Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika):

-    na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (przez Pożyczkodawcę) i do Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych („WHT”) na podstawie UPO PL-USA – w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu i UPO PL-UK – w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi;

-    bezpośrednio na rzecz Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-UK.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 stycznia 2025 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.661.2024.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 10 lutego 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. („Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (polski rezydent podatkowy), prowadzącą działalność w sektorze nieruchomości. Wnioskodawca m.in. dokonuje inwestycji w nieruchomości, które mogą obejmować nabywanie budynków lub nabywanie gruntów, podejmowanie projektów deweloperskich, a następnie wynajmowanie nieruchomości zewnętrznym najemcom.

Do realizacji prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów niezbędne jest pozyskanie odpowiedniego finansowania. W przeszłości Wnioskodawca zaciągnął pożyczkę na nabycie nieruchomości, a obecnie dąży do jej refinansowania. W związku z tym Wnioskodawca zawarł nową umowę pożyczki („Umowa Pożyczki”).

Na podstawie Umowy Pożyczki, A („Pożyczkodawca”) udzielił pożyczki Wnioskodawcy. Pożyczkodawca otrzymał środki na udzielenie pożyczki do Wnioskodawcy od B („Finansujący”) oraz od C („Bank”).

W ramach zaplanowanego refinansowania Wnioskodawca otrzymał od innych podmiotów dwie pożyczki będące motywem osobnych, złożonych równolegle wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych.

Opis podmiotów występujących w strukturze finansowania.

1.Pożyczkodawca jest spółką z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki („USA”). Wszystkie udziały w Pożyczkodawcy posiada bezpośrednio Finansujący. Pożyczkodawca z perspektywy federalnego podatku dochodowego obowiązującego w USA traktowany jest jako podmiot pominięty (ang. disregarded entity) w stosunku do swojej spółki dominującej tj. Finansującego. Z uwagi na powyższe Pożyczkodawca nie kwalifikuje się jako podmiot posiadający siedzibę dla celów podatkowych w USA (rezydent podatkowy) na gruncie Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. („UPO PL-USA”). Nie ma możliwości, aby Pożyczkodawca uzyskał w USA certyfikat rezydencji podatkowej.

Przychody i koszty Pożyczkodawcy jako podmiotu pominiętego (tj. podmiotu transparentnego) są rozliczane na poziomie jego spółki dominującej tj. Finansującego. Finansujący jest więc podatnikiem w odniesieniu do dochodów Pożyczkodawcy.

2.Finansujący jest spółką z siedzibą w USA i podatnikiem federalnego podatku dochodowego w USA. Finansujący jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w USA (rezydentem podatkowym) na gruncie UPO PL-USA i może uzyskać w USA certyfikat rezydencji podatkowej. Finansujący, udzielając pożyczki Pożyczkodawcy, zapewnił mu część środków, które następnie Pożyczkodawca przekazał Wnioskodawcy na podstawie Umowy Pożyczki.

3.Bank ma siedzibę w Wielkiej Brytanii („UK”) i jest podatnikiem podatku dochodowego w UK. Bank jest podmiotem posiadającym siedzibę dla celów podatkowych w UK (rezydentem podatkowym) na gruncie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku („UPO PL-UK”). Bank może uzyskać w UK certyfikat rezydencji podatkowej. Bank, udzielając pożyczki Pożyczkodawcy, zapewnił mu część środków, które następnie Pożyczkodawca przekazał Wnioskodawcy na podstawie Umowy Pożyczki.

Wnioskodawca nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa o CIT”) z żadnym ww. podmiotów. Nie istnieją również żadne szczególne powiązania pomiędzy Wnioskodawcą i Finansującym lub Wnioskodawcą i Bankiem a osobą trzecią. Wnioskodawca nie posiada zagranicznego zakładu w USA, w UK, ani w żadnym innym państwie. Ani Finansujący, ani Bank nie posiadają zagranicznego zakładu w Polsce, z którym związane byłyby otrzymywane odsetki.

Szczegóły finansowania.

Omawiane finansowanie udzielane przez Pożyczkodawcę do Wnioskodawcy jest częścią złożonego finansowania o charakterze paneuropejskim, w którym występuje wielu pożyczkodawców i wielu pożyczkobiorców. W związku z tym Umowa Pożyczki przewiduje określone mechanizmy administrowania finansowaniem, które mają odpowiednie zastosowanie również w odniesieniu do pożyczki analizowanej w niniejszym wniosku. Umowa Pożyczki stanowi m.in. że agenci są wyznaczani do pełnienia określonych funkcji o charakterze administracyjnym i technicznym, w tym do kontrolowania rachunków do wpłat i przekazywania pobranych odsetek odpowiednim stronom, zgodnie z opisem przedstawionym poniżej.

