nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT ze względu na zastosowanie wyłączenia określonego w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, ani przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii powstania ewentualnego przychodu po Państwa stronie, jako Spółki Przejmującej na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, należy ponownie wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Z powyższego przepisu wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po Państwa stronie, jako Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

W uzupełnieniu wniosku, wskazali Państwo, że możliwe jest, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników). Jednakże, gdyby wystąpiła taka sytuacja, to tak jak już wskazano, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, odnosząc się to powyższej sytuacji, jeżeli na dzień poprzedzający dzień Połączenia wystąpi ww. nadwyżka, to będzie ona stanowić przychód podatkowy.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a)spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

b)spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem jak wyżej wskazano Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej oraz przypisze przejęte w ramach Połączenia składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, po stronie Spółki Przejmującej na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Natomiast w sytuacji, gdy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników), to w takiej sytuacji nie powstanie nadwyżka o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, zatem to po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie tego przepisu.

Zatem, po stronie Spółki Przejmującej na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Zgodzić się należy również z Państwem, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Natomiast jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. W sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.

Tym samym, odnosząc się do kwestii powstania ewentualnego przychodu dla Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wskazać należy, że z przepisu tego wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Jak zostało wskazane we wniosku, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi (ustalenie parytetu wymiany udziałów w zamian za otrzymany majątek będzie opierać się na stosownych wycenach).

W związku z powyższym, skoro wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, nie będzie przewyższała wartości emisyjnej działów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych w wyniku procesu Połączenia, to dla Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Tym samym, po stronie Spółki Przejmującej na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponadto, ze względu na fakt, iż Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w podmiocie przejmowanym, to w sprawie nie znajdzie zastosowania także art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zgodzić się należy Państwa stanowiskiem, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstania przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o CIT.

Reasumując w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychodu do opodatkowania.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w kwestii określonej pytaniem Nr 2, na wstępie wskazać należy, że przedstawione przez Państwa we wniosku stwierdzenie, iż żaden z 100% udziałów w Spółce Przejmowanej posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, zostało przyjęte jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Przedmiotem Państwa drugiej wątpliwości, jest kwestia ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Połączenie spowoduje po stronie Udziałowca powstanie przychodu do opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika m.in. że Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana oraz Udziałowiec są podmiotami powiązanymi należącymi należą do grupy kapitałowej A.. Na dzień składania wniosku B. (udziałowiec) posiada 100% udziałów zarówno w A. (Spółka Przejmująca) jak i w C. (Spółka Przejmowana), co oznacza, że Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są spółkami-siostrami.

W ramach Grupy A. została podjęta decyzja o restrukturyzacji, w wyniku której C. ma zostać przejęty przez A. (Połączenie).

Połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h, tj. przez przeniesienie całego majątku C. na A. jako spółkę przejmującą (łączenie się przez przejęcie) - przy czym w rozważanym w niniejszym wniosku wariancie będą to przepisy dotyczące połączenia w trybie zwykłym, tj., m.in. art. 492 § 1 pkt 1 w i art. 515 § 1 k.s.h. regulujące połączenie z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i wydaniem udziałów Udziałowcowi Spółki Przejmowanej.

Udziałowiec jest wspólnikiem, który posiada bezpośrednio wszystkie udziały w łączących się spółkach (tj. A.- Spółka Przejmująca i C. – Spółka Przejmowana), w związku z czym w zamian za 100% udziałów w Spółce Przejmowanej Udziałowiec otrzyma nowe udziały w Spółce Przejmującej i w konsekwencji będzie po Połączeniu nadal posiadał 100% udziałów w Spółce Przejmującej (przy czym nominalnie będzie ich więcej).

Zatem, w niniejszej sprawie co do zasady znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, bowiem jak wynika z opisu sprawy w wyniku połączenia kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony, a Udziałowiec otrzyma nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Nie mniej jednak, z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione łącznie, bowiem jak wynika z wniosku udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowca Spółki Przejmowanej w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, wskazali Państwo, że w trakcie istnienia Spółki Przejmowanej, była ona dwukrotnie dokapitalizowana poprzez podwyższanie jej kapitału zakładowego na podstawie właściwych przepisów Kodeksu spółek handlowych. W 2006 r. doszło do połączenia Spółki Przejmowanej oraz spółki D. sp. z o.o. poprzez przejęcie D. sp. z o.o. przez Spółkę Przejmowaną. Połączenie to zostało jednak przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, tj. w wyniku połączenia nie zostały wyemitowane oraz wydane żadne nowe udziały C. do Udziałowca (a tym samym liczba udziałów posiadanych przez B. w C. przed i po przedmiotowym połączeniu pozostała taka sama). W 2007 r. jeden udział w C. jaki posiadał E. został nabyty przez B. A zatem, jak wskazali Państwo żaden z 100% udziałów w Spółce Przejmowanej posiadanych obecnie przez Udziałowca nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielonych mu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Ponadto we wniosku wskazali Państwo, że przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia (będzie to wartość historyczna, która będzie odpowiadać kosztowi objęcia udziałów w Spółce Przejmowanej przez Udziałowca).

Jednocześnie podkreślają Państwo, że Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem Połączenia nie jest uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania oraz wskazali, że Udziałowiec jest spółką utworzoną według prawa niderlandzkiego, określaną jako besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, a zatem wymienioną w Załączniku nr 3 do ustawy o CIT.

Tym samym do ww. Udziałowca znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zatem w niniejszej sprawie u Udziałowca nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że u Udziałowca nie powstanie przychód w rezultacie Połączenia na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, bowiem wypełniona jest dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Państwa we wniosku, że planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  -w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.