Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
21 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych od przyjętych do amortyzacji środków trwałych w tym również za wcześniejsze lata podatkowe. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca („Spółka”) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a jej rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka w ramach prowadzonej działalności posiada i wykorzystuje podlegające amortyzacji składniki majątkowe stanowiące środki trwałe w rozumieniu art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („UPDOP”). Co do zasady, środki trwałe podlegają amortyzacji tzw. metodą liniową, o której mowa w art. 16h UPDOP. Dla środków trwałych amortyzowanych metodą liniową Spółka zamierza dokonać wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych na podstawie art. 16i ust. 5 UPDOP.
Decyzja o wstecznym obniżeniu stawek amortyzacyjnych, ze skutkiem od 1 dnia każdego kolejnego roku podatkowego, może zostać podjęta przez Spółkę również w kolejnych latach podatkowych. W zależności od sytuacji, Spółka dokona również stosownej korekty uprzednio złożonego zeznania rocznego CIT-8, wykazując obniżoną wysokość kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych.
Środki trwałe, w odniesieniu do których, Spółka zamierza obniżyć stawki amortyzacyjne nie były oraz nie są wykorzystywane przez Spółkę w działalności, z tytułu której dochody podlegały lub podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.
Pytanie
Czy Spółka jest uprawniona do wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych od przyjętych do amortyzacji środków trwałych w tym również za wcześniejsze lata podatkowe?
Państwa stanowisko w sprawie
Spółka jest uprawniona do wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych od przyjętych do amortyzacji środków trwałych, w tym również za wcześniejsze lata podatkowe w granicach przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. zmiany stawek amortyzacyjnych, Spółka może dokonać zarówno korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i za okresy wcześniejsze. Zmiana taka nie spowoduje bowiem, że Spółka uzyska korzyści podatkowe, gdyż górną granicą sumy odpisów amortyzacyjnych pozostanie i tak wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji.
Ogólne zasady dotyczące dokonywania odpisów amortyzacyjnych zostały określone w art. 16a-16m UPDOP. Zgodnie z art. 16i ust. 1 UPDOP, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł UPDOP, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP. Zgodnie z art. 16i ust. 5 UPDOP podatnicy mogą obniżać podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych, a zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Z art. 16i ust. 5 UPDOP wynika zatem, że Spółka amortyzująca środki trwałe wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej z zastosowaniem metody liniowej, może obniżyć stosowane dla celów podatkowych stawki amortyzacyjne w stosunku do stawek określonych w wykazie stawek.
W przypadku Spółki nie znajdzie zastosowania art. 16i ust. 8 UPDOP, zgodnie z którym przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym – w okresie korzystania z takiego zwolnienia.
Przepis art. 16i ust. 5 zdanie drugie UPDOP, w zakresie w jakim wskazuje on, iż zmiany stawek dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, należy interpretować w ten sposób, że obniżenia stawki amortyzacji określonej w wykazie stawek można dokonać zarówno w odniesieniu do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych, w tym za wszystkie lata podatkowe wstecz, które nie uległy jeszcze przedawnieniu. Omawiana regulacja nie stanowi, że zmiana ta musi następować od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym, jak również nie zastrzega, że zmian stawek amortyzacji nie wolno dokonywać wstecz.
W ocenie Spółki, wolą ustawodawcy było stworzenie podatnikom możliwości modyfikowania podstawy opodatkowania za dany rok podatkowy w sposób elastyczny, poprzez możliwość korygowania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów również w latach wcześniejszych (wsteczna korekta odpisów amortyzacyjnych), tj. począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych albo od pierwszego miesiąca każdego (jakiegokolwiek) kolejnego roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych, z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Przedstawione powyżej stanowisko Spółki znajduje poparcie w ugruntowanej i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, wśród wyroków których to sądów wskazać można chociażby:
-wyrok NSA z 16 lutego 2024 r. o sygn. akt II FSK 708/21;
-wyrok NSA z 25 stycznia 2024 r. o sygn. II FSK 545/21;
-wyrok NSA z 25 stycznia 2024 r. o sygn. II FSK 807/21.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo – skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.
Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a - 16m ww. ustawy.
Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.
Przy czym wysokość dokonywanych podatkowo odpisów amortyzacyjnych ma istotne znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym wywiera wpływ na wysokość płaconego podatku, zaliczek na podatek dochodowy, czy też straty podatkowej.
Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:
Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.
W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT:
Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT:
Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.
Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT:
Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.
Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.
Zgodnie z art. 16i ust. 4 ustawy o CIT:
Podatnicy mogą podwyższać stawki dla środków trwałych wymienionych w ust. 2 pkt 3 bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Stosownie zaś do art. 16i ust. 5 ustawy o CIT:
Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Przy czym zgodnie z art. 16i ust. 8 ustawy o CIT:
Przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym – w okresie korzystania z takiego zwolnienia.
Powołane przepisy art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie zabraniają odpowiednio podwyższenia czy obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.
Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo, że nie została ograniczona przez Ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepisy umożliwiły podatnikom podwyższenie/obniżenie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do:
a)Środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji;
b)Środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. Wyrażenie „następny”, zdaniem Organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym.
Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności posiada i wykorzystuje podlegające amortyzacji składniki majątkowe stanowiące środki trwałe w rozumieniu art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zamierza dokonać wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych. W zależności od sytuacji, Spółka dokona również stosownej korekty uprzednio złożonego zeznania rocznego CIT-8, wykazując obniżoną wysokość kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych.
Państwa wątpliwość dotyczy kwestii ustalenia czy Spółka jest uprawniona do wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych od przyjętych do amortyzacji środków trwałych w tym również za wcześniejsze lata podatkowe. Uważają Państwo, że Spółka jest uprawniona do takiego działania.
Należy zauważyć, że ustawodawca umożliwił podatnikom – w okresie ponoszenia strat podatkowych – zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania.
Nie można jednak uznać, że zmiana stawek amortyzacyjnych za zamknięte lata podatkowe (de facto korekta stawek), jest „planowaniem” stawek amortyzacyjnych, zważywszy, że celem ustawodawcy było stworzenie instrumentu polityki podatkowej (narzędzia kształtowania bieżącej i przyszłej sytuacji podatkowej podmiotu) prowadzonej przez podatników, tj. możliwości wpływania na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania w okresie ponoszenia strat podatkowych.
Uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe powodowałoby w konsekwencji swobodną zmianę wysokości kosztów podatkowych za okresy, które zostały już „zamknięte” (został wykazany dochód/strata podatkowa) bez wyraźnej przyczyny takiej jak błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.
Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi. Jednocześnie brzmienie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu – jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) – pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki nie może być więc dokonana, jak twierdzi Spółka, „wstecz”. Gdyby istniała taka możliwość przepis art. 16i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: „zmiany stawki można dokonać „wstecz” lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego”.
Reasumując, literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego, przy czym ustawa nie wskazuje, w jaki sposób decyzja podatnika ma znaleźć odzwierciedlenie w jego dokumentacji podatkowej.
Tym samym Państwa stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.