Pożyczkodawca został utworzony, ab wyodrębnić inwestycję, tj., udzielaną pożyczkę, od innych aktywów Finansującego, tak aby w przypadku niewykonania zobowiązania zabezpieczenie i regres Banku były ograniczone tylko do tego aktywa. Z tego względu, to Pożyczkodawca jest podmiotem, który formalnie, bezpośrednio udziela pożyczki Wnioskodawcy (ang. lender of record).

Pożyczkodawca musiał otrzymać środki na udzielenie pożyczki do Wnioskodawcy. Określoną część z nich zapewnił Finansujący (ang. ultimate lender), natomiast pozostałą część zapewnił Bank (ang. back- leverage lender).

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie Finansujący i Bank przelali odpowiednie kwoty na rachunek escrow agenta, a następnie agent, w imieniu Pożyczkodawcy, przekazał środki bezpośrednio do Wnioskodawcy.

Zapłata odsetek - scenariusz podstawowy.

Wnioskodawca, jako pożyczkobiorca, zobowiązany będzie do spłacania odsetek od udzielonej mu pożyczki. Na moment złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie dokonał jeszcze żadnej wypłaty odsetek - to zobowiązanie pojawi się w okresach późniejszych, zgodnie z postanowieniami Umowy Pożyczki. Przed każdą datą płatnością odsetek Wnioskodawca zostanie poinformowany o kwotach odsetek przypadających Finansującemu i Bankowi.

Na 3 dni robocze przed każdą datą płatności odsetek, Wnioskodawca przeleje swój dochód z prowadzonego dla niego rachunku czynszowego na rachunek obsługi zadłużenia prowadzony dla jego pośredniego udziałowca, D („Rachunek obsługi zadłużenia”). Rachunek obsługi zadłużenia jest kontrolowany przez jednego z agentów („Agent”). W każdej dacie płatności odsetek, Agent będzie wypłacał odsetki na rachunek do wpłat („Rachunek do wpłat”) (ang. Collection Account lub Interest Ledger) należący do Pożyczkodawcy i kontrolowany przez innego agenta („Agent Pożyczki”). Po wpłynięciu środków na Rachunek do wpłat Agent Pożyczki zleci przekazanie odsetek Bankowi - proporcjonalnie do odsetek przypadających Bankowi - i pozostałej ich części Pożyczkodawcy, który następnie przekaże je Finansującemu.

Zapłata odsetek - scenariusze alternatywne.

Zgodnie z obecną strukturą finansowania Wnioskodawca nie będzie dokonywał bezpośrednich wypłat odsetek do Finansującego lub do Banku (z wyjątkiem sytuacji, w której dojdzie do egzekucji/wykonania zabezpieczenia przez Bank).

Możliwe jest jednak, że w przyszłości dojdzie do określonych zmian w finansowaniu polegających na tym, że:

-     całość lub część finansowania udzielonego przez Bank zostanie spłacona i zastąpiona nowym finansowaniem (na poziomie Pożyczkodawcy) udzielonym przez kolejny bank („Kolejny Bank”); w takim przypadku mechanizm zapłaty odsetek byłby taki sam jak opisany w scenariuszu podstawowym;

-     całość lub część finansowania udzielonego przez Bank zostanie spłacona i zastąpiona nowym finansowaniem (na poziomie Finansującego) udzielonym przez inny bank; w takim przypadku Finansujący otrzymywałby wszystkie odsetki (za pośrednictwem pożyczkodawcy) przed dokonaniem jakiejkolwiek płatności na rzecz innego banku.

Rzeczywisty właściciel.

Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu, Finansujący jest ich rzeczywistym właścicielem w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT, natomiast w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi, rzeczywistym właścicielem jest Bank i należy to traktować jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Jeśli odsetki będą wypłacane również do Kolejnego Banku, to w odniesieniu do tych odsetek rzeczywistym właścicielem będzie Kolejny Bank. Z uwagi na brzmienie art. 14b § 2a pkt 2 lit. b) Ordynacji podatkowej celem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest uzyskanie potwierdzenia w tym zakresie.

Pożyczkodawca lub inny podmiot występujący w finansowaniu (z wyjątkiem wprost wskazanych powyżej), w żadnym momencie nie będą mogli być uznani za rzeczywistych właścicieli odsetek, gdyż nigdy nie otrzymają ich dla własnej korzyści i zawsze będą zobowiązani do przekazania ich do innego podmiotu.

Wnioskodawca wskazuje również, że głównym celem lub jednym z głównych celów opisywanej w niniejszym wniosku struktury finansowania nie jest uzyskanie korzyści podatkowej w Polsce sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Finansowanie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i gospodarczych.

