Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 24 marca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.22.2025.2.AND

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 lutego 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „Spółka A.”).

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- B. Spóła z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka B.”, „Spółka Przejmująca”),

-C. Naamloze Vennootschap (dalej: „Wspólnik”, „C”).

Opis zdarzenia przyszłego

Podstawowe informacje o Zainteresowanych

Zainteresowani są spółkami należącymi do międzynarodowej grupy G. (dalej: „Grupa”). Grupa stanowi międzynarodowy holding, który zrzesza ponad (…) podmiotów specjalizujących się w (…).

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Oprócz Wnioskodawcy jedną ze spółek należących do Grupy w Polsce jest także Spółka B. Spółka B. jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą podatnikiem CIT, podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce), zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT.

Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy oraz Spółki B. jest C., spółka utworzona zgodnie z prawem holenderskim, będącą odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej (Naamloze Vennootschap, powszechnie w skrócie N.V.) notowana na giełdzie (…). C. jest holenderskim rezydentem podatkowym i podlega w Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę

Działalność Wnioskodawcy polega przede wszystkim na (…). Rozwiązania oferowane przez Wnioskodawcę opierają się (…).

Obecnie, jeden z najważniejszych obszarów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę związany jest z (…). Działalność ta realizowana jest przez dział (…) (dalej: „Dział 1”), który jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Oprócz wspomnianego wyżej Działu 1, w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej funkcjonują również m.in. dział (…), dział (…), dział (…) oraz dział (…) (dalej łącznie jako: „Pozostałe Działy”).

Dział 1 zajmuje się (…), w tym przede wszystkim (…). Bezpośrednio do Działu 1 przypisani są handlowcy, odpowiedzialni za sprzedaż produktów (…).

Dział 1, oprócz wykwalifikowanych handlowców, posiada dedykowany zespół (…):

-(…) oraz

-(…).

Planowany Podział (Transakcja)

W związku z wyodrębnieniem w strukturze Wnioskodawcy różnych działów oraz z uwagi na specyfikę ich działalności, tj. (…), które mają względem siebie odmienne charaktery, planowane jest odseparowanie Działu 1 od pozostałej części działalności Wnioskodawcy (od Pozostałych Działów). Zainteresowani planują przeprowadzić reorganizację struktury Spółki Dzielonej w taki sposób, aby jej Dział 1 został wydzielony do Spółki Przejmującej.

W celu osiągnięcia powyższego efektu, Zainteresowani rozważają przeprowadzenie restrukturyzacji w drodze podziału przez wydzielenie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), który będzie skutkował tym, że Dział 1 zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej i tym samym oddzielony od jej Pozostałych Działów (dalej: „Podział” lub „Transakcja”). Jednocześnie, Wnioskodawca będzie kontynuował działalność w zakresie (…). Podział stałby się skuteczny z dniem jego rejestracji przez właściwy sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Wydzielenia”).

Zainteresowani wskazują, że w ramach dostępnych form restrukturyzacji działalności, rozważane jest przeprowadzenie Podziału w drodze podziału przez wydzielenie, z uwagi na konieczność zapewnienia niezakłóconej kontynuacji działalności związanej z (…).

Planowany Podział przez wydzielenie, opisany we wniosku, odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podstawowym celem planowanego Podziału będzie bowiem wydzielenie Działu 1 i przeniesienie go do Spółki Przejmującej, której głównym zakresem działalności jest obecnie (…). W ten sposób w Spółce Przejmującej zostaną zintegrowane wszystkie funkcje polegające na (…). Należy podkreślić, że planowana struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Spółki Dzielonej.

Zainteresowani wskazują, że wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej Działu 1 oraz Pozostałych Działów uwzględnia:

Wyodrębnienie organizacyjne

Dla każdego z działów Spółki Dzielonej, w tym dla Działu 1 oraz Pozostałych Działów, przygotowywane są plany biznesowe na dany rok finansowy, które określają cele handlowe oraz operacyjne jakie mają zostać osiągnięte przez każdy z nich.

Co więcej, ewidencja środków trwałych prowadzona w ramach działalności Spółki Dzielonej jest dopasowana do jej struktury organizacyjnej. Oznacza to, że możliwe jest wskazanie środków trwałych, które są bezpośrednio przypisane do poszczególnego działu, np. do Działu 1 oraz każdego z jej Pozostałych Działów. Ta sama zasada dotyczy ewidencji magazynowej oraz należności i zobowiązań handlowych, które Spółka Dzielona również może przypisać do każdego z działów wchodzących w jej strukturę organizacyjną.

Ponadto, zadania podejmowane w ramach wszystkich działów Spółki Dzielonej wykonywane są przez osoby posiadające kompetencje niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Tym samym, Dział 1 oraz Pozostałe Działy posiadają własne kierownictwo oraz odpowiednio wyspecjalizowanych pracowników.

Kontrolę i nadzór nad Działem 1 sprawuje Dyrektor Działu 1, który podlega bezpośrednio jednemu z trzech członków zarządu Spółki Dzielonej. Ponadto, w Dziale 1 zatrudnionych jest obecnie 9 osób wyłącznie w oparciu umowy o pracę, do których zaliczyć należy: Dyrektora Działu 1, 4 handlowców oraz 4 osoby odpowiedzialne za wsparcie techniczne.

Z drugiej strony, każdy z Pozostałych Działów Spółki Dzielonej posiada odrębne kierownictwo, które podlega bezpośrednio jednemu z członków zarządu Spółki Dzielonej, jednakże innemu niż Dyrektor Działu 1.

