Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2025 r., wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 5 marca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

„P.” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja przędzy.

W przeszłości Spółka była stroną 3 umów pożyczek krótkoterminowych tj.:

1 pożyczka 300 000 Euro zawarta w dniu (...) r.,

2 pożyczka 600 000 Euro zawarta w dniu (...) r.,

3 pożyczka 300 000 Euro zawarta w dniu (...) r.

Łączna kwota powyższych umów pożyczek wynosiła 1 200 000 Euro.

W dniu (...) r. doszło do konsolidacji tych trzech pożyczek, które dają w sumie 1.200.000 Euro. W wyniku zawartej umowy w miejsce 3 pożyczek krótkoterminowych pojawiła się 1 pożyczka na kwotę 1 200 000 Euro (dalej: „Pożyczka Konsolidacyjna”).

Pożyczka Konsolidacyjna jest spłacana w ratach kwartalnych plus odsetki w kwocie Euro zgodnie z harmonogramem spłat.

Pytanie

Czy dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. Kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

 4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

 5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

 4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

 5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o CIT, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Ustawa nie zawiera definicji „faktycznie zastosowany kurs waluty”.

W praktyce pojęcie to interpretuje się jako kurs umowny (w tym bankowy), który podatnik zastosował, obliczając dodatnią lub ujemną różnicę kursową. W praktyce dochodzi do następującego rozróżnienia:

 a) jeżeli przy przepływach pieniężnych doszło do konwersji waluty (np. Spółka kupiła walutę) stosujemy kurs faktycznie zastosowany przy konwersji (czyli np. kurs banku, kurs kantorowy, kurs z kontraktu terminowego).

 b) jeżeli przy przepływach pieniężnych nie doszło do konwersji stosujemy kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego przepływ środków pieniężnych.

W opinii Wnioskodawcy, w niniejszym stanie faktycznym trudno wskazać kurs faktycznie zastosowany. W konsekwencji, zastosowanie powinien znaleźć kursu NBP stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Na podstawie art. 15a ustawy o CIT:

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) ustawy o CIT.

I tak, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Natomiast, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma norma z art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, które to przepisy odwołują się wprost do rozliczenia różnic kursowych związanych z otrzymaną pożyczką i jej późniejszym zwrotem i powstałymi w tym czasie różnicami kursowymi.

Przytoczone powyżej przepisy wyraźnie wiążą moment ustalania różnic kursowych po stronie pożyczkobiorcy z dniem dokonania spłaty pożyczki (odpowiednio spłaty kapitałowej raty pożyczki). Są to faktycznie zrealizowane różnice kursowe.

W przypadku wystąpienia tzw. „dodatnich różnic kursowych”, czyli różnic ekonomicznie korzystnych dla pożyczkobiorcy (różnic zmniejszających zobowiązanie podatnika), pożyczkobiorca dla ich wyliczenia stosuje art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT i o wartość tych różnic zwiększa swoje przychody. W przypadku wystąpienia tzw. „ujemnych różnic kursowych”, czyli różnic ekonomicznie niekorzystnych dla pożyczkobiorcy (różnic zwiększających zobowiązanie podatnika z tytułu otrzymanej pożyczki), pożyczkobiorca dla ich wyliczenia stosuje art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT i o wartość tych różnic zwiększa swoje koszty uzyskania przychodów.

Na mocy art. 15a ust. 4 ustawy o CIT:

Art. 15a ust. 9 ustawy o CIT stanowi, że:

Mając na uwadze treść wyżej przywołanego przepisu, aby rozstrzygnąć, w jaki sposób należy ustalać różnice kursowe, zdefiniować należy pojęcie „kursu faktycznie zastosowanego”.

Z przywołanego art. 15a ust. 4 ustawy o CIT wynika, że jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty - tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W przypadku pożyczki zaciągniętej w walucie obcej i spłacanej w walucie obcej, w żadnym przypadku nie będzie miał zastosowania kurs faktyczny, ponieważ operacje te ani nie prowadzą do faktycznej zamiany waluty (przewalutowania), ani też Spółka nie będzie sprzedawała, ani nie będzie nabywała waluty przy zastosowaniu konkretnego kursu. Zatem, do ustalenia różnic kursowych z tytułu operacji dotyczących pożyczki zaciągniętej i spłacanej w walucie obcej, zastosowanie znajdzie kurs średni NBP.

Z wniosku wynika, że w przeszłości Spółka była stroną 3 umów pożyczek krótkoterminowych tj.:

1 pożyczka 300 000 Euro zawarta w dniu (...) r.,

2 pożyczka 600 000 Euro zawarta w dniu (...) r.,

3 pożyczka 300 000 Euro zawarta w dniu (...) r.

Łączna kwota powyższych umów pożyczek wynosiła 1 200 000 Euro. W dniu (...) r. doszło do konsolidacji tych trzech pożyczek, które dają w sumie 1.200.000 Euro. W wyniku zawartej umowy w miejsce 3 pożyczek krótkoterminowych pojawiła się 1 pożyczka na kwotę 1 200 000 Euro. Pożyczka Konsolidacyjna jest spłacana w ratach kwartalnych plus odsetki w kwocie Euro zgodnie z harmonogramem spłat.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r.

Odpowiadając na Państwa wątpliwości wskazać należy, że aby obliczyć różnice kursowe w przypadku spłaty otrzymanej pożyczki, należy porównać:

   - wartość pożyczki (w części adekwatnej do dokonywanej spłaty) przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia poprzedzającego dzień otrzymania pożyczki (kurs waluty obcej, w której pożyczka została faktycznie otrzymana) oraz

   - wartość pożyczki (w części adekwatnej do dokonywanej spłaty) przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia poprzedzającego dzień dokonania spłaty pożyczki (kurs waluty obcej, w której pożyczka została faktycznie spłacona).

Wynik powyższego porównania stanowi różnicę kursową.

Nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem z którego wynika, że dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. Kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r.

Jak wynika bowiem z powyżej cytowanych przepisów w przypadku pożyczki zaciągniętej i spłacanej w walucie obcej powstałe różnice kursowe należy ustalić w sposób wskazany wyżej, a wiec biorąc pod uwagę kursy ogłoszone przez NBP z dnia poprzedzającego dzień otrzymania pożyczki konsolidacyjnej oraz dzień spłaty tej pożyczki. Zatem, przepis wprost mówi o dniu otrzymania pożyczki a nie dniu podpisania umowy pożyczki. Przy czym, jeżeli dniem otrzymania pożyczki konsolidacyjnej będzie dzień podpisania umowy pożyczki konsolidacyjnej to przy obliczaniu różnic kursowych dniem otrzymania pożyczki będzie dzień podpisania umowy pożyczki konsolidacyjnej.   

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy dla celów kalkulacji różnic kursowych zwiększających odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe z tytułu spłaty Pożyczki Konsolidacyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania Kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień podpisania pożyczki konsolidacyjnej tj. kurs NBP z dnia 10 maja 2024 r., należy więc uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.