Na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważne certyfikaty rezydencji oraz oświadczenia o statusie rzeczywistego właściciela Finansującego, Banku oraz ewentualnie Kolejnego Banku.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo dane identyfikujące pośredniego udziałowca, Agenta oraz Agenta Pożyczki.

Pytania

1.Czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (przez Pożyczkodawcę) i do Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych („WHT”) na podstawie UPO PL-USA - w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu i UPO PL-UK – w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi?

2.Czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) bezpośrednio na rzecz Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-UK?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca (jako płatnik):

1.Wypłacając odsetki na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (przez Pożyczkodawcę) i do Banku, jest uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-USA - w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu, i UPO PL-UK - w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi,

2.Wypłacając odsetki bezpośrednio na rzecz Banku, jest uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-UK.

UWAGI OGÓLNE

Podatnicy, którzy nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu (tj. nierezydenci), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski, w tym od odsetek wypłacanych przez osoby prawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu odsetek uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów wynosi 20%, przy czym przepis ten stosuje się z uwzględnieniem UPO, których stroną jest Polska.

Osoby prawne, które dokonują wypłat odsetek są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty, WHT od tych odsetek. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej UPO albo niepobranie podatku zgodnie z UPO jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż podstawowa (20%), zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z UPO, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.

W analizowanej sprawie Pożyczkodawca udzielił Wnioskodawcy pożyczki ze środków uzyskanych bezpośrednio od Finansującego oraz od Banku.

-Pożyczkodawca jest podmiotem transparentnym podatkowo i nie kwalifikuje się jako rezydent podatkowy USA na gruncie UPO PL-USA;

-Finansujący i Bank są rezydentami podatkowymi odpowiednio w USA (na gruncie UPO PL-USA) i w UK (na gruncie UPO PL-UK).

Podmiot transparentny podatkowo nie może być uznany za podatnika w rozumieniu art. 1 i 1a Ustawy o CIT na potrzeby stosowania art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z 18 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.381.2021.1.SK oraz z 10 października 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.184.2018.1.AJ). Zważywszy, że spółka transparentna nie jest podmiotem podatku dochodowego w USA, to osobą, która co do zasady może korzystać z przywilejów wynikających z UPO PL-USA w odniesieniu do płatności dokonywanych do spółki transparentnej jest podatnik podatku dochodowego będący jej bezpośrednim lub pośrednim wspólnikiem, tj. Finansujący (interpretacja indywidualna DKIS z 29 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.267.2023.1.ANK).

Dodatkowo, z uwagi na to, że Pożyczkodawca pełni rolę pomocniczą w aranżacji finansowania przez Finansującego i Bank (…) udzielonego Wnioskodawcy, a otrzymane przez Pożyczkodawcę odsetki ostatecznie trafiają do Finansującego i Banku, którzy są ich rzeczywistymi właścicielami i są podatnikami w stosunku do tych otrzymanych odsetek w swoich jurysdykcjach, należy przyjąć że w zakresie w jakim Bank jest rzeczywistym właścicielem i podatnikiem w stosunku do odsetek powinien on korzystać z przywilejów wynikających z UPO PL-UK w odniesieniu do przypadających mu płatności dokonywanych do spółki transparentnej.

Występowanie w strukturze finansowania Pożyczkodawcy, który formalnie udzielił pożyczki Wnioskodawcy (ang. lender of record), oraz Agenta i Agenta Pożyczki („Agenci”) ma ścisły związek z charakterem całego finansowania. Pożyczkodawca został utworzony przez Finansującego, aby inwestycja, tj. udzielana pożyczka, była wydzielona do osobnego od niego podmiotu. Z kolei Agenci zabezpieczają odpowiednie wykonanie szeregu funkcji administracyjnych, co jest niezbędne w przypadku złożonego finansowania o charakterze paneuropejskim.

Pożyczkodawca i Agenci pełnią w opisywanej strukturze finansowania uzasadnione ekonomicznie role, lecz role te mają charakter organizacyjny.

Ani Pożyczkodawca, ani Agenci nie będą rzeczywistymi właścicielami odsetek, gdyż nigdy nie otrzymają ich dla własnej korzyści i zawsze będą zobowiązani do przekazania ich do innego podmiotu. Ich pozycje - w szczególności pozycję Pożyczkodawcy - można porównać do pozycji lidera w systemie cash pool, który nie jest kwalifikowany jako rzeczywisty odbiorca odsetek. Wypłacane odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą, a kapitał udostępniony Wnioskodawcy za pośrednictwem Pożyczkodawcy należy do Finansującego i Banku (…). Pozycję Finansującego i Banku (…) można natomiast porównać do pozycji uczestników w systemie cash pool, którzy są ostatecznymi odbiorcami wypłacanych odsetek i z tego tytułu uzyskują przychód podatkowy na terytorium Polski. W konsekwencji właściwe zwolnienia od WHT stosuje się w stosunku do uczestników, a nie lidera systemu cash pool (interpretacja indywidualna DKIS z 16 marca 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.48.2023.1.RH).