Do każdego z poszczególnych działów Spółki Dzielonej alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem i prowadzoną przez niego działalnością. Do Działu 1 przypisane są, w szczególności, następujące aktywa i zobowiązania:

-środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Działu 1, tj. m.in. urządzenia (np. komputery oraz związane z nimi wyposażenie informatyczne wraz z oprogramowaniem systemowym oraz oprogramowaniem wspierającym czynności projektowe) oraz środki transportu (np. samochody);

-wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem 1, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

-umowy z kontrahentami (np. (…));

-należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem 1;

-właściwa dla Działu 1 infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

-prawa i obowiązki wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami Działu 1, które wykonują czynności związane z działalnością tego działu;

-przychody i koszty związane z działalnością Działu 1;

-środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności przez Dział 1.

Jednocześnie należy podkreślić, że w skład Działu 1 wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej w ramach tego działu.

Z kolei do Pozostałych Działów Spółki Dzielonej przypisana jest część aktywów i zobowiązań związana z ich działalnością, a w szczególności:

- środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Pozostałych Działów, tj. m.in. urządzenia (np. komputery oraz związane z nimi wyposażenie informatyczne) oraz środki transportu (np. samochody);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Pozostałymi Działami, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Pozostałymi Działami;

- właściwa dla Pozostałych Działów infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami, którzy wykonują czynności związane z Pozostałymi Działami;

- przychody i koszty związane z działalnością Pozostałych Działów;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności przez Pozostałe Działy Spółki Dzielonej.

W skład Pozostałych Działów, podobnie jak ma to miejsce w przypadku Działu 1, wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej przez Pozostałe Działy.

Ponadto, faktyczne wyodrębnienie Działu 1 oraz Pozostałych Działów znajduje odzwierciedlenie w obecnie obowiązującym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielenia, Dział 1 oraz wszystkie Pozostałe Działy będą stanowić osobne jednostki organizacyjne.

Zainteresowani wskazują również, że nie jest planowane, aby w ramach Podziału doszło do przeniesienia gruntów lub nieruchomości.

Wyodrębnienie finansowe

Prowadzona przez Spółkę Dzieloną ewidencja księgowa umożliwia przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju prowadzonej działalność, w tym do działalności wykonywanej przez Dział 1 oraz do działalności Pozostałych Działów.

Dla każdej jednostki wchodzącej w strukturę organizacyjną Spółki Dzielonej – w tym dla Działu 1 i jej Pozostałych Działów – istnieje możliwość stworzenia rachunku zysków i strat na podstawie ewidencji ERP (ang. Enterprise Resource Planning). Co więcej, koszty bezpośrednie Spółki Dzielonej, m.in. takie jak koszty wynagrodzeń, podróży służbowych, samochodów firmowych czy transportu sprzedanych towarów są ewidencjonowane zgodnie z miejscem powstania kosztów (MPK), co pozwala na ich przypisanie do danego działu Spółki Dzielonej. Ponadto, w zakresie bilansu Spółki Dzielonej możliwe jest zidentyfikowanie i jednoznaczne przypisanie do Działu 1 oraz Pozostałych Działów m.in. odpowiednich dla nich należności z tytułu sprzedaży, zobowiązania z tytułu dostaw towarów, majątku trwałego związanego z każdą z działalności prowadzonych przez dany dział czy stanu zapasu towarów.

Na dzień składania niniejszego wniosku, Zainteresowani szacują, że Dział 1, który ma zostać przeniesiony do Spółki Przejmującej, wygeneruje w roku finansowym 2025 roczny obrót w wysokości około (…) zł. Wynik ten ma zostać osiągnięty w drodze (…). Z drugiej strony, Zainteresowani szacują, że Pozostałe Działy zajmujące się przede wszystkim (…), które pozostaną w Spółce Dzielonej wygenerują w roku finansowym 2025 roczny obrót w wysokości około (…) zł. Wynik ten ma zostać osiągnięty w drodze (…).

Po dokonaniu Podziału, najważniejszymi kosztami ponoszonymi odrębnie przez Dział 1 oraz Pozostałe Działy będą w szczególności:

-koszty (…);

-wynagrodzenia pracowników;

-koszty (…);

-pozostałe koszty (…).

Należy również podkreślić, że możliwe jest dokonanie szczegółowego wyodrębnienia aktywów i pasywów i ich przypisanie do każdego z poszczególnych działów Spółki Dzielonej.

Ponadto, Zainteresowani wskazują, że przed dniem Podziału, Dział 1 oraz Pozostałe Działy nie korzystają z odrębnych rachunków bankowych. Planowane jest jednak, aby po dokonaniu Podziału, Dział 1 oraz Pozostałe Działy posługiwały się osobnymi rachunkami bankowymi, co będzie stanowić dopełnienie ich finansowej autonomii, która została wykazana powyżej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Dział 1 oraz Pozostałe Działy zajmują się innym rodzajem działalności gospodarczej. Oznacza to, że każdy z tych działów stanowi odrębną całość, która może funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystywanych środków trwałych, dostawców i klientów oraz oferowanych rozwiązań. Ponadto, każdy dział wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej – w tym Dział 1 – posiada jednoznacznie wskazane cele biznesowe, które powinny być osiągnięte w danym roku finansowym. Cele te są spisane w formie tzw. „biznesplanu”, który jest sporządzany przez Spółkę Dzieloną na każdy rok jej działalności.

Jak zostało wspomniane we wcześniejszej części wniosku, w ramach działalności prowadzonej przez Dział 1 (…). Z kolei część Pozostałych Działów Spółki Dzielonej prowadzi działalność, w ramach której (…). Oznacza to, że (…) przez Dział 1 różni się w zasadniczy sposób od działalności Pozostałych Działów Spółki Dzielonej zajmujących się (…).

Ponadto, po dokonaniu planowanego Podziału, Dział 1 oraz pozostałe Działy Spółki Dzielonej będą kontynuować działalności w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Jednocześnie, zespół składników majątkowych przypisanych do Działu 1 oraz do każdego z Pozostałych Działów Spółki Dzielonej będzie wystarczający do realizacji ich funkcji gospodarczych.