Powyższe potwierdza forma, w jakiej ewidencjonowane dla celów podatkowych są przychody i koszty finansowania. Mianowicie, przychody i koszty będą ewidencjonowane w wyniku podatkowym Finansującego w ten sposób, że odsetki wypłacone przez Wnioskodawcę z tytułu finansowania przez Finansującego będą przychodem Finansującego. Odsetki wypłacone przez Wnioskodawcę z tytułu finansowania przez Bank będą przychodem i kosztem Finansującego (saldo w tym zakresie wyzeruje się), a ta sama kwota odsetek przypadnie Bankowi będącemu w stosunku do niej podatnikiem podatku dochodowego. Efektem powyższego będzie wyzerowanie salda u Finansującego, w zakresie w jakim Bank będzie podatnikiem w stosunku do danej transzy odsetek.

Tym samym, w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu, to Finansujący będzie podatnikiem w odniesieniu do tego przychodu (dochodu) i ich rzeczywistym właścicielem, natomiast w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi lub (…), rzeczywistym właścicielem i podatnikiem będzie odpowiednio Bank lub (…).

Z uwagi na to, że podmioty, które będą uzyskiwać odsetki (Finansujący, Bank, …) i będą podatnikami w odniesieniu do dochodów (przychodów) z tych odsetek, są nierezydentami, z perspektywy Wnioskodawcy (płatnika), konieczne jest ustalenie - na podstawie odpowiednich UPO - właściwych zasad ich opodatkowania w Polsce.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie jest powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT z Finansującym i Bankiem, art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Pytanie 1

Rzeczywistymi właścicielami odsetek (tj. podmiotami spełniającymi warunki, o których mowa w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT) są odpowiednio Finansujący oraz Bank - w odniesieniu do przypadających im odsetek.

Z uwagi na to, że Finansujący jest rezydentem podatkowym w USA, zastosowanie będzie miała UPO PL-USA, natomiast w przypadku Banku, który jest rezydentem podatkowym w UK, zastosowanie będzie miała UPO PL-UK.

Na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważne certyfikaty rezydencji oraz oświadczenia o statusie rzeczywistego właściciela Finansującego oraz Banku.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO PL-USA odsetki powstające w Polsce płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium USA będą zwolnione od opodatkowania w Polsce.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 2 UPO PL-USA, art. 12 ust. 1 UPO PL-USA nie może być stosowany, jeżeli odbiorca odsetek z USA posiada w Polsce zakład, a roszczenie, dla zaspokojenia którego płatne są odsetki jest rzeczywiście związane z tym zakładem.

Art. 12 ust. 3 UPO PL-USA ogranicza stosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 UPO PL­USA w przypadku gdy, w wyniku istnienia specjalnych powiązań pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem lub między nimi obydwoma a osobą trzecią, odsetki nie są ustalone na poziomie rynkowym.

Odsetki, w rozumieniu art. 12 ust. 4 UPO PL-USA oznaczają dochód od pożyczek publicznych, skryptów dłużnych, pożyczek rządowych, weksli lub innych dowodów zadłużenia bez względu na to, czy są one zabezpieczone, i bez względu na to, czy dają one prawo do uczestniczenia w zyskach, oraz inne roszczenia z tytułu zobowiązań finansowych, jak też inne dochody, które według prawa podatkowego państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 5 UPO PL-USA, odsetki będą uważane za powstałe w Polsce tylko w przypadku, kiedy są płatne przez Polskę, jej jednostkę administracyjną i władze lokalne lub przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce. Jeśli jednak osoba płacąca odsetki posiada zakład w USA lub w Państwie innym niż Umawiające się Państwa, to odsetki takie będą uważane za powstałe w tym Umawiającym się Państwie, w którym zakład jest położony.

W analizowanej sprawie:

-Finansujący będzie osobą, do której płacone są odsetki, o której mowa w art. 12 ust. 1 UPO PL-USA, więc art. 12 ust. 1 UPO PL-USA może mieć zastosowanie;

-Finansujący będzie rzeczywistym właścicielem ww. odsetek;

-Finansujący nie ma zakładu w Polsce, więc art. 12 ust. 2 UPO PL-USA nie będzie miał zastosowania;

-Wnioskodawca i Finansujący nie są podmiotami powiązanymi i nie istnieją między nimi specjalne powiązania oraz nie ma żadnych specjalnych powiązań między Wnioskodawcą, Finansującym a osobą trzecią, więc ograniczenie z art. 12 ust. 3 UPO PL-USA nie będzie miało zastosowania;

-odsetki uzyskiwane przez Finansującego będą dochodami z pożyczki, więc spełnią definicję z art. 12 ust. 4 UPO PL-USA;

-odsetki będą wypłacane przez osobę mającą siedzibę w Polsce (Wnioskodawcę), która nie posiada zakładu ani w USA, ani w żadnym innym państwie, więc należy uznać, że zgodnie z art. 12 ust. 5 UPO PL-USA odsetki te powstaną w Polsce;

-na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Finansującego.