Co więcej, Dział 1 oraz Pozostałe Działy posiadają przypisanych pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za ich nadzór i kontrolę.

Tym samym, do poszczególnych działów przypisane są niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonych przez każdy z ww. działów rodzajów działalności.

Podział Wnioskodawcy

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie Podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), przez wydzielenie Działu 1 do Spółki Przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

Spółka Przejmująca po dokonaniu Podziału będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności operacyjnej należącej do Działu 1. Zespół składników majątkowych oraz pracownicy przypisani do Działu 1 zostaną przeniesieni do Spółki Przejmującej. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalności operacyjnej w ramach Działu 1, przy czym Spółka Przejmująca będzie posiadała własną kadrę pracowniczą oraz zarząd uprawniony do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności operacyjnej.

Ponadto, planowany Podział zakłada przeniesienie dotychczasowych pracowników Działu 1 wraz z kilkoma innymi pracownikami Spółki Dzielonej (m.in. osoby pełniące funkcje w zakresie księgowości, obsługi klienta czy logistyki) do Spółki Przejmującej. W wyniku przeniesienia Działu 1 do Spółki Przejmującej w opisanej wyżej postaci dojdzie do przejęcia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465, winno być: „t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 277”). Tym samym, po dokonaniu Podziału, Dział 1 będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

Jednocześnie, wydzielenie Działu 1 nie zakłóci prowadzonej działalności operacyjnej każdego z Pozostałych Działów, która będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę.

W ramach rozważanego Podziału, planowane jest, aby Spółka Przejmująca otrzymała zestaw składników majątkowych służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Dział 1. Jednocześnie, w związku z Podziałem, Spółka Przejmująca dokonałaby emisji nowych udziałów, które zostałyby objęte przez jedynego wspólnika Wnioskodawcy, tj. C., który jednocześnie jest jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej.

Zarówno wartość Działu 1, jak i wartość Spółki Przejmującej zostanie określona na podstawie zewnętrznej wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot i na tej podstawie Zainteresowani ustalą odpowiedni parytet wymiany udziałów. W efekcie, przyjęta przez C. dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez C. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału. Ponadto, Zainteresowani wskazują, że udziały w Spółce Dzielonej nie zostały historycznie nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Na ten moment nie została podjęta jeszcze decyzja czy w wyniku planowanego Podziału dojdzie do umorzenia części udziałów Spółki Dzielonej należących do jej wspólnika – C. – i w związku z tym dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej. Alternatywnie, możliwe jest zaksięgowanie Podziału poprzez obniżenie innych kapitałów Spółki Dzielonej.

Zainteresowani wskazują również, że planowany Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jedynym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania. W związku z powyższym, przedmiotem niniejszego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej nie są przepisy prawa podatkowego mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, zgodnie z art. 14b § 2a pkt 2b Ordynacji podatkowej.

Ponadto, Zainteresowani zaznaczają, że wraz z niniejszym wnioskiem dotyczącym potwierdzenia konsekwencji podatkowych planowanego Podziału na gruncie CIT, równolegle złożyli oni również wniosek dotyczący potwierdzenia konsekwencji podatkowych planowanego Podziału na gruncie VAT.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 24 lutego 2025 r. wskazali Państwo, że co do zasady, w związku z planowanym przeprowadzeniem podziału przez wydzielenie, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, spółka przejmująca (Spółka B.) powinna rozpoznać dochód do opodatkowania z tytułu podziału w wysokości wartości rynkowej (obliczonej na dzień poprzedzający dzień podziału) składników majątku spółki dzielonej (Spółki A.) otrzymanych przez spółkę przejmującą (Spółkę B.), w części przekraczającej wartość przyjętą dla celów podatkowych dla wszystkich składników majątku, nie wyższej niż wartość tych składników.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów, o których mowa we wskazanym art. 12 ust. 1 pkt 8c, nie zalicza się wartości tych składników majątku spółki dzielonej (Spółki A.) otrzymanych przez spółkę przejmującą (Spółkę B.), które:

-spółka przejmująca (Spółka B.) przyjęła dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego (Spółki A.) oraz

-spółka przejmująca (Spółka B.) przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez zagraniczny zakład.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, potencjalnym przychodem podlegającym opodatkowaniu po stronie Spółki Przejmującej (Spółki B.) może być również ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego (Spółki A.) otrzymanego przez spółkę przejmującą (Spółkę B.) w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcowi spółki dzielonej (C.).

Jak Zainteresowani wskazują w dalszej części niniejszej odpowiedzi na wezwanie, w analizowanym przypadku warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT będą spełnione w przypadku Spółki B., a ponadto wartość rynkowa majątku Spółki A. otrzymana przez Spółkę B. nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych C. Ponadto, w przypadku Spółki B. nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, gdyż Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej. Jedynym udziałowcem posiadającym 100% udziałów zarówno w Spółce Przejmującej oraz Spółce Dzielonej jest C. W związku z powyższym, planowana transakcja podziału przez wydzielenie nie będzie się wiązać z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT po stronie Spółki B.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1.Ustalona na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

2.Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartość przejmowanych składników majątku Spółki Dzielonej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

3.Spółka Przejmująca przypisze wartość przejmowanych składników majątku Spółki Dzielonej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

4.Wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie równa ustalonej na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych C. Zarówno wartość emisyjna udziałów jak i wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej zostanie bowiem ustalona w toku niezależnej zewnętrznej wyceny.