W konsekwencji w przypadku zapłaty odsetek przypadających Finansującemu, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania WHT na podstawie art. 12 ust. 1 UPO PL-USA.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPO PL-UK odsetki, które powstają w Polsce i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w UK, mogą być opodatkowane w tym UK.

Jednakże zgodnie z art. 11 ust. 2 UPO PL-UK, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa (w analizowanej sprawie: w Polsce), ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w analizowanej sprawie: w UK), to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK bez względu na postanowienia art. 11 ust. 2 UPO PL-UK, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w art. 11 ust. 1 UPO PL-UK podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (w analizowanej sprawie: w UK), jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.

Odsetki, w rozumieniu art. 11 ust. 4 UPO PL-UK oznaczają dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami art. 10 UPO PL-UK.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 UPO PL-UK postanowienia art. 11 ust. 1, 2 i 3 UPO PL-UK nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek z UK prowadzi w Polsce działalność poprzez zakład i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem.

Stosownie do art. 11 ust. 6 UPO PL-UK, uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie (w analizowanej sprawie: w Polsce). Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie (w analizowanej sprawie: w UK) zakład, w związku z działalnością którego powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład, to uważa się, że odsetki takie powstają w tym Państwie, w którym położony jest zakład (w analizowanej sprawie: w UK).

Art. 11 ust. 7 UPO PL-UK ogranicza stosowanie postanowień art. 11 UPO PL-UK w przypadku gdy, w wyniku istnienia szczególnych powiązań pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną lub powiązań między nimi a osobą trzecią, odsetki nie są ustalone na poziomie rynkowym.

W analizowanej sprawie należy wskazać że:

-odsetki będą wypłacane z tytułu pożyczki udzielonej przez Banki i Bank będzie osobą uprawnioną do odsetek (rzeczywistym właścicielem odsetek), o czym mowa w art. 11 ust. 3 UPO PL-UK, więc art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK może mieć zastosowanie;

-odsetki uzyskiwane przez Bank będą dochodami z wierzytelności, więc spełnią definicję z art. 11 ust. 4 UPO PL-UK;

-Bank nie ma zakładu w Polsce, z którym związane byłyby odsetki, więc art. 11 ust. 5 UPO PL- UK nie będzie miał zastosowania;

-płatnikiem odsetek będzie osoba mającą siedzibę w Polsce (Wnioskodawca), która nie posiada zakładu w UK, więc należy uznać, że zgodnie z art. 11 ust. 6 UPO PL-UK odsetki te powstaną w Polsce;

-Wnioskodawca i Bank nie są podmiotami powiązanymi i nie istnieją między nimi szczególne powiązania oraz nie ma żadnych specjalnych powiązań między Wnioskodawcą, Bankiem a osobą trzecią, więc ograniczenie z art. 11 ust. 7 UPO PL-UK nie będzie miał zastosowania;

-na moment wypłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał ważny certyfikat rezydencji oraz oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela Banku.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zapłaty odsetek przypadających Bankowi, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania WHT na podstawie art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, okoliczność, że Bank nie udzielił pożyczki bezpośrednio Wnioskodawcy, lecz Pożyczkodawcy, który następnie przekazał uzyskane środki Wnioskodawcy, nie stoi na przeszkodzie zastosowania ww. zwolnienia.

Po pierwsze, art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK reguluje stany faktyczne, w których podatnikiem z tytułu otrzymanych odsetek jest bank z siedzibą w UK, a odsetki powstają w Polsce - właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie.

Po drugie, art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK nie wymaga, by pożyczka została udzielona bezpośrednio przez bank - ww. przepis wskazuje jedynie, że ma być to jakakolwiek pożyczka udzielona przez bank.