Dodatkowo, na pytanie:

a)„Czy składniki majątku tworzące Dział 1 mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których są przeznaczone w Spółce Dzielonej?”, odpowiedzieli Państwo, że na stronie 8 wniosku (w sekcji opisu zdarzenia przyszłego) wskazano, że: „Ponadto, planowany Podział zakłada przeniesienie dotychczasowych pracowników Działu 1 wraz z kilkoma innymi pracownikami Spółki Dzielonej (m.in. osoby pełniące funkcje w zakresie księgowości, obsługi klienta czy logistyki) do Spółki Przejmującej. W wyniku przeniesienia Działu 1 do Spółki Przejmującej w opisanej wyżej postaci dojdzie do przejęcia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465, winno być: „t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 277”). Tym samym, po dokonaniu Podziału, Dział 1 będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą”. Stanowisko to pozostaje aktualne i odnosi się również do odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu przez Dyrektora KIS. Tym samym, Zainteresowani wskazują, że składniki majątku tworzące Dział 1 mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których są przeznaczone w Spółce Dzielonej.

b)„Czy Spółka Przejmująca będzie musiała zaangażować własne środki w celu kontynuacji działalności, do której obecnie wykorzystywany jest Dział 1?”, odpowiedzieli Państwo, że w sekcji opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku zaznaczyli Państwo, że przenoszony w ramach planowanej Transakcji Dział 1 cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Oznacza to, że Dział 1 mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, realizując samodzielnie dane zadania gospodarcze. Dodatkowo, Zainteresowani zwracają uwagę, że w ramach opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wskazano, że do Działu 1 przypisane są „środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności przez Dział 1”. Kwota środków pieniężnych przypisanych do Działu 1 wyniesie około (…) zł i należy uznać, że będą to zasoby finansowe wystarczające do zapewnienia dalszej działalności Działu 1 bez konieczności angażowania dodatkowych środków przez Spółkę Przejmującą. W związku z powyższym, Zainteresowani wskazują, że Spółka Przejmująca nie będzie musiała zaangażować własnych środków w celu kontynuacji działalności, do której obecnie wykorzystywany jest Dział 1.

Pytania

1.Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział 1, które w ramach planowanego Podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2.Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Pozostałe Działy, których działalność będzie kontynuowana po Podziale przez Wnioskodawcę, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

3.Czy w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

4.Czy w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie C. powstanie jakikolwiek przychód, w szczególności czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych C. w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), nie będzie stanowiła dla C. przychodu podatkowego stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 1 pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

5.Czy w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o CIT? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

1.Wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Dział 1, które w ramach planowanego Podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

2.Wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki majątku tworzące Pozostałe Działy, których działalność będzie kontynuowana po planowanym Podziale przez Wnioskodawcę, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

3.Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę Dział 1 oraz Pozostałe Działy będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

4.Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę Dział 1 oraz Pozostałe Działy będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie C. nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych C. w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), nie będzie stanowiła dla C. przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 1 pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

5.W związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który ma zostać przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o CIT. (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z definicją wskazaną w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (dalej: „ZCP”), poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższej definicji wynika więc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełniający łącznie następujące przesłanki:

-stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

-posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

-będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

-zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Przesłanka 1: Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy składa się z niezależnych od siebie działów biznesowych, które są wyodrębnione w jego strukturze organizacyjnej, do których zaliczyć można m.in. Dział 1 oraz Pozostałe Działy, na które składają się dział (…), dział (…), dział (…) oraz dział (…). Każdy z tych działów posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród składników przypisanych do Działu 1 znajdują się:

- środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Działu 1, tj. m.in. urządzenia (np. komputery oraz związane z nimi wyposażenie informatyczne wraz z oprogramowaniem systemowym oraz oprogramowaniem wspierającym czynności projektowe) oraz środki transportu (np. samochody);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem 1, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

- umowy z kontrahentami (np. (…));

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem 1;

- właściwa dla Działu 1 infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami Działu 1, którzy wykonują czynności związane z działalnością tego działu;

- przychody i koszty związane z działalnością Działu 1;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności przez Dział 1.

Ponadto, Dział 1 ponosi wszystkie koszty związane z jego działalnością. Co więcej, w skład Działu 1 wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej w ramach Działu 1.

Faktyczne wyodrębnienie Działu 1 jest odzwierciedlone także w obecnie obowiązującej strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielenia, Dział 1 będzie stanowić odrębną jednostkę organizacyjną.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10), NSA zwrócił uwagę, iż: „(…) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei, w stanowisku wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK) wskazano, że: „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Zainteresowanych, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone w powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej będą spełnione, tj. majątek związany z Działem 1 będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony organizacyjnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

-Dyrektor Działu 1;

-4 handlowców;

-4 osoby odpowiedzialne za wsparcie techniczne.

Ponadto, nadzór i kontrolę nad Działem 1 (w tym pracownikami) sprawuje Dyrektor Działu 1, który podlega bezpośrednio jednemu z trzech członków zarządu Spółki Dzielonej.

W konsekwencji, pracownicy przypisani do Działu 1 wykonują zadania oraz pełnią obowiązki związane z Działem 1. Jednocześnie, w skład kierownictwa Działu 1 wchodzi osoba odpowiedzialna za realizację zadań dotyczących Działu 1.

Tym samym, pracownicy oraz osoba zarządzająca, wchodzące w skład Działu 1, będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po Dniu Wydzielenia, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego. W orzeczeniu NSA z dnia 22 marca 2018 r. o sygn. akt II FSK 808/16, NSA stwierdził, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

W tym miejscu Zainteresowani wskazują, że powyższy wyrok (o sygn. akt I FSK 1383/10) oraz interpretacja indywidualna (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR) zostały wydane na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższy wyrok oraz interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Przesłanka 2: Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. Znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1. PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko zaprezentował także DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, stwierdzając, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowani wskazują, że na Dzień Wydzielenia prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwi przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego działu, w tym do Działu 1 (tj. zostanie ona wyodrębniona w księgach rachunkowych). Dokonanie takiego wyodrębnienia będzie możliwe na skutek możliwości bezpośredniego przypisania przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i wierzytelności do Działu 1.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Dział 1 posiada niezależne od Pozostałych Działów źródła przychodów. Przychody generowane przez Dział 1 generowane są z tytułu (…).