Po trzecie, w analizowanej sprawie, uwzględniając wszystkie okoliczności udzielonego finansowania, nie ma wątpliwości, że: (i) Pożyczkodawca zaciągnął dług w Banku, aby sfinansować określoną część pożyczki udzielonej Wnioskodawcy; (ii) odsetki, które będą przekazywane przez Agenta Pożyczki do Banku będą pochodziły bezpośrednio ze środków wpłacanych na Rachunek obsługi zadłużenia przez Wnioskodawcę; (iii) role Pożyczkodawcy i Agentów, zgodnie z wcześniejszymi wskazaniami, są rolami organizacyjnymi i nie mogą wpływać na możliwość zastosowania omawianego zwolnienia, jeśli ekonomicznie, sytuacja jest tożsama z sytuacją, w której Bank udzieliłby Wnioskodawcy pożyczki bezpośrednio.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że oceny dot. możliwości zastosowania zwolnień odpowiednio z art. 12 ust. 1 UPO PL-USA, jak i art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK nie zmienia fakt, że Wnioskodawca dokona technicznej wpłaty odsetek na Rachunek obsługi zadłużenia, a następnie będą one wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (za pośrednictwem Pożyczkodawcy) oraz do Banku. Wypłacenie odsetek na wskazane konto oraz ich późniejszy przepływ są czynnościami o wyłącznie technicznym charakterze i wynikają z mechanizmów ustalonych w całej strukturze finansowania (analogiczne zasady wypłat mają zastosowanie do wielu pożyczkodawców i pożyczkobiorców, a nie wyłącznie do Wnioskodawcy, Finansującego i do Banku).

Pytanie 2

W sytuacji, w której Bank, w wyniku wykonania zabezpieczenia, zastąpi Pożyczkodawcę. Wnioskodawca będzie spłacał określoną część odsetek bezpośrednio do Banku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-UK, gdyż zgodnie z analizą przedstawioną powyżej, wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia z art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK są spełnione.

Podobnie jak w scenariuszu podstawowym, okoliczność, że Bank nie udzielił pożyczki bezpośrednio Wnioskodawcy, lecz zastąpi Pożyczkodawcę w wyniku wykonania zabezpieczenia nie stoi na przeszkodzie zastosowania ww. zwolnienia. Zgodnie z wcześniejszym wskazaniem, art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK nie wymaga, by pożyczka została udzielona bezpośrednio przez bank - ww. przepis wskazuje jedynie, że ma być to jakakolwiek pożyczka udzielona przez bank. Po zastąpieniu Pożyczkodawcy Bank wstąpi w jego prawa i stanie się bezpośrednim pożyczkodawcą w stosunku do Wnioskodawcy. Ponownie, z perspektywy ekonomicznej, sytuacja będzie tożsama z sytuacją, w której Bank udzieliłby Wnioskodawcy pożyczki bezpośrednio, więc nie ma żadnych podstaw, aby ją różnicować na potrzeby stosowania art. 11 ust. 3 lit. d) UPO PL-UK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o CIT:

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Jak wynika z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 4a pkt 14 i pkt 21 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

14) spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21;

21) spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22a ustawy o CIT:

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Mając na uwadze brzmienie art. 21 ust. 2 ustawy o CIT oraz art. 22a ustawy o CIT, zasadne jest zatem odwołanie się do przepisów Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178, dalej: „UPO”, „umowa polsko-amerykańska”, „UPO PL-USA”).

Zgodnie z art. 1 umowy polsko-amerykańskiej:

Niniejsza umowa dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego lub terytoriach obu Umawiających się Państw.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 4 i 5 umowy polsko-amerykańskiej, określenie:

• „osoba” oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie,

• „spółka” oznacza stowarzyszenie lub każdą inną jednostkę organizacyjną, która dla celów podatkowych traktowana jest jako osoba prawna.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 umowy polsko-amerykańskiej:

Określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza:

a) spółkę Stanów Zjednoczonych i

b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-amerykańskiej:

Każde inne określenie użyte w niniejszej Umowie i w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony. Bez względu na poprzednie zdanie, jeżeli znaczenie takiego określenia zgodnie z prawem jednego Umawiającego się Państwa jest różne od znaczenia, jakie temu określeniu nadaje prawo drugiego Umawiającego się Państwa, lub jeżeli ustalenie znaczenia takiego określenia w oparciu o prawo jednego z Umawiających się Państw nastręcza trudności, właściwe władze Umawiających się Państw mogą w celu zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu lub dla realizacji innego celu niniejszej Umowy ustalić wspólne znaczenie określenia dla celów tej Umowy.

Regulacje dotyczące odsetek zostały zawarte w art. 12 umowy polsko-amerykańskiej:

1. Odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw.

2. Ustęp 1 nie będzie stosowany, jeżeli odbiorca odsetek, będący osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw, posiada w drugim Umawiającym się Państwie zakład, a roszczenie, dla zaspokojenia którego płacone są odsetki, jest rzeczywiście związane z tym zakładem. W tym przypadku będą miały zastosowanie postanowienia artykułu 8.

3. Jeżeli w wyniku istnienia specjalnych powiązań pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem lub między nimi obydwoma a osobą trzecią kwota wypłaconych odsetek, związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy dłużnikiem i wierzycielem bez tych powiązań, to postanowienia niniejszego artykułu będą miały zastosowanie tylko do ostatnio wspomnianej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wspomnianą poprzednio część będzie opodatkowana w każdym Umawiającym się Państwie, zgodnie z jego prawem wewnętrznym, z zastosowaniem odpowiednich postanowień niniejszej Umowy.

4. Określenie „odsetki” użyte w niniejszej Umowie oznacza dochód od pożyczek publicznych, skryptów dłużnych, pożyczek rządowych, weksli lub innych dowodów zadłużenia bez względu na to, czy są one zabezpieczone, i bez względu na to, czy dają one prawo do uczestniczenia w zyskach, oraz inne roszczenia z tytułu zobowiązań finansowych, jak też wszelkie inne dochody, które według prawa podatkowego państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

5. Odsetki będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko w przypadku, kiedy są płatne przez to Umawiające się Państwo, jego jednostkę administracyjną i władze lokalne lub przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie. Bez względu na poprzednie zdanie:

a) jeżeli osoba płacąca odsetki (bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw) posiada zakład w jednym z Umawiających się Państw, w związku z którym zaciągnięte zostało zobowiązanie, z tytułu którego płacone są odsetki, i jeżeli takie odsetki pochodzą z tego zakładu, lub

b) jeżeli osoba płacąca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw i posiada zakład w Państwie innym niż Umawiające się Państwa i w związku z tym zakładem zaciągnięte zostało zobowiązanie, z tytułu którego płacone są odsetki na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, i jeżeli takie odsetki pochodzą z tego zakładu, to odsetki takie będą uważane za powstałe w tym Umawiającym się Państwie, w którym zakład jest położony.

Zgodnie natomiast z art. 11 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1369), dalej jako: „umowa polsko-brytyjska” lub „UPO PL-UK”):

1. Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

3. Bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane:

a) na rzecz Rządu Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, lub banku centralnego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek instytucji będącej w całości własnością Rządu Umawiającego się Państwa;

b) z tytułu pożyczki wszelkiego rodzaju przyznanej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję rządową w celu promocji eksportu;

c) w związku ze sprzedażą na kredyt jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;

d) z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.

4. Użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji.

5. Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej Konwencji.

6. Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład, w związku z działalnością którego powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład, to uważa się, że odsetki takie powstają w tym Państwie, w którym położony jest zakład.

7. Jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną lub powiązań między nimi a osobą trzecią, kwota wypłaconych odsetek przekracza, z jakiegokolwiek powodu, kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną bez tych powiązań, wówczas postanowienia niniejszego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wymienioną poprzednio kwotę podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem każdego Umawiającego się Państwa, z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej Konwencji.

8. Postanowienia niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli głównym celem lub jednym z głównych celów jakiekolwiek osoby, do której odnosi się powstanie lub nabycie wierzytelności, z tytułu której odsetki są wypłacane, było wyłącznie uzyskanie korzyści z niniejszego artykułu w wyniku powstania lub nabycia tych wierzytelności.

Sprawa przedstawiana do oceny organu sprowadza się zatem do możliwość zastosowania właściwej UPO, z wykorzystaniem koncepcji look-through approach (LTA), w zakresie odsetek wypłacanych do transparentnego Pożyczkodawcy, kiedy rzeczywistym właścicielem odsetek jest Finansujący (udziałowiec pożyczkodawcy) oraz Bank, którzy zapewnili Pożyczkodawcy środki na udzielenie pożyczki.

Z opisu sprawy wynika że wszystkie udziały w Pożyczkodawcy posiada bezpośrednio Finansujący. Pożyczkodawca z perspektywy federalnego podatku dochodowego obowiązującego w USA traktowany jest jako podmiot pominięty w stosunku do swojej spółki dominującej tj. Finansującego. Przychody i koszty Pożyczkodawcy jako podmiotu pominiętego (tj. podmiotu transparentnego) są rozliczane na poziomie jego spółki dominującej tj. Finansującego. Finansujący jest więc podatnikiem w odniesieniu do dochodów Pożyczkodawcy.

Jeżeli zatem amerykańska spółka transparentna nie jest podmiotem podatku dochodowego w Stanach Zjednoczonych, to nie może korzystać z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Osobą korzystającą z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest spółka dominująca (Finansujący).