Ponadto, Zainteresowani szacują, że po przeprowadzeniu planowanego Podziału, Dział 1, który ma zostać wydzielony do Spółki Przejmującej wygeneruje w roku finansowym 2025 obrót wynoszący około (…) zł. Należy przy tym zaznaczyć, że obrót ten ma zostać osiągnięty przy wykorzystaniu składników, które obecnie są przypisane do Działu 1 w Spółce Dzielonej i które mają zostać przeniesione na Spółkę Przejmującą w drodze planowanego Podziału.

Należy również podkreślić, że możliwe jest dokonanie szczegółowego wyodrębnienia aktywów i pasywów i ich przypisanie do poszczególnych działów Spółki Dzielonej, w tym do Działu 1, co potwierdza bezpośrednio opis wyodrębniania organizacyjnego i finansowego we wcześniejszej części wniosku.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia finansowego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Przesłanka 3: Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. ZCP musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność ZCP do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące ZCP powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych wydawane w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, Dział 1 oraz Pozostałe Działy Spółki Dzielonej zajmują się innym rodzajem działalności gospodarczej. Oznacza to, że każdy z tych działów stanowi odrębną całość i może funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystanych środków trwałych, dostawców i klientów.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Dział 1 będzie zdolny do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna związana z Działem 1 już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wydzielenie do Spółki Przejmującej nie powinno wpłynąć na powyższą okoliczność (tj. zdolność do samodzielnego generowania przychodów) z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z działów. Jak zostało bowiem wspomniane we wcześniejszej części wniosku, działalność wykonywana w ramach Działu 1 polega m.in. na (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, Dział 1 będzie stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Po dokonaniu planowanego Podziału, Dział 1 będzie kontynuował działalność w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Dział 1 działalności. Jednocześnie zespół składników majątkowych przypisanych do Działu 1 będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego).

Ponadto, Dział 1 posiada przypisanych i specjalnie wyspecjalizowanych pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za nadzór i kontrolę.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników majątkowych tworzący Dział 1 będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce, wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższą argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)”. Powyższa interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP) została wydana na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, w pełni znajduje zastosowanie również do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Dodatkowo, NSA w wyroku z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10) orzekł, że „zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo”.

Zdaniem Zainteresowanych, na Dzień Wydzielenia i po planowanym Podziale, Dział 1 będzie w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym, w szczególności, realizować umowy zawarte z kontrahentami, jak również osiągać przychody przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i kierownictwa. Należy także podkreślić, że po Podziale działalność związana z Działem 1 będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą. W związku z powyższym, na moment Podziału zespół składników majątkowych alokowany do Działu 1 będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, które są niezbędne dla istnienia ZCP będą spełnione w opisywanej sytuacji.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział 1, do którego przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

ZCP została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją poprzez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

-posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

-będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

-zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Przesłanka 1: Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha to powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy składa się z niezależnych od siebie działów biznesowych, które są wyodrębnione w jego strukturze organizacyjnej i do których zaliczyć można m.in. Dział 1 oraz Pozostałe Działy (m.in. dział (…), dział (…), dział (…) oraz dział (…)). Każdy z tych działów posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród składników przypisanych do Pozostałych Działów Spółki Dzielonej znajdują się:

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Pozostałymi Działami, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Pozostałymi Działami;

- właściwa dla Pozostałych Działów infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami, którzy wykonują czynności związane z Pozostałymi Działami;

- przychody i koszty związane z działalnością Pozostałych Działów;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności przez Pozostałe Działy Spółki Dzielonej.

Należy podkreślić, że Pozostałe Działy ponoszą wszystkie koszty związane z jego (winno być: „swoją” – przypis organu) działalnością. Co więcej, w skład Pozostałych Działów wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej w ramach danego Pozostałego Działu.

Faktyczne wyodrębnienie każdego z Pozostałych Działów jest odzwierciedlone także w obecnie obowiązującej strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielenia, Pozostałe Działy będą stanowić odrębną jednostkę organizacyjną.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r. o sygn. akt I FSK 1383/10, NSA zwrócił uwagę, iż: „(…) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei, w stanowisku wyrażonym przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK wskazano, że: „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Zainteresowanych, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone w powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej będą spełnione, tj. majątek związany z Pozostałymi Działami będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony organizacyjnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ponadto, struktura zarządzania, podległość służbowa i funkcjonalna pracowników może przemawiać za wyodrębnieniem organizacyjnym (por. interpretacja DKIS z dnia 4 stycznia 2018 r. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR). Biorąc pod uwagę stanowisko DKIS, w ocenie Zainteresowanych, powyższe przesłanki, które przemawiają za wyodrębnieniem organizacyjnym powinny mieć także zastosowanie w stosunku do Pozostałych Działów, bowiem należy wskazać, że nadzór i kontrolę nad każdym z Pozostałych Działów (w tym pracownikami) sprawuje właściwy dyrektor (inny niż ma to miejsce w przypadku Działu 1), który podlega bezpośrednio jednemu z członków zarządu Spółki Dzielonej. Ponadto wskazać należy, że osoby odpowiedzialne za nadzór i kontrolę każdego z Pozostałych Działów oraz Działu 1 (odpowiedni Dyrektorzy) podlegają pod różnych członków zarządu Spółki Dzielonej.

W konsekwencji, pracownicy przypisani do każdego z Pozostałych Działów wykonują zadania oraz pełnią obowiązki związane ze specyfiką danego Pozostałego Działu. Jednocześnie, w skład kierownictwa poszczególnych Pozostałych Działów wchodzą osoby odpowiedzialne za realizację zadań dotyczących specyfiki danego Pozostałego Działu.

Tym samym, pracownicy oraz osoby zarządzające wchodzące w skład Pozostałych Działów będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po Dniu Wydzielenia, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego. W orzeczeniu NSA z dnia 22 marca 2018 r. o sygn. akt II FSK 808/16, NSA stwierdził, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Powyższy wyrok (o sygn. akt I FSK 1383/10) oraz interpretacja indywidualna (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR) zostały wydane na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższy wyrok oraz interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Przesłanka 2: Wyodrębnienie finansowe

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. Znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko zaprezentował także DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, stwierdzając, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowani wskazują, iż na Dzień Wydzielenia prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwi przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego działu, w tym do każdego z Pozostałych Działów (tj. zostanie ona wyodrębniona w księgach rachunkowych). Dokonanie takiego wyodrębnienia będzie możliwe na skutek możliwości bezpośredniego przypisania przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i wierzytelności do każdego z Pozostałych Działów.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Pozostałe Działy posiadają niezależne od Działu 1 źródła przychodów. Przychody generowane przez Pozostałe Działy generowane są m.in. z tytułu (…). (…)..

Wskazać więc należy, że działalność (…) realizowana przez Pozostałe Działy różni się w zakresie (…).

Na dzień składania niniejszego Wniosku Zainteresowani szacują, że Dział 1, który ma zostać przeniesiony do Spółki Przejmującej, wygeneruje w roku finansowym 2025 roczny obrót w wysokości około (…) zł. Wynik ten ma zostać osiągnięty w drodze (…). Z drugiej strony Zainteresowani szacują, że Pozostałe Działy zajmujące się (…), które pozostaną w Spółce Dzielonej wygenerują w roku finansowym 2025 roczny obrót w wysokości około (…) zł. Wynik ten ma zostać osiągnięty w drodze (…).

Ponadto, Zainteresowani szacują, że po przeprowadzeniu planowanego Podziału, Pozostałe Działy, które mają pozostać w Spółce Dzielonej wygenerują w roku finansowym 2025 obrót wynoszący około (…0 zł. Należy przy tym zaznaczyć, że obrót ten ma zostać osiągnięty przy wykorzystaniu składników, które obecnie są przypisane do Działu (…) w Spółce Dzielonej.

Należy również podkreślić, że możliwe jest dokonanie szczegółowego wyodrębnienia aktywów i pasywów i ich przypisanie do poszczególnych działów Spółki Dzielonej, co potwierdza bezpośrednio opis wyodrębniania organizacyjnego i finansowego we wcześniejszej części wniosku.

Przesłanka 3: Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, Dział 1 oraz Pozostałe Działy zajmują się innym rodzajem działalności gospodarczej. Oznacza to, że każdy z tych działów stanowi odrębną całość i może funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystanych środków trwałych, dostawców i klientów.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Pozostałe Działy będą zdolne do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna związana z każdym z działów już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wyodrębnienie nie powinno wpłynąć na powyższą okoliczność (tj. zdolność do samodzielnego generowania przychodów) z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z obu opisywanych działów. Jak zostało bowiem wspomniane we wcześniejszej części wniosku, działalność wykonywana w ramach części Pozostałych Działów polega m.in. na (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, Pozostałe Działy będą stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność za pośrednictwem Pozostałych Działów już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest przede wszystkim (…). Po dokonaniu planowanego Podziału, Pozostałe Działy będą kontynuowały działalność w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych składników materialnych i niematerialnych, które w żadnym razie nie są przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Pozostałe Działy działalności. Jednocześnie zespół składników majątkowych przypisanych do każdego z Pozostałych Działów będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (został on przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego).

Ponadto, Pozostałe Działy posiadają przypisanych i specjalnie wyspecjalizowanych pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za nadzór i kontrolę.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników majątkowych tworzący Pozostałe Działy będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce, wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższą argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)”. Powyższa interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP) została wydana na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższa interpretacja indywidualna w pełni znajduje zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zdaniem Zainteresowanych, na Dzień Wydzielenia i po planowanym Podziale, Pozostałe Działy będą w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym, w szczególności, realizować umowy zawarte z kontrahentami, jak również osiągać przychody przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i kierownictwa. Należy także podkreślić, że po Podziale działalność związana z Pozostałymi Działami będzie kontynuowana przez Spółkę Dzieloną. W związku z powyższym, na moment Podziału zespół składników majątkowych alokowany do Pozostałych Działów będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę Pozostałe Działy, do których przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia albo wyodrębnienia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią ZCP. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT stanowi, że do przychodów w spółce podlegającej podziałowi nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią ZCP.

Tym samym, jeśli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek planowanego Podziału oraz składniki majątkowe pozostające u Wnioskodawcy stanowić będą ZCP na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), w wyniku którego dojdzie do przejęcia przez Spółkę Przejmującą działalności Działu 1 wykonywanej obecnie w ramach struktury Spółki Dzielonej.

Na skutek podziału, Spółka Przejmująca przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Działu 1, zaś Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie kontynuował działalność Pozostałych Działów.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani w tym miejscu jednak zaznaczają, że planowany Podział (podział przez wydzielenie) opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania – będzie nim skonsolidowanie działalności wykonywanej przez Dział 1 w jednym podmiocie z Grupy, który prowadzi działalność w Polsce, tj. w Spółce B. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 3 nie jest ocena czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 oraz 2 wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Dział 1, jak i Pozostałe Działy, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie spółki dzielonej przychodu, zdaniem Zainteresowanych, planowany Podział Spółki Dzielonej pozostanie dla Wnioskodawcy zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębnione przez Wnioskodawcę Dział 1 oraz Pozostałe Działy będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP.