Odnosząc się do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu beneficial owner w celu zastosowania zwolnienia lub niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie odsetek, należności licencyjnych i dywidend (także wówczas gdy dana UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacja podwójnego opodatkowania, ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane prawa poprzez tworzenie i wykorzystywanie sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego weryfikowanie statusu beneficial owner jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku tzw. „treaty shopping”. Co więcej celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowo, UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności. Dlatego jeżeli polski płatnik wypłaca dywidendę to aż do poziomu rzeczywistego właściciela w łańcuchu podmiotów powinna ona zostać przekazywana w tej samej formie. Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia on warunki do zastosowania preferencji wynikające danej UPO. W przypadku wypłaty odsetek i należności licencyjnych, płatnik musi zatem każdorazowo ustalić beneficial owner wypłacanej należności, czy rozpoznaje on przychód w swoim państwie rezydencji, a także to czy płatność przekazywana w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru.

Ad 1.

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 1 dotyczy ustalenia, czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (przez Pożyczkodawcę) i do Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych („WHT”) na podstawie UPO PL-USA – w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu i UPO PL-UK – w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno wobec Finansującego jak i Banku możliwe jest zastosowanie koncepcji LTA. Finansujący oraz Bank spełniają definicję rzeczywistego właściciela względem otrzymywanych odsetek, będą również podatnikami względem tych odsetek. Pożyczka została udzielona z udostępnionych w częściach przez Finansującego i Bank środków finansowych za pośrednictwem transparentnego Pożyczkodawcy. Płatność przekazywana na rzecz Finansującego jak i Banku w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru. Występujący w procesie przekazywania płatności agenci spełniają jedynie funkcje o charakterze administracyjnym i technicznym, kontrolując rachunki do wpłat i przekazywania pobranych odsetek odpowiednim stronom. Ich uczestnictwo w procesie przekazywania odsetek należy ocenić jako „neutralne”.

Możliwe więc będzie zastosowanie właściwej UPO PL-USA w odniesieniu do odsetek przypadających Finansującemu, oraz UPO PL-UK w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi.

Z art. 12 ust. 1 UPO PL-USA wynika, że odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw.

Z kolei na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie można uznać, że na tle kolejnych ustępów powołanego wcześniej art. 12 UPO PL-USA odsetki miałyby być opodatkowane w Polsce (np. ze względu na zakład usytuowany w PL lub nierynkową wartość odsetek).

Z kolei z art. 11 ust. 3 lit. d UPO PL-UK wynika, że bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.

W opisanym we wniosku przypadku pożyczka została udzielona w części ze środków finansowych faktycznie udostępnionych przez Bank. Bank jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych w części odsetek od udzielonej pożyczki, co przemawia za uznaniem spełnienia ww. warunku określonego w UPO PL-UK (odsetki są wypłacane z tytułu pożyczki udzielonej przez Bank).

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Państwa Spółka (jako płatnik) wypłacając odsetki na Rachunek obsługi zadłużenia, które następnie będą wypłacone na Rachunek do wpłat i przekazane do Finansującego (przez Pożyczkodawcę) i do Banku, będzie uprawniona do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, na podstawie art. 12 ust. 1 UPO PL-USA w odniesieniu do Finansującego oraz na podstawie art. 11 ust. 3 lit. d UPO PL-UK w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi. Spółka może skorzystać z preferencji podatkowych wynikających ze wskazanych wyżej umów o unikaniu podwójnego opodatkowania pod warunkiem dochowania należytej staranności i posiadania stosownych certyfikatów rezydencji Finansującego i Banku.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2.

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie, czy w przypadku zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę (jako płatnika) bezpośrednio na rzecz Banku, Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania WHT na podstawie UPO PL-UK.

W ocenie organu, w sytuacji, w której Bank w wyniku wykonania zabezpieczenia zastąpi Pożyczkodawcę i Wnioskodawca będzie spłacał określoną część odsetek bezpośrednio do Banku, możliwe również będzie zastosowanie UPO PL-UK w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi.

Podobnie jak w zakresie pytania 1, pożyczka została pierwotnie udzielona z udostępnionych w części przez Bank środków finansowych za pośrednictwem transparentnego Pożyczkodawcy. Okoliczność, że odsetki będą wypłacane już bezpośrednio do Banku, który zastąpi Pożyczkodawcę w wyniku wykonania zabezpieczenia, skraca w istocie łańcuch płatności, a Bank nadal pozostaje rzeczywistym właścicielem wypłacanych odsetek oraz podatnikiem względem tych odsetek.

Reasumując, Państwa Spółka (jako płatnik) wypłacając odsetki bezpośrednio na rzecz Banku, jest uprawniona do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT na podstawie art. 11 ust. 3 lit d UPO PL-UK w odniesieniu do odsetek przypadających Bankowi.

Spółka może skorzystać z preferencji na podstawie UPO PL-UK pod warunkiem dochowania należytej staranności i posiadania certyfikatu rezydencji Banku.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W zakresie pytania nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.