Jednocześnie w myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 7b ust. 1a ustawy o CIT wprowadzonym do ustawy z początkiem 2022 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, stanowi, że przychodem wspólnika w przypadku połączenia lub podziału spółek, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Tym samym, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Zdaniem Zainteresowanych, jak wykazano wcześniej, majątek przejmowany (tj. Dział 1) na skutek wydzielenia do Spółki Przejmującej, a także majątek pozostający w Spółce Dzielonej (tj. Pozostałe Działy), będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym, wspólnik Spółki Dzielonej (tj. C.) nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Ewentualne zastosowanie może mieć jedynie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Jednak przychód z tytułu art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie powstanie, o ile w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego będzie możliwe zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Dlatego należy rozważyć czy obie przesłanki wymienione w tym przepisie są spełnione w przypadku opisywanego zdarzenia przyszłego.

Poczynając od przesłanki pierwszej, określonej w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, należy wskazać, że:

- Spółka Przejmowana została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisem z dnia (…) r. Również od tego dnia, jedynym wspólnikiem Spółki Przejmowanej jest C.;

- Spółka Dzielona została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisem z dnia (…) r. Od tego dnia, holenderska spółka należąca do Grupy, tj. D. była jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej. Jednakże, w listopadzie 2024 r. Grupa podjęła decyzję o likwidacji spółki D. W związku z tym zdarzeniem, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 29 listopada 2024 r., jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej jest aktualnie C.

Biorąc pod uwagę powyższe, a więc fakt, że w listopadzie 2024 r. holenderska spółka D. (dotychczasowy wspólnik Spółki Dzielonej) przeszła postępowanie likwidacyjne i w związku z tym, jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej stała się C., to nie doszło do spełnienia dyspozycji wynikającej z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, tj. odnośnie „przydzielenia” udziałów w podmiocie dzielonym w wyniku innego łączenia. Jak bowiem wynika z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej.

Jak wynika z treści art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT przepis ten wyklucza możliwość skorzystania ze zwolnienia dla wspólników spółek dzielonych, którzy nabyli udziały w spółce dzielonej w wyniku przydzielenia w ramach połączenia zgodnie z KSH.

Natomiast, w ocenie Zainteresowanych, na gruncie powyższego postępowania likwidacyjnego holenderskiej spółki D., nie doszło do przydzielenia C. udziałów w Spółce Dzielonej, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT.

Na skutek omawianej likwidacji doszło do sukcesji majątku z D. do C., który obejmował także wszystkie udziały w Spółce Dzielonej (x udziałów). Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanych, nie doszło do objęcia udziałów przez C. w Spółce Dzielonej na skutek połączenia, o którym mowa w przepisach KSH dotyczących połączeń.

W konsekwencji, na gruncie literalnej wykładni art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, w ocenie Zainteresowanych, przesłanka warunkująca niepowstanie przychodu (tj. z tytułu art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT), znajdzie zastosowanie w odniesieniu do C.

Przechodząc z kolei do przesłanki drugiej (tj. wynikającej z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b ustawy o CIT), zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału podmiotów, to Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku planowanego Podziału przez wydzielenie, powyższy warunek zostanie spełniony.

Powyższe dotyczy C. w zakresie wartości podatkowej udziałów dla celów CIT w Polsce (tzn. kontynuacja wyceny dla celów podatkowych wynika wprost z przepisów ustawy o CIT). Ponadto, z ostrożności należy wskazać, że zgodnie z przyjętym w opisie zdarzenie przyszłego założeniem, C. kontynuować będzie wycenę udziałów również dla celów podatku dochodowego w państwie swojej rezydencji podatkowej (Holandii).W konsekwencji, przyjęta przez wspólnika Spółki Dzielonej (tj. C.) dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów (akcji) w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Wobec tego, omawiana przesłanka również zostanie spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, spełnienie dwóch przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, umożliwia jego zastosowanie.

Tym samym, mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą, a także majątek pozostający w Spółce Dzielonej, będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik Spółki Dzielonej (tj. C.) nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba ustawy o CIT, stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT – ze względu na fakt, że spełnione są wymienione w tym przepisie obie przesłanki.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani w tym miejscu jednak zaznaczają, że planowany Podział (podział przez wydzielenie) opisany we wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania – będzie nim skonsolidowanie działalności wykonywanej przez Dział 1 w jednym podmiocie z Grupy, który prowadzi działalność w Polsce, tj. w Spółce B. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 4 nie jest ocena czy planowany Podział (podział przez wydzielenie) zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

W świetle powyższego, mając na względzie fakt, że podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, po stronie C. nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek planowanego Podziału przez Spółkę Przejmującą, a także majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą ZCP na gruncie przepisów ustawy o CIT, a także zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, Dział 1 oraz Pozostałe Działy stanowią ZCP, to w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie C. nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych C. w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), nie będzie stanowiła dla C. przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz pkt 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do nowo sformułowanego pytania nr 5

Jak wynika z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwszy ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Z kolei, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Wskazać jednak należy, że ustawodawca w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT przewidział, że w przypadkach objętych hipotezą art. 12 ust. 1 pkt 8c, na zasadzie wyjątku, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

-spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

-spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Mając na względzie powyższe przepisy należy wskazać, że Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów w związku z planowanym Podziałem Spółki Dzielonej, jeżeli przyjmie w księgach podatkowych majątek składający się na Dział 1 w tej samej wartości podatkowej, jaka wynika z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, a majątek ten zostanie przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, powyższe warunki zostaną spełnione przez Spółkę Przejmującą. Oznacza to, że w związku z planowaną Transakcją, Spółka B. nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu Podziału.

Zdaniem Wnioskodawców, warunek przyjęcia dla celów podatkowych składników majątkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej zostanie spełniony. Stosownie do treści art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki.

W myśl art. 16g ust. 18 ustawy o CIT, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia albo wyodrębnienia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 ustawy o CIT).

Niewątpliwie, odrębnymi przepisami, o których mowa w 16g ust. 18 ustawy o CIT jest art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne przejmujące albo osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Jednocześnie przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z powyższych przepisów Ordynacji podatkowej oraz z treści art. 16g ust. 9, 18 i 19 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że Spółka Przejmująca będzie zobowiązana przyjąć w księgach podatkowych wartość majątku składającego się na przejmowany Dział 1 w tej samej wartości podatkowej, jaka wynika z ksiąg Spółki Dzielonej.

W dalszej kolejności wskazać należy, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W ocenie Zainteresowanych, przez wartość emisyjną wydanych udziałów należy rozumieć łączną wartość kapitału zapasowego i zakładowego powstałego w związku z Podziałem. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że wartość rynkowa składników majątkowych związanych z Działem 1 będzie równa wartości emisyjnej udziałów objętych przez C. jako udziałowca Spółki Dzielonej. Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT za wartość emisyjną udziałów uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). Wartość emisyjna powinna być rozumiana jako cena, która jest „płacona” przez Spółkę Przejmującą za wyemitowane udziały, a więc w praktyce będzie to wartość rynkowa wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. Działu 1. Wartość udziałów wydawanych przez spółkę przejmującą (Spółkę B.) wspólnikowi (C.) w zamian za przejmowany majątek Spółki Dzielonej, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie ustalona na poziomie rynkowym.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem jak wynika z powyższego, nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej Działu 1 ponad wartość emisyjną udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą.

Wskazać należy, że do powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki B. nie dojdzie również na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym, ustalona w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału – w przypadku, gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej. Jedynym udziałowcem posiadającym 100% udziałów zarówno w Spółce Przejmującej oraz Spółce Dzielonej jest C..

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy o CIT).

W konsekwencji, podział Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie Działu 1 do Spółki Przejmującej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki Przejmującej, pod warunkiem, że głównym lub jednym z głównych celów planowanego Podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu 1 do Spółki Przejmującej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w związku z czym art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.

Stanowisko przedstawione powyżej przez Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS, m.in. interpretacji z 24 listopada 2023 r. (Znak: 0114-KDIP2-2.4010.511.2023.2.IN) wydanej w odniesieniu do transakcji podziału przez wydzielenie, czy też interpretacji z 31 lipca 2024 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.288.2024.4.AND) lub z 19 lipca 2024 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.261.2024.3.DK) wydanych w zakresie transakcji podziału przez wyodrębnienie. Z uwagi na tożsamy charakter przepisów regulujących powstanie przychodu podatkowego dla spółki przejmującej w przypadku transakcji podziału przez wyodrębnienie, jak i podziału przez wydzielenie, powyższe interpretacje znajdują również zastosowanie do oceny powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki B. w związku z planowanym Podziałem.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, w związku z planowanym Podziałem Wnioskodawcy, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH (podział przez wydzielenie), po stronie Spółki B. nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z wniosku wynika m.in., że Zainteresowani są spółkami należącymi do międzynarodowej grupy G. (dalej: „Grupa”).

Spółka Dzielona (Wnioskodawca) i Spółka Przejmująca są polskimi rezydentami podatkowymi.

Jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej jest holenderski rezydent podatkowy C. (dalej „Wspólnik”), będący odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej (Naamloze Vennootschap, powszechnie w skrócie N.V.).

W związku z wyodrębnieniem w strukturze Spółki Dzielonej różnych działów oraz z uwagi na specyfikę ich działalności, tj. (…), Zainteresowani planują odseparowanie Działu 1 od pozostałej części działalności Spółki Dzielonej (od Pozostałych Działów) i przeprowadzenie reorganizacji struktury Spółki Dzielonej w taki sposób, aby jej Dział 1 został wydzielony do Spółki Przejmującej.

W pierwszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii ustalenia czy składniki majątku tworzące Dział 1, które w ramach planowanego Podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej oraz składniki majątku tworzące Pozostałe Działy, których działalność będzie kontynuowana po Podziale przez Spółkę Dzieloną, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do podziału. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed transakcją powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

-zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia podziału. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 1 i 2

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że zarówno opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział 1, jak i opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pozostałe Działy będą cechowały się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i zarazem na Dzień Wydzielenia mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane im zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział 1 i Pozostałe Działy przemawia w pierwszej kolejności fakt formalnego wyodrębnienia. Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, faktyczne wyodrębnienie Działu 1 oraz Pozostałych Działów znajduje odzwierciedlenie w obecnie obowiązującym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielenia, Dział 1 oraz wszystkie Pozostałe Działy będą stanowić osobne jednostki organizacyjne. Ponadto, zadania podejmowane w ramach wszystkich działów Spółki Dzielonej wykonywane są przez osoby posiadające kompetencje niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Tym samym, Dział 1 oraz Pozostałe Działy posiadają własne kierownictwo oraz odpowiednio wyspecjalizowanych pracowników.

Dodatkowo, do każdego z poszczególnych działów Spółki Dzielonej alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem i prowadzoną przez niego działalnością.

Do Działu 1 przypisane są w szczególności następujące aktywa i zobowiązania:

-środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Działu 1, tj. m.in. urządzenia oraz środki transportu,

-wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem 1, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,

-umowy z kontrahentami,

-należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem 1,

-właściwa dla Działu 1 infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego,

-prawa i obowiązki wynikające z umów o prace zawartych z pracownikami Działu 1, które wykonują czynności związane z działalnością tego działu,

-przychody i koszty związane z działalnością Działu